Harmonização do Direito Tributário no Mercosul

RESUMO

O presente trabalho busca demonstrar que para o incremento do processo de integração do Mercosul necessária se apresenta a harmonização em matéria tributária, não só por ser necessária ao fortalecimento do bloco, mas também porque o Tratado de Assunção estabelece que esse procedimento apresenta-se como meio para o alcance do fim maior que é a constituição de um Mercado Comum. O método utilizado é o do Direito Comparado, ou seja, apresentamos inicialmente o Mercosul e após a União Européia, esta já com suas características harmonizadoras. Adentramos na análise de semelhanças e diferenças entre os países mercosulistas, apresentando, desde já, o fundamento à possibilidade de harmonização. Em seguida, expomos os aspectos do processo de harmonização, concluindo que o melhor método é o de se utilizar o Imposto sobre Valor Agregado. Ao final, apresentamos alguns problemas não só jurídicos, mas também político-econômicos da matéria. E terminamos recomendando que cabe ao Brasil a difícil tarefa de se modernizar e mesmo de alcançar seus vizinhos em matéria tributária, ressaltando que o bom desempenho do Mercosul depende mais de vontade por parte dos representantes políticos, assim como da iniciativa privada, do que de soluções jurídicas.

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INTRODUÇÃO

Ao tratarmos de qualquer assunto referente ao Mercosul agimos com apreensão, atitude normal se considerada a dimensão desse processo integracionista. Porém, quando a matéria é tributária a apreensão é ainda maior, chegando à semelhança do receio da mãe do personagem de quadrinhos Calvin ao proibir o menino de brincar na chuva. ´Você pegará pneumonia, tomará remédios caríssimos, agonizará algumas semanas e depois morrerá´.

Ricardo Shiffini Dellaméa - economista e consultor do SEBRAE, noticiou no Jornal Gazeta Mercantil que em relação a assuntos do Mercosul qualquer um dos países integrantes encontra-se na situação de que ´quem sai na chuva é para se molhar´ (com enfoque maior para o Brasil), não podendo esperar dessa parceria regional apenas vantagens. Aspectos tributários sempre causam estranheza, e não precisamos pensar apenas em Mercosul, mesmo em âmbito nacional temos problemas devido à especialidade da matéria, principalmente por sua importância orçamentária.

O Tratado de Assunção não cria um sistema tributário para o Mercosul, nem mesmo trata da matéria de forma específica ou em profundidade, mas a aponta como meio, ou seja, como degrau impulsionador à consecução de objetivos diversos, dentre eles, o mercado comum, devido a sua importância estratégica para a integração. Para isso, coloca à disposição dos países o instrumento da harmonização, representando este não um fim, mas meio de se alcançar a meta final (mercado comum).

O termo harmonização corresponde à aproximação entre as diversas legislações, eliminando gradativamente as diferenças substanciais para a consecução do mercado comum. Ou seja, não é todo e qualquer assunto que deverá ser harmonizado, mas, tão somente aquele que obsta o desenvolvimento do processo integracionista. Em decorrência da conjugação do Tratado de Assunção e do Protocolo de Ouro Preto, temos que a harmonização deve ser feita em comum acordo entre os Estados - parte, por decisão do Conselho (órgão máximo) e na presença de todos os integrantes.

Realizando uma análise comparativa entre as legislações tributárias no Mercosul, inclusive dos países associados, constatamos que a tarefa de aproximação é facilitada pelas semelhanças. O problema encontra-se realmente com o Brasil, país que praticamente esgota o sistema tributário dentro da Constituição Federal, enquanto os demais países elencam em suas constituições apenas princípios e competências, característica esta que facilita a reforma da matéria.

Outros problemas que o Brasil apresenta são a quantia de tributos e a renovação dos dispositivos, além do que, considerando que a matéria tributária no Brasil possui intuito de suprir a máquina falida, dispondo para isso da utilização de inúmeras inconstitucionalidades, gerando uma enorme insegurança jurídica para os operadores da atividade econômica.

Preocupa-nos o assunto por ser ele essencial ao prosseguimento da integração, porém, devido à falta de interesse dos governos em trabalhar profundamente a questão, principalmente por parte da Argentina e do Brasil, tememos que seja necessária a utilização gradual de doses de supranacionalidade, para que através dela alcancemos homeopaticamente a harmonização da legislação tributária.

Os países do Mercosul, devido à tradição dos regimes políticos aqui implantados, optaram pela instituição intergovernamental, ignorando a supranacionalidade (não estamos prosseguindo no processo integracionista, pois seu prosseguimento acarreta automaticamente inserção no conceito de supranacionalidade). A diferença entre um e outro instituto é substancial: na supranacionalidade existe a conjugação de interesses comuns e uma estrutura institucional autônoma e independente. Por sua vez, na intergovernabilidade temos a conjugação de interesses comuns e uma estrutura institucional, faltando a esta a autonomia e a independência, acarretando desta forma a ausência de defesa dos interesses comunitários, através, principalmente, de um Tribunal de Justiça Supranacional.

O fundamento maior da opção pela intergovernabilidade é político, qual seja, o de não compartilhar soberania. A questão é que já nos comprometemos a compartilha-la devido à própria constituição de um bloco regional, uma vez que entendemos ser inadmissível a parceria regional apenas com intuito econômico, principalmente tendo-se o exemplo da União Européia.

A maioria dos doutrinadores defende a utilidade da soberania compartilhada tendo-se em vista o prosseguimento do processo integracionista (corrente à qual nos filiamos), culminando ele no mercado comum. Uma outra parcela repudia a idéia baseando-se nas assimetrias entre os países integrantes (como se não pudessem ser transpostas com o tempo através da própria harmonização); para outros, a intergovernabilidade é a solução presente, porém, entendem que para o futuro apresenta-se como necessária a supranacionalidade.

Infelizmente, sempre que tratamos do Mercosul, somos levados a questionar aspectos basilares: intenção integracionista (meses atrás discutia-se o relançamento do bloco); forma institucional, intergovernamental ou supranacional; hierarquia dos tratados; e, mecanismos de solução de controvérsias. Temos que perder o medo da chuva e passarmos a compreendê-la melhor, sem tentarmos dar passos largos, ignorando o percurso por inteiro. No pensar de Wagner Rocha D’Angelis, "... estivessem os condutores do processo mercosulista, especialmente do Brasil, despidos de visão tacanha acerca da soberania e do direito internacional, e o Mercosul já poderia estar contando - senão pelo Tratado de Assunção (o que nos igualaria ao Tratado de Roma), mas ao menos pelo Protocolo de Ouro Preto - com instrumentos e instâncias supranacionais, indispensáveis para nos elevar da planície do cooperativismo - ao qual se reconhece expressiva importância sócio-econômica, mas que enquanto opção preferencial não promove mudança de papel no plano internacional aos países mercosulistas." (1)

O presente trabalho surge diante desta realidade não só jurídica, mas também sócio-política para tratar da lacuna existente em matéria tributária nesse bloco, o qual corresponde a um dos processos integracionistas mais promissores após o surgimento da União Européia.

Temos por objetivo maior darmos ênfase ao aspecto jurídico, contudo não podemos abandonar o contexto, principalmente, político, uma vez que quando falamos em Direito Tributário, temos o mesmo, em decorrência das atitudes governistas, como tampão orçamentário, veja-se o tão fadado projeto de reforma tributária.

Fazendo uma retrospectiva das notícias dos jornais de maior circulação sobre a matéria tributária nossa constatação não é das mais agradáveis. Pagamos em tributos tanto quanto os americanos, porém, nossa renda fica longe da deles, demonstrando uma vez mais que o brasileiro acaba sempre onerado devido aos rombos orçamentários. Só para termos uma idéia, a Suíça tem uma carga tributária em torno de 50%, mas, os serviços que o Estado oferece são inúmeros e incomparáveis a nível mundial. A tão pleiteada e noticiada reforma tributária corre o risco de se transformar em uma reforminha para, pelo menos, alcançar os interesses eleitorais dos seus maiores representantes no Congresso Nacional.

Toda essa problemática é embrionária, tem seu início já repleta de inconstitucionalidades ou irregularidades. Estas atingem quase sempre princípios jurídicos e a motivação é melhor nem conhecermos, sob pena de institucionalizarmos o cinismo de nosso governo.

O Projeto de Lei do Senado n.º 646, de 1999 - Código de Defesa do Contribuinte - teve o trabalho de repetir o óbvio (princípio da legalidade), mas necessário: "artigo 4º - A legalidade da instituição do tributo (art. 150, I, Constituição Federal) pressupõe a estipulação expressa de todos os elementos indispensáveis à incidência, quais sejam, a descrição objetiva da materialidade do fato gerador, a indicação dos sujeitos do vínculo obrigacional, da base de cálculo e da alíquota, bem como dos aspectos temporal e espacial da obrigação tributária". Como disse para o Jornal Gazeta Mercantil a presidente do Tribunal Regional do Trabalho do Paraná, Adriana Nucci Paes Cruz, "É como se no Brasil as leis precisassem ser reinauguradas, de tempo em tempo, para reativar sua vigência".

O problema, por certo, não é exclusivo do Brasil, toda a América Latina vem sofrendo nos últimos anos uma onda de autoritarismo, através do enfraquecimento de instituições democráticas, contrariando a divisão harmônica prevista por Montesquiel entre os três poderes. O judiciário, em especial, passou a bem pouco tempo em nosso país por uma perseguição por parte do executivo, com o finco de suprimir a separação de poderes fundada no mútuo controle. Mas não podemos ignorar que nosso país por um lado dificulta por quase que esgotar a matéria tributária na Carta Magna, por outro, desrespeita esses mesmos dispositivos, utilizando-se para isso de medidas provisórias.

A utilização de Medidas Provisórias talvez seja a maior aberração de nossa realidade tributária, causando inúmero desconforto perante nossos vizinhos, os quais querendo investir no Brasil podem se surpreender a qualquer momento, em decorrência da falta de segurança jurídica que nosso sistema apresenta. A situação aproxima-se do pensamento de Sérgio Vilas Boas, da cidade de Lima, em que para ele as constituições dão excessivo poder aos presidentes, sistemas partidários não representativos, Poder Judiciário e políticas carentes de reformas. Em toda a América Latina existe tolerância com presidentes que, por proporem mudanças necessárias, se sentem no direito de aumentar seus próprios poderes constitucionais.

Medidas Provisórias por certo são necessárias, desde que atendam aos requisitos necessários de urgência e relevância, possuam limites quanto a matéria ou utilização (a exemplo do que ocorre na Itália, onde é necessário existir um planejamento, pois há um número máximo de MPs que possam ser usadas), além de atender a critérios de viabilidade constitucional. O problema é que toda a sua sistemática segue as conveniências políticas, e sua avaliação pelo Poder Judiciário já foi afastada pelo STF ("Os requisitos de relevância e urgência para edição de medida provisória são de apreciação discricionária do Chefe do Poder Executivo, não cabendo, salvo os casos de excesso de poder, seu exame pelo Poder Judiciário. Entendimento assentado na jurisprudência do STF" - ADIMC-2150 / DF, Rel. Ministro ILMAR GALVÃO, pub. DJ 28-04-00).

É fácil verificar que as infrações que atingem a matéria tributária não correspondem a desrespeito a simples normas, mas sim, a princípios, os quais, devem prevalecer sobre quaisquer normas, ou seja, demonstrando que não estão na mesma hierarquia das leis. Princípio não é norma jurídica, muito pelo contrário, corresponde ao seu fundamento e por isso encontra-se hierarquicamente acima da norma, qualquer desrespeito de uma norma com relação a um princípio deve ser repudiado.

Ora, o quadro apresentado acima só causa indignação e insegurança para qualquer operador econômico que possa vir a ter interesse em investir no Brasil, portanto, além de dificultarmos o processo integracionista, também o desprestigiamos, uma vez que deveríamos ser seus protagonistas evitando o malabarismo jurídico com matéria de tão grande importância. Por isso mesmo adentramos no estudo da matéria com a mesma indignação dos que não admitem a utilização do Direito Tributário como simples instrumento orçamentário, mas sim, como meio de alcançarmos objetivos dignos, como a constituição de um Mercado Comum.

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O PROCESSO INTEGRACIONISTA DO MERCOSUL

Etapas de um processo integracionista - Perspectivas para o Mercosul

Ao se falar em um processo de integração existem várias formas de se exteriorizar a vontade dos Estados-partes, pois os efeitos são diversos em uma e outra. As espécies são as que se seguem, lembrando que aos pactuantes é livre a escolha de qual forma mais lhes convêm, e, caso o tempo demonstre que existe possibilidade de desenvolvimento na integração, esta pode saltar de degrau no processo integracionista, desde que respeitadas as regras do Direito Internacional Público, uma vez que a opção materializa-se via tratado internacional:

a) zona de livre comércio (2) - envolve a eliminação e/ou redução de taxas e restrições à integração, é o exemplo do Nafta;

b) união aduaneira (3) - corresponde ao somatório do livre comércio e de uma Tarifa Externa Comum, assim como ocorre com o Mercosul, sendo que para este a união aduaneira é incompleta em decorrência das listas de exceções à Tarifa Externa Comum;

c) mercado comum - desde que a união aduaneira esteja completa, incluindo a livre circulação de bens, serviços, pessoas e capitais, além de regras comuns sobre a concorrência, assim como ocorreu com a União Européia antes 1993;

d) união econômica e política - além do mercado comum, soma-se ao sistema monetário, a política externa e a defesa comuns, a exemplo do que vem buscando a União Européia;

e) confederação (4) - espécie ainda não existente, sendo dificultada pela necessidade da união econômica e política anterior e ainda da unificação de todos os direitos existentes, além de se efetuar uma revisão dos sistemas governamentais.

O Mercosul encontra-se em uma união aduaneira imperfeita. O adjetivo corresponde as perfurações existentes na Tarifa Externa Comum, correspondendo esta à elemento essencial para a concretização da União Aduaneira. As perfurações ocorrem por diversos motivos, entre eles, por acordo entre os sócios (listas de exceções), visando um lapso temporal para que determinado segmento econômico não seja inviabilizado, os quais, ainda, possuem limite ao benefício concedido; por outras vezes, em decorrência de protecionismo unilateral.

A prática protecionista enfraquece o processo integracionista do Mercosul, interna e externamente, posto que perante o comércio internacional os seus Estados-partes agem sem visão de Mercosul, olhando para dentro e não para fora, afastando-se desta forma do real objetivo do bloco, qual seja, o de constituir o Mercado Comum. E quando falamos em processo, referimo-nos a etapas, as quais devem ser perseguidas em prol deste objetivo.

Outro problema referente à Tarifa Externa Comum é a exigência da utilização dos certificados de origem, em decorrência da mesma não ser realmente comum. A motivação deste mecanismo é a de salvaguardar os sócios do Mercosul de bens originários de terceiros países, para que os mesmos não sejam beneficiados por políticas econômicas direcionadas exclusivamente aos integrantes do bloco. Sem a demonstração do certificado paga-se a Tarifa Externa Comum.

Por uma questão não integracionista, mas sim burocrática, não ocorrendo a comprovação do pagamento da Tarifa Externa Comum de uma mercadoria que entra, por exemplo, pela Argentina e é destinada ao Brasil, ocorre o duplo pagamento. Este fato, por si só, já representa uma aberração. Mas, não para por aí, em face desta dificuldade, as empresas se obrigam a traçar limites para sua atuação (limites logísticos), com o finco de evitar a cobrança indevida. Este tema envolve também a renda aduaneira do Mercosul, pois eliminada a primeira questão, é necessário ocorrer a compensação ao país que é destinatário da mercadoria, não ficando o valor arrecadado apenas com o Estado por onde a mercadoria deu entrada no Mercosul.

Frente a toda esta sorte de divergências voltamos a nos referir à visão de Mercosul, no sentido de que individualmente não podemos ser vitoriosos em tudo, mesmo porque temos por escopo o Mercado Comum. O Brasil saiu à frente, não apenas apontando falhas, mas propondo soluções, principalmente no último semestre de 2000, momento em que esteve com a presidência "pro tempore" do bloco. Inicialmente, propôs que seja estabelecido um prazo máximo para a utilização dos acordos unilaterais. Outro prazo que deve ser analisado é para a convergência dos impostos de importação acordados no âmbito da Organização Mundial do Comércio com a Tarifa Externa Comum estabelecida pelo bloco, evitando-se desta forma diferenças, o que só demonstra a falta de respeito do Mercosul com relação ao comércio internacional. A própria alíquota média de 14% da Tarifa Externa Comum deve ser alterada, principalmente para propiciar a inclusão do Chile no bloco, pois este país trabalha com uma alíquota única de 9%, inviabilizando sua adesão ao Mercosul.

Com relação a renda aduaneira, o problema torna-se mais complexo, pois trata-se de matéria a ser resolvida no âmbito constitucional. O Brasil para transferir parte de sua renda necessita de autorização da Constituição Federal. Como análise comparativa, a União Européia destina o valor arrecadado para o bloco constituído. Porém, nossa realidade é distinta, pois não nos voltamos nem mesmo para a situação hierárquica dos tratados internacionais frente ao nosso ordenamento jurídico.

Idas e voltas em nosso processo integracionista são admitidas, mesmo porque, o Tratado de Assunção estabelece que a integração será fundada na graduação, flexibilização e no equilíbrio, e, estes princípios não possuem outro objetivo a não ser dar liberdade e, principalmente tempo para que o Mercosul se consolide como um bloco auto sustentável.

Toda esta análise serve para evitarmos receios no que diz respeito aos intentos mercosulistas e para demonstrarmos que ao Mercosul cabe inicialmente completar a união aduaneira. E não pode ser realmente de outra forma, pois o Mercosul não foi constituído para destruir segmentos econômicos, mas sim, para juntos adquirirmos forças frente ao comércio internacional. A importância desta meta é facilmente verificada diante da repercussão de nosso bloco no cenário internacional, onde este equivale hoje sem sombra de dúvidas a uma verdadeira marca.

Acordos regionais anteriores, o Tratado de Assunção, o Protocolo de Ouro Preto e o Protocolo de Brasília

As tentativas de integração na América Latina sempre existiram, representando o Mercosul mais uma tentativa, talvez a melhor, porém, facilitada pelas experiências anteriores, principalmente por parte da ALALC e ALADI (5). Antes disso não podemos negar que toda tentativa de integração latino-americana teve seu gérmen entre Argentina e Brasil.

Ambos os países assinaram em 1986 a ata do Programa de Integração e Cooperação Argentina - Brasil. Já objetivando a constituição de um mercado comum, os dois países, em 1988, assinaram o Tratado de Integração, Cooperação e Desenvolvimento. Com o fim de reunir todos os acordos firmados até então, em 1990, resolvem compelir os acordos e instituir o Décimo Quarto Acordo de Complementarão Econômica. Após iniciaram aproximações para lograr êxito com o Mercosul, chamando a se unirem Paraguai e Uruguai.

Diversas outras experiências existiram anteriores a ALALC e a ALADI, porém, não com a repercussão e com a experiência que essas proporcionaram ao Mercosul, principalmente por parte da ALADI.

A ALALC criou estruturas e conceitos existentes até nos dias de hoje, como pautas alfandegárias, listas de exceções, créditos recíprocos, etc. Funcionou mais como perspectiva (dever ser) do que realismo. Permaneceu no plano estático, não reagindo com a realidade do seu tempo.

Por sua vez, a ALADI também fundou estruturas e conceitos utilizados até hoje, mas foi mais além, forneceu dados estatísticos ao Mercosul, ou seja, apresentou a realidade da região ao pretensos pactuantes.

Temos que visualizar o processo de integração latino-americano como uma constante, representando o Mercosul um fortalecimento maior, mas que ainda sim, não será o único e nem o mais perfeito, ficando a cargo do tempo a amostra desta constante transformação, lembrando que temos uma prova de fogo para um futuro muito breve: ALCA, neste momento o Mercosul deverá mostrar que não veio para ser absorvido, mas para realizar um trabalho pró-ativo junto aos demais países da América Latina.

Em decorrência dos acertos iniciais entre Argentina e Brasil, acabaram que em 26 de março de 1991, na cidade de Assunção estes países juntamente com Paraguai e Uruguai, constituíram o Mercosul. Este instrumento é aberto à adesões, por isso mesmo Bolívia e Chile são parceiros do Mercosul.

Por sua vez, o Protocolo de Ouro Preto conferiu em 1994 a personalidade jurídica internacional e determinou a estrutura orgânica que veremos a seguir.

No ano de 1991, celebram o Protocolo de Brasília, o qual dispõe sobre o sistema de solução de controvérsias.

Os dois primeiros instrumentos são os que mais nos interessam em matéria tributária. Apresentando-nos o que segue:

a) os artigos 1º (parte final), 5º e 7º falam em distorções de origem fiscal que podem afetar as condições de concorrência, tendo, as mesmas, que serem evitadas - "Portanto, nenhum dos signatários poderá, por meio de medidas unilaterais, distorcer o censo normal dos tráficos internacionais, nos termos dos objetivos descritos acima. Ou seja, o mesmo tratamento impositivo dado às transações mercantis internas deve ser dado ao comércio exterior, salvo as exceções conjuntamente pactuadas. É o que se conhece, também, por princípio da não discriminação, inserido no artigo 7º do Tratado de Assunção."; (6)

b) os instrumentos do Mercosul não estipulam quais as áreas que podem provocar distorções, porém, sabemos, que a matéria tributária não só pode, como é estratégica para a integração e para o seu desenvolvimento;

c) o artigo 42 do Protocolo de Ouro Preto e o próprio Tratado de Assunção exigem a harmonização, a qual deve ser feita por acordo entre os Estados ou por decisões do Conselho, desde que, por consenso e na presença de todos os membro, isso tudo porque a obrigação é precedente à vontade;

d) a harmonização não deve ser vista como fim, mas tão somente como meio, mesmo porque qualquer espécie de integração é flexível e o Mercosul com certeza perdurará com inúmeras variáveis por muito tempo na história, além do que, não temos só o mecanismo da harmonização (apresenta-se como o meio mais conveniente e satisfatório), existem ainda a coordenação e a uniformização.

A conjuntura atual não é a de ficar esperando o bonde passar para acompanhá-lo ou de ignorar os princípios da integração - gradualidade e flexíbilidade - mas, sim de incrementarmos o estágio atual, e nada melhor do nos utilizarmos da harmonização do Direito Tributário no Mercosul para alcançarmos ainda maior representatividade externa e fortalecimento interno de nossa produção nacional.

Estrutura orgânica do Mercosul

O Mercosul apresenta a seguinte estrutura orgânica:

a) o Conselho do Mercado Comum - órgão superior, responsável pela condução e pelas decisões que servem para cumprir os objetivos do Mercosul, é composto pelos Ministros de Relações Exteriores e pelos Ministros de Economia, reúnem-se no mínimo semestralmente e se pronuncia através de resoluções;

b) o Grupo do Mercado Comum - órgão executivo do Mercosul, é composto por Ministros das Relações Exteriores, Ministros da Economia e os representantes dos Bancos Centrais, todos sobre a coordenação do titular das Relações Exteriores, pronuncia-se através de resoluções;

c) a Comissão Parlamentar Conjunta - órgão representativo dos parlamentos nacionais, tem como uma de suas funções colaborar para a harmonização das legislações, além de acelerar a incorporação nacional das normas emanadas do Mercosul, para isso é composta de diversas comissões (7);

d) o Foro Consultivo Econômico e Social - órgão representativo dos setores econômicos e sociais;

e) a Secretaria Administrativa - órgão que arquiva documentos e informa as atividades dos demais órgãos.

A estrutura orgânica do Mercosul representa que após uma negociação os países saem com o mesmo grau de soberania com que entraram. Não existindo o princípio da primazia da ordem orgânica do Mercosul sobre a do direito interno e nem mesmo sua aplicação direta, além do que, não se tem uma estrutura definitiva para defendê-la, como é na União Européia com o Tribunal de Justiça da União Européia.

Os defensores da intergovernabilidade fundamentam-se nas assimetrias entre os países mercosulistas (território, aspecto social, econômico e na dependência interna dos mesmos). Essa realidade faria com que o Brasil tivesse uma maior representatividade e que, por isso, a intergovernabilidade produz maior segurança para os demais países.

Outro fundamento é o apego às instituições nacionais, como o judiciário, o qual, no Brasil, tem a supranacionalidade como uma espécie de controle externo, o qual, é totalmente repudiado, além do que, a história latino-americana com seus regimes autoritários acrescentam motivos para a não aceitação da supranacionalidade.

Para outros autores, como exemplo, Luiz Olavo Baptista e Elizabeth Accioly, a intergovernabilidade apresenta-se satisfatória para o estágio atual, mas, assumem que para estágios futuros de integração a supranacionalidade se fará necessária.

"O Mercosul deverá continuar nesse mesmo rumo pelas características especiais de que se reveste (...). Entretanto, alguma flexibilidade deverá ser adotada no sentido de criar alguns organismos especializados com certo poder supranacional visando a facilitar o funcionamento do Mercado Comum num futuro não muito próximo." (8)

Ordenamento jurídico do Mercosul

"A presença de um Tribunal de Justiça supranacional no Mercosul faz-se necessária, pois a interpretação e a aplicação do direito do Mercosul, quando ausente uma Corte desse gênero, se dão pelos órgãos jurisdicionais nacionais de cada Estado-membro. Deste modo, podem surgir diversas interpretações para um mesmo caso, originando uma instabilidade jurídica às questões do Mercosul" (9).

Deixaremos para mais tarde a discussão sobre supranacionalidade, por enquanto o que nos interessa saber é que só ela é capaz de promover sustentáculos ao Mercosul, promovendo segurança jurídica para quem opera no bloco. Jorge Fontoura assevera que "não é de se esperar, a propósito, que investidores e demais operadores econômicos se interessem por um mercado onde não se saiba, com razoável segurança jurídica, quais sejam as leis aplicáveis e quais suas efetividades em relação a hipotéticos conflitos de interesse." (10)

Um dos maiores problemas do sistema atual intergovernamental é o fato de não poder os particulares demandarem perante a estrutura existente. Ou seja, ignoramos deixando de lado a própria iniciativa privada, a qual movimenta o bloco regional. Independentemente da estrutura jurídica existente deixar de lado os particulares, cabe ressaltar que mesmo assim as normas que porventura emanarem do Mercosul não gozam de força, a não ser política, não se constituindo em normas em sentido estrito e portanto, não podendo serem cobradas ou mesmo apresentadas a terceiros.

O sistema de solução de controvérsias foi estipulado pelo Protocolo de Brasília, demonstrando o amadorismo de seus redatores, pois deixaram transparecer esta característica nos mecanismos criados, os quais são complexo e de difícil operacionalização.

Nosso pensamento acompanha o da minoria, uma vez que não aceitamos as diferenças como fundamento para que não avançamos na integração. Por outro lado, contrariando Luiz Olavo Baptista e Elizabeth Accioly, achamos que devemos nos utilizar de doses homeopáticas de supranacionalidade para darmos prosseguimento ao Mercosul e não esperar que esse se desenvolva de per si para só daí buscarmos atingir degraus maiores no processo integracionista.

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ANÁLISE DA EXPERIÊNCIA INTEGRACIONISTA DA UNIÃO EUROPÉIA

União Econômica e política

O contexto de integração na atual União Européia concentra-se na história de guerras do velho continente. Daí resulta a grande diferença com o fundamento da integração Latino-Americana, a qual, possui por escopo assumir novo posicionamento frente ao comércio internacional, além de ganhar forças em mesas de negociação, fortalecendo-se frente as grandes potências.

Para os operadores da União Européia, por certo que a questão econômica assume grande importância, contudo, não podemos negar que a gênese da integração foi a busca pela paz, evitando-se os horrores de décadas passadas.

Ao final da 1ª Grande Guerra Mundial, surgiu o Manifesto Europeu aprovado em Viena, em 1924, em que os europeus firmavam o compromisso de buscar elos duradouros entre os povos. A 2ª Grande Guerra Mundial, apesar dos resultados, só veio firmar o intento, e o que há de mais importante, a intenção estava por ser firmada entre vencidos e vencedores. Depois de duas guerras mundiais, é claro, que a vontade popular e política esta extremamente aguçada. Principalmente pelo medo de uma possível terceira guerra.

Inicialmente tivemos a Comunidade Européia do Carvão e do Aço, em 1851. Após tivemos O Tratado Constitutivo da Comunidade Econômica Européia e o Tratado Constitutivo da Comunidade de Energia Atômica, ambos em 1957. Todos os projetos citados obtiveram grandes êxitos e com isso outros países manifestaram interesse em aderir, fato que incrementou ainda mais a integração.

O Tratado de Roma após suas revisões e tendo alcançado com êxito o mercado comum, passou a objetivar a união econômica e política, tendo para isso, em 1993, surgindo o Tratado da União Européia. Passando a ser conhecida não mais como Comunidade Econômica Européia, mas como União Européia.

A mudança terminológica não foi sem propósitos, a retirada da palavra econômica, independente de permanecer o seu intento, quis significar uma maior importância aos aspectos sociais e políticos, querendo dar a entender que o aspecto humano passa a ser firmado como mais importante do que o aspecto econômico.

Estrutura orgânica da União Européia

Realizando uma breve análise comparativa da estrutura orgânica do Mercosul e da União Européia, observaremos que são bastantes semelhantes no aspecto dos órgãos, existindo diferenças no que diz respeito as competências e na natureza supranacional dos órgãos europeus.

Os órgãos são os que seguem:

a) o Conselho da União Européia – órgão de decisão, cabe a ele coordenar as políticas da integração, integrado por um representante ministerial de cada Estado-membro, delibera por unanimidade;

b) a Comissão – órgão técnico que cuida para que as regras, os princípios e as decisões dos tratados sejam cumpridas, podendo até mesmo negociar tratados com outros países e organizações internacionais;

c) o Parlamento Europeu – representa o povo europeu, zela pela proteção dos direitos dos cidadãos;

d) o Comitê Econômico e Social – órgão auxiliar, de natureza consultiva, composto de representantes dos diversos setores econômicos e sociais, serve para aproximar as necessidades dos segmentos setoriais para serem discutidos;

e) a Secretaria Administrativa – funciona como órgão burocrático, arquivando os documentos da União Européia, além de publicar o Boletim Oficial das Comunidades Européias. (11)

Ordenamento Jurídico da União Européia

Neste tópico encontra-se a maior diferença com o Mercosul, decorrente já da opção pela supranacionalidade, deixando para o passado a idéia de intergovernabilidade (opção mercosulista). A partir do momento que se opta pelo conceito de supranacional, acaba-se no transcorrer do percurso esta escolha sendo exteriorizada pela criação de um Tribunal de Justiça supranacional, fator este já realidade para a União Européia.

Elizabeth Accioly (12) enumera algumas características do ordenamento jurídico europeu, sendo elas a harmonia dos dispositivos internos com os da comunidade (tratados) e o respeito a integração que as normas comunitárias devem ter perante o ordenamento interno. Portanto, a Europa tem muito bem resolvida a questão dos tratados internacionais, o que não acontece no Mercosul.

Compõe-se do direito originário e do direito derivado, compreendendo o primeiro os tratados constitutivos (Tratado de Roma, Ata Única Européia e o Tratado da União Européia), o direito derivado, por sua vez, compreende os instrumentos que nascem dos órgãos comunitários, ou seja, regulamentos, diretivas, decisões, recomendações e pareceres.

O regulamento (Conselho) é de aplicação direta nos ordenamentos nacionais, uma vez que corresponde a Lei maior da União Européia. A diretiva impõe resultados, deixando a forma para alcança-los para os Estados nacionais decidirem. Aqui esta o instrumento de harmonização da comunidade européia. Possui efeito direto, mas não aplicabilidade direta.

A decisão dirige-se ao Estado ou ao particular e os obriga individualmente. É aplicada quando ocorre desobediência ao disposto no Tratado da União Européia.

Os meios vistos até agora vinculam as partes. O que não ocorre com as recomendações e os pareceres, os quais, servem para sugerir uma determinada forma de atuação, evitando-se para o futuro uma sanção.

O Tribunal de Justiça, por sua vez, implica na uniformização da jurisprudência comunitária, evitando, caso não existisse, decisões diversas para casos idênticos, a depender dos juízes nacionais, além, é claro, de aplicar o direito comunitário.

Os instrumentos colocados a disposição do Tribunal de Justiça são: a ação por incumprimento – contra os Estados que não cumprem os dispositivos do Tratado; o recurso por omissão – objetiva o controle da legalidade; o recurso de anulação – que vai de encontro as decisões das instituições comunitárias que não possam permanecer em vigência por irem contra a própria comunidade; a ação de reparação de danos – quando uma instituição da comunidade comete um ilícito causando danos aos direitos dos cidadãos, estes podem se utilizar dessa; o reenvio prejudicial – a ordem interna quando sente dúvida pode enviar o caso para apreciação da ordem comunitária.

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ANÁLISE COMPARATIVA DOS SISTEMAS TRIBUTÁRIOS DO MERCOSUL

Método comparativo utilizado

Inicialmente tomamos o cuidado de apresentar o processo de integração do Mercosul, logo em seguida, apresentamos um processo de integração que normalmente nos é apresentado como modelo a ser seguido, o que para nós não foi levado a termo, uma vez que a exposição da sistemática da União Européia servirá apenas como parâmetro.

A análise que objetivamos ser construída no transcorrer do presente trabalho tem por escopo revelar semelhanças e diferenças que possam contribuir ou obstacularizar a harmonização do direito tributário no processo integracionista do Mercosul. Para isso devemos nos utilizar de um método comparativo, através das vias do Direito Comparado.

De nada adianta apresentarmos uma análise comparativa sem acompanhamento de uma síntese comparativa. A ausência desta produz um trabalho incompleto ou imperfeito. Porque? Porque ao Direito Comparado cumpre descobrir tendências jurídicas ou mesmo influenciar que as mesmas ocorram.

A matéria que ora estudamos, aliás, é tida pelos estudiosos do Direito Comparado como realista, isto porque, não se apega apenas ao intuito cultural, mas sim, que sua investigação tenha valor muito mais abrangente que o cultural, alcançando o status de político-econômico.

Nosso estudo assume importância para o melhor conhecimento dos sistemas tributários dos países integrantes do Mercosul; para melhor interpretarmos ou melhor compreendermos a interpretação que se é dada para determinado aspecto, como o que ocorre com a necessidade de internalização dos tratados internacionais no Brasil; e, para o que há de mais importante, a supressão de lacunas existentes.

Para os alemães o direito comparado é nada mais, nada menos, que a comparação de direitos. E, para isso, existem dois métodos, a macrocomparação e a microcomparação. (13)

Na macrocomparação realiza-se a comparação entre sistemas jurídicos em sua totalidade. Não se busca realizar a comparação de todos os sistemas jurídicos, muito menos todos os elementos constantes nos sistemas jurídicos, mas sim, realiza de forma geral a classificação dos sistemas jurídicos (comparação entre sistemas jurídicos; agrupamento dos sistemas jurídicos; e, por último a comparação entre as famílias de direitos).

Por sua vez, a microcomparação trabalha com institutos específicos dos sistemas jurídicos, é, portanto, especializada. Como exemplo podemos citar o estudo dos tratados internacionais entre os países mercosulistas.

O método de Direito Comparado escolhido para discorrermos sobre a harmonização do direito tributário no Mercosul foi o da microcomparação. Primeiramente, porque os sistemas jurídicos dos países do Mercosul são da mesma família, o que facilita em muito o trabalho. Seria diferente se fossemos analisar a possibilidade de harmonização entre Brasil e Inglaterra, em que as bases dos sistemas jurídicos são completamente diversas.

Além de termos a facilidade dos países mercosulistas terem a mesma base jurídica, temos que não existem grandes diferenças entre os sistemas tributários existentes, sendo enorme a possibilidade de harmonização. E, como veremos adiante, essa possibilidade pode ser contemplada mais facilmente através da utilização do Imposto sobre Valor Agregado, o qual, aliás, só não existe no Brasil.

Sistema Tributário da Argentina

A Constituição Argentina não sistematizou o direito tributário, porém, contém alguns dispositivos constitucionais tributários, os quais versam sobre princípios (capacidade contributiva, confisco e igualdade jurídica) e competências em matéria tributária (artigos 104 e 67, inc. 2º). Aqui fazemos uma primeira observação esclarecendo que a limitação de competências impostas nem sempre é respeitada.

Os impostos do Estado Federal são: impuesto a las ganancias - sobre a renda de pessoas físicas ou jurídicas, sendo agravadas as rendas nacionais e exteriores, sendo o seu cálculo semelhante ao do lucro real da legislação brasileira; impuesto al valor agregado - sobre o consumo - IVA, imposto real por só lhe interessar a natureza das operações, por considerar as diversas operações como fatos geradores diferentes é classificado como tributo múltiplo, caracterizando por ser não cumulativo; impuesto sobre consumo específico - sobre a fabricação de alguns produtos em decorrência do grau de danosidade à saúde (tabaco, bebidas alcoólicas...), sendo arrecadado de forma cumulativa; impuesto sobre los bienes personales no incorporados al proceso económico - sobre o patrimônio bruto, alcançando os bens em território nacional ou estrangeiro, sem computar as dívidas dos sujeitos passivos.

Os impostos provinciais: impuesto sobre los ingresos brutos - sobre o exercício habitual de atividade comercial, profissões autônomas, indústria, locações de bens, execução de obras e prestação de serviço; impuesto inmobiliario - sobre a condição de proprietário, imposto extrafiscal; impuesto de sellos - sobre a instrumentalização de atos jurícios (escrituras, hipotecas, contratos...).

Observamos que a Argentina, em decorrência até de sua expansão territorial, possui, assim como o Brasil, vários impostos, sem é claro, alcançar nosso país em quantidade. A nível de imposto sobre o consumo – IVA – é o país mais vanguardeiro. Possui imposto específico sobre determinados produtos, enquanto, o Brasil optou por agravar esses produtos sem para isso criar um imposto específico. Os países do Mercosul tratam a matéria de uma das duas formas existentes, ou agravam ou possuem imposto determinado. Vale lembrar que o Brasil tributa o consumo, porém, pelas três esferas políticas, União – IPI, Estados – ICMS e Municípios – ISS.

Sistema Tributário do Brasil

Iremos perceber que o Brasil é o único país que dispõe pormenorizadamente a matéria tributária no âmbito constitucional. Além do que, temos a maior carga tributária do Mercosul, sem a correspondente contra-prestação. Não só do Mercosul, mas uma das maiores do mundo. Podemos destacar constitucionalmente os princípios, a delimitação de competências, as imunidades, as isenções e as espécies tributárias.

Impostos da União: imposto sobre importação; imposto sobre exportação; imposto sobre proventos de qualquer natureza - sobre a renda e proventos, de pessoa jurídica ou física; imposto sobre produtos industrializados - IPI, sobre o consumo, não cumulativo e imune para as exportações; imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro ou relativo a títulos ou valores mobiliários - IOF, ou seja, operações financeiras; imposto sobre grandes fortunas - o qual esta pendente de lei complementar.

Impostos dos Estados e Distrito Federal: imposto sobre transmissão causa mortis e doação - sobre a sucessão hereditária e sobre a doação (transferência a título gratuito), sobre bens móveis, já que os imóveis terão hipótese de incidência do Imposto Territorial Urbano; Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação - ICMS, sobre o consumo, assim como o IPI de competência da União. Não cumulativo, podendo ser seletivo (para o IPI esta caracterísca é obrigatória). Incide sobre as importações (menos para o consumo final) e não incide sobre as exportações; imposto sobre propriedade de veículos automotores - IPVA.

Impostos dos municípios: Imposto sobre propriedade predial e territorial urbana - IPTU, sobre o terreno ou prédio da zona urbana; imposto sobre transmissão inter vivos - sobre imóveis, desde que onerosa; imposto sobre serviços de qualquer natureza - ISS, sobre o consumo, assim como o IPI e o ICMS, os produtos devem ser definidos por lei complementar, dando margem ao que temos hoje nos tribunais superiores: busca pela maior parcela de arrecadação por parte dos entes políticos, ainda que esteja delimitada a competência na Carta Magna.

O que mais chama a atenção frente aos demais países é a quantidade de tributos, concomitantemente a especialidade que chegamos em matéria de tributação. Em decorrência, chegamos a conclusão que não só devido a natureza de cada tributo existente no Brasil e nos demais países, a facilidade de harmonização e a importância maior desta encontra-se no imposto sobre o consumo.

Para o Brasil a dificuldade aumenta, não só pela quantidade, mas pela forma que se encontra distribuída a competência sobre a tributação sobre o consumo. Partilhamos a competência para as três esferas, onde encontramos a União com o IPI, os Estados com o ICMS e os Municípios com o ISS.

Esta divisão vem causando inúmeros transtornos para a própria implantação da reforma tributária, pois, corresponde ao maior acesso orçamentário e por isso mesmo, outras formas que possibilitem tributação estão sendo disputadas por todos os entes políticos (internet). Com certeza trata-se de um dos maiores obstáculos a ser superado pelo Brasil.

Sistema Tributário do Paraguai

Da mesma forma encontramos neste país princípios constitucionais tributários, além de conceder isenções.

Impostos em espécie (não serão apresentados por entes políticos): impuesto a la renta - sobre a renda das pessoas jurídicas e físicas; impuesto unificado - sobre as rendas de pessoas físicas em decorrência de sua atividade profissional (atividade individual); impuesto a comercialización interna de ganados vacunos - sobre a transferência de gado; impuesto al valor agregado - diferentemente dos outros países possui uma lista taxativa de produtos que são agravados no momento da importação não alcançando as diversas etapas do processo produtivo; impuesto selectivo al consumo - sobre o consumo interno.

Assim, como os países a serem analisados a seguir possui um sistema tributário muito simplificado, não causando maiores problemas para o processo de harmonização, tendo que ajustar alguns elementos apenas.

Possui incidência sobre a renda; sobre transferência de gado, isso porque o país possui uma atividade comercial neste segmento extensa e, por certo, objetivou o maior proveito arrecadatório sobre a atividade.

Como não poderia deixar de ser, não foge as regras e também tributa o consumo. Isso só vem a demonstrar que realmente com exceção da Argentina e principalmente do Brasil as dificuldades a serem superadas são poucas, representando a vontade política a maior dificuldade.

Sistema Tributário do Uruguai

Apresentaremos por espécie e não por entes políticos, mesmo porque possui poucos impostos: impuesto sobre la renta - sobre a renda das pessoas jurídicas; impuesto al valor agregado - IVA, sobre o consumo, não cumulativo, em que possui como fatos geradores a circulação de bens, a prestação de serviços e a importação de bens; e, o imposición a las ganacias de las personas jurídicas - sobre o patrimônio, tendo como base de cálculo o lucro contábil ajustado; imposto de caráter monofásico, incidindo sobre as importações e não sobre as exportações.

Não foge das características vistas com o sistema jurídico do Paraguai, porém, de maneira mais clara que esse país tratou a tributação sobre o consumo, criando para isso, o IVA, estando, por certo, mais perto da harmonização.

Sistema Tributário da Bolívia

Seguem seus impostos: Impuesto a las utilidades de las empresas mineras - sobre as empresas que atuem com minerais e metais; impuesto a las utilidades de las empresas de hidrocarburos - sobre a renda líquida anual dos resultados financeiros na atividade de hidrocarburedos; impuesto al valor agregado - sobre o consumo, porém, incide sobre os bens móveis, a prestação de serviços e a importação, sendo isenta a exportação; régimen complementario al impuesto al valor agregado - sobre a renda de pessoas físicas (trabalho e/ou capital), outra espécie sobre o consumo; impuesto a los consumos específicos - sobre a comercialização e a importação de determinados bens (cigarros, bebidas alcoólicas, aparelhos de som, etc), outra espécie sobre o consumo; impuesto a la renda presunta de empresas - sobre o patrimônio líquido das empresas; impuesto a la renta presunta de propietarios de bienes - sobre a propriedade imóvel e de veículos automotores.

Tributa algumas atividades econômicas tendo como fundamento sua importância econômica (minerais, metais e hidrocarburedos). Por outro lado, tributa bens que causem prejuízo a saúde, aproveitando-se da alta comercialização desses para fins arrecadatórios.

Sistema Tributário do Chile

Resume-se a cinco impostos: impuesto a la renta - sobre rendimentos ainda não auferidos e sobre rendimentos já auferidos; impuesto global complementario ou impuesto personal - sobre os rendimentos; impuesto al valor agregado - sobre comercialização, a prestação de serviços e a importação; impuesto a los tabacos e a los combustibles - sobre alguns produtos, assim como o anterior trata-se de imposto sobre o consumo, sendo o primeiro geral e esse específico; impuesto territorial - sobre o valor fiscal e comercial do imóvel.

De forma idêntica tributa algumas atividades específicas.

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HARMONIZAÇÃO DO DIREITO TRIBUTÁRIO NO MERCOSUL

Distinção entre coordenação, harmonização e uniformização

O Tratado de Assunção vislumbra a coordenação e a harmonização, não se referindo a uniformização e, com acerto, pois, este método nem mesmo a União Européia vislumbra para um futuro próximo.

Temos que a coordenação já ocorre em alguns setores, principalmente da política. Infelizmente não podemos falar o mesmo com respeito às legislações, dentre elas, a tributária. Esta caracteriza-se pelos inúmeros transtornos político-econômicos.

De qualquer forma a coordenação envolve mais as negociações e o comprometimento em tratarem de determinado assunto, do que, efetivamente realizarem trabalhos direcionados a promoverem transformações no âmbito da integração. Daí seu pouco valor.

A harmonização por sua vez é muito mais profunda. Sua utilização leva a aproximação das diversas legislações. Podendo chegar a uniformização, porém, dependendo muito mais da vontade política do que dos interesses nacionais existentes.

A aproximação de que se trata não é geral, devendo ocorrer, assim como o Tratado de Assunção coloca, apenas com as áreas de interesse para a consecução dos objetivos do Tratado, dente eles, o mais importante, a constituição de um Mercado Comum. Dar prioridade as legislações mais importantes, vai de encontro com a importância do Direito Tributário ao processo integracionista.

Para o futuro, distante, diga-se de passagem, a harmonização é o caminho para a uniformização e, esta é uma das características principais da integração tipo confederação, a qual, não passa de hipótese na atualidade.

A importância da harmonização tributária em um processo de integração

Em decorrência da harmonização se apresentar como meio para se alcançar objetivos elencados no Tratado de Assunção, devemos estabelecer quais matérias necessitam ser harmonizadas. Inicialmente, o Tratado de Assunção em seu corpo já coloca declara que assuntos tributários são estratégicos para tal empreitada. Indo mais além, podemos destacar que os assuntos tributários são vitais para qualquer processo de integração.

O Jornal Gazeta Mercantil, criou o Fórum de Líderes Empresariais do Mercosul, este, em estudos periódicos vem alertando sobre a necessidade de alguns assuntos serem tratados de forma mais direta pelos governos e pela sociedade como um todo, dando, ênfase, é claro, aos empresários.

Com efeito, quanto aos impostos alfandegários, a par da finalidade arrecadatória, cada vez menos relevante no atual contexto de liberação da economia, sobressai a função extrafiscal, consistente na sua manipulação à guisa de instrumento de intervenção estatal na economia, que se torna mais ou menos permeável a produtos estrangeiros dependendo das alíquotas fixadas.

A harmonização dos impostos indiretos sobre o consumo, cujo ônus econômico é transferido para o consumidor final por meio de mecanismos dos preços, via a impedir distorções na livre concorrência entre produtos e serviços provenientes de todos os países integrados. Consiste, fundamentalmente, na decisão sobre qual país, o da origem ou o do destino das operações intra-regionais de circulação de mercadorias e serviços, deterá a potestade exclusiva de tributar o consumo, bem como no compromisso recíproco de não-discriminação, que garante aos bens importados de outro país tratamento idêntico ao dispensado aos similares nacionais.

Métodos de harmonização aplicáveis no Mercosul

Para se cumprir com o organograma do Tratado de Assunção, a realização de coordenação de políticas tributárias se faria necessária para, pelo menos, treinar e preparar os respectivos países. Concomitantemente, procederíamos à harmonização. Infelizmente desde a implantação do Tratado de Assunção, nem mesmo as coordenações foram utilizadas ou bem utilizadas. Em decorrência do atual estágio do Mercosul entendo que o melhor procedimento seria a utilização da harmonização.

A harmonização das legislações tributárias não é tarefa fácil. As mesmas circunstâncias que a tornam inadiável fazem dela um campo de disputas ferrenhas, que se traduzem na negativa dos Estados envolvidos em transigir sobre assunto tão próximo à noção de soberania quanto é a tributação e, principalmente, a abrir mão de uma parcela de sua arrecadação.

Por isso mesmo deve obedecer aos princípios que regem a integração do Mercosul, quais sejam, o da gradualidade e o da flexibilidade. É por certo um processo lento, em que iremos adentrar em outras temáticas do tema integracionista, como a hierarquia dos tratados internacionais, a postura constitucional frente à integração e a opção pela intergovernabilidade ou supranacionalidade. Depreende-se deste contexto que dias mais controvertidos ao Mercosul estão por vir.

Da análise comparativa que fizemos anteriormente percebemos que as diferenças são poucas, estando o maior problema na superação da ganância e na transposição dos obstáculos constitucionais brasileiros. O Imposto sobre o Valor Agregado é o que maior facilidade apresenta para a implantação da harmonização tributária. Primeiro por ser sobre o consumo, segundo pelo fato das semelhanças se concentrarem nesta espécie.

Ordem jurídica nacional X Ordem jurídica internacional - Os tratados

O conflito entre lei interna e o tratado deveria resolver-se a favor da norma especial (o tratado), excepcionalmente a norma geral (lei interna), em que deveria ser indiferente o fato da norma interna ser anterior ou posterior ao tratado.

As divergências são de duas ordens, primeiro sobre o aspecto das teorias que explicam a superioridade ou não dos tratados internacionais; segundo sobre a divergência existente na Constituição Federal (artigo 5º, parágrafo 2º, combinado com o artigo 150) e o artigo 98 do Código Tributário Nacional.

A primeira situação é apresentada pelas teorias monistas e dualistas. A teoria monista tem como representante maior Hans Kelsen, este defende que todo sistema jurídico tem fundamento no direito internacional, portanto, este prevalece, estando acima das Cartas Magnas. Para os adeptos da teoria dualista (maioria, inclusive o judiciário brasileiro, contrariando a maior parte da doutrina) o tratado internacional não prevalece sobre a ordem interna, estando à mercê das normas internas mesmo que posteriores ao tratado – criando insegurança jurídica.

Entendemos que em decorrência do princípio do pacta sunt servanda o tratado internacional deve ser respeitado, pois, do contrário, que os países não sentem para negociar. Pois de pouco valeria a celebração de um tratado se suas disposições pudessem ser legitimamente modificadas por ação direta e unilateral de um dos Estados pactuantes, sem a obediência aos mecanismos próprios da denúncia.

Para que o entendimento da matéria transcorresse como a maior parte da doutrina quer, ou seja, respeitando-se o tratado internacional como superior a qualquer disposição nacional, precisaríamos reformar a Constituição Federal. Uma vez que esta é a norma maior e não dispôs de outra maneira a não ser no sentido de desprestigiar os tratados internacionais.

Nesse momento entramos na velha discussão a cerca da soberania (absoluta ou partilhada). Entendemos que já estamos lhe dando com a soberania partilhada, precisamos apenas assumirmos esta postura com seriedade, mesmo porque, já estamos inseridos em um processo de integração e, portanto, não há que se falar em soberania absoluta.

Dente os países integrantes do Mercosul, Brasil e Uruguai são os que mais dificultam a implantação do Direito Comunitário, pois não fazem referência à supranacionalidade e nem mesmo a uma ordem jurídica comunitária.

A solução compreende duas vertentes: o amadurecimento políticos e integracionista e a reforma constitucional, a qual, aliás, abrangeria todos os aspectos dos aspectos tributários nacionais, para o Brasil aspectos constitucionais tributários, além de rever os conceitos de soberania.

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PROBLEMAS CONJUNTURAIS DA MATÉRIA

Abordagem político-econômica da matéria

Não pretendemos em uma monografia jurídica nos delongarmos nos aspectos político-econômico da matéria, porém, mesmo que se negue o discurso, não podemos ignorar que a roda viva de um processo integracionista é o seu benefício econômico. Mesmo que a União Européia tenha alterado a expressão de Comunidade Econômica Européia para União Européia não se nega nos corredores europeus a ênfase econômica da integração no velho continente. Além do que, a própria Carta das Nações Unidas coloca que o desenvolvimento dos países terá fundamento na cooperação econômica.

O Mercosul, principalmente em decorrência do potencial consumidor que se apresenta em seus Estados-partes, representa um dos maiores mercados consumidores, além do que, apresenta toda a matéria-prima necessária para a produção de vários bens de capital, veja-se, por exemplo, que o Brasil possui a futura maior riqueza do mundo: a água.

Argentina, Brasil, Paraguai e Uruguai, além dos associados, possuem uma rede de acordos no âmbito da ALADI, o que facilita o intercâmbio de empresas que venham se instalar em qualquer um dos integrantes do bloco. Temos ainda os acordos na futura ALCA e os já existentes com a União Européia. De qualquer forma, os principais parceiros do Mercosul são os países que compõem o NAFTA, "(...) basta considerar que, em 1993, 50% das exportações americanas para a América do Sul se concentraram nos países do MERCOSUL." (14)

Utilizando-se da linguagem econômica técnica podemos apresentar o Mercosul como uma área (países sócios) de 12 milhões de quilômetros quadrados; com 200 milhões de habitantes; 70% da superfície total da América do Sul; 64% de sua população; 60% de seu produto interno bruto; abraçou em 1993, 18% do comércio exterior mundial; nos primeiros anos de surgimento o comércio entre os países membros duplicou; e, nos últimos anos o Mercosul tem representado para seus parceiros um incremento econômico de 10% para o Brasil, 23% para a Argentina, 35% para o Paraguai e de 43% para o Uruguai. (15)

É necessário termos consciência de que o Mercosul corresponde a um projeto sério e irreversível frente às conquistas acumuladas. Não estamos diante de um bloco apenas com fins econômicos, mas também sociais e políticos. Tivemos amostra disso nos últimos meses com os acontecimentos do Peru e do Paraguai. O Brasil, mesmo não sendo o Peru parte integrante do Mercosul, defendeu categoricamente a não-intervenção americana em território peruano, afastando a retaliação. Da mesma forma, com o Paraguai, onde a diplomacia brasileira teve grande importância no caso do ex-general Oviedo, em nome da democracia. Isso demonstra que os demais aspectos não podem ser ignorados, mesmo que importância maior seja dada ao aspecto jurídico.

O projeto de reforma tributária

Os projetos de reforma tributária são tantos que uma das preocupações que vem a tona é quanto a possibilidade de transcorrermos sobre o assunto e nos perdermos diante das modificações que são apresentadas. Contudo, a essência da matéria permanece a mesma, não ficando o trabalho defasado e muito menos perdendo sua importância na conjuntura da integração. Aliás, quando se fala em integração mostramos ser a matéria tributária elemento essencial para o progresso da integração. E, a matéria tributária, com ênfase no Brasil necessita ser reformada, até mesmo para prestigiar o produto nacional no contexto internacional.

Os objetivos gerais das reformas fiscais apresentadas até o presente momento são o de promover a justiça fiscal, a eficácia tributária, a redução da carga tributária nominal, a simplificação tributária, o fortalecimento federativo, o fomento econômico e a competitividade externa. Iremos observar que a justificativa desses objetivos são integradores, ou seja, um necessita do outro para se fazer realizar.

A promoção da justiça fiscal apresenta-se como o aumento da isonomia entre os contribuintes - assalariados, profissionais liberais e pessoas jurídicas - e a redução do custo da política monetária para aumentar os gastos com educação e saúde.

A eficácia tributária corresponde a reduzir a sonegação, fazendo com que o Direito Tributário alcance sua realização, através da racionalização e simplificação da arrecadação e da gestão dos recursos.

Para se reduzir a carga tributária nominal, defende-se o aumento do universo de contribuintes com a simultânea redução de alíquotas.

Juntamente com o objetivo anterior, a simplificação tributária o complementa a partir do momento que defende a tão profanada redução da quantidade de impostos e contribuições especiais, tornando cada vez mais racional e transparente a administração tributária.

Com o fortalecimento do federalismo teremos por encerrado a guerra tributária entre os entes políticos, fortalecendo esse princípio e afastando as disputas estaduais. Exemplo dessas são os entraves políticos e jurídicos entre os estados da Bahia, de São Paulo, do Paraná, de Santa Catarina e do Rio Grande do Sul. Não podemos nos esquecer que independente das discussões a cerca do princípio do federalismo, precisamos ter em mente que temos uma só moeda, uma só reserva cambial e, que por isso, precisamos contar com um equilíbrio orçamentário dos estados e, principalmente, da União, que, aliás, é de onde vem o equilíbrio da moeda e da reserva cambial.

O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços ao fundir-se com o Imposto sobre Produtos Industrializados, gerando um único imposto nacional sobre o consumo (já abordamos anteriormente o IVA), em respeito ao princípio do federalismo, deveria ser feita sua repartição com base no Produto Interno Bruto, porém, em sua razão direta. A fim de se evitar má distribuição dos recursos, apresentou-se a idéia de que nenhum Estado receberia menos do que a média anual de ICMS e do IPI. Ocorrendo diferença esta deve ser transposta pelo pagamento da diferença através de um fundo mantido pela União, Estados e Municípios, os quais contribuiriam também de forma direta.

Percebe-se que os projetos se preocupam em descentralizar a administração dos recursos em nome de sua melhor aplicação. Entendemos, porém, que qualquer política fiscal que se apresente e que não apoie a autonomia e importância dos municípios não deve ser tida como produtora de resultados satisfatórios, isso porque, aos municípios tudo é mais fácil pelo fato serem os entes políticos mais próximos da realidade de cada contribuinte.

Dentro da reforma, como vimos em capítulo anterior, o IVA demonstra ser, externamente, a solução para o Mercosul, principalmente para o Brasil pelo menos para se harmonizar com a política fiscal de seus companheiros. De resto, deve o governo brasileiro incrementar as exportações através de incentivos e apoios.

A Política Tributária Comum - Argentina e Brasil

Todo processo de coordenação de políticas tem como custo uma limitação de soberania das partes envolvidas. É evidente que se for estabelecida é porque os benefícios que dela resultam sobrepujam as limitações por ela imposta. Essa limitação de soberania, que no campo tributário definiremos como perda parcial dos poderes tributários, ocorre tanto em um processo de coordenação interna entre o Governo Federal e os Estados, como no âmbito de um processo de integração regional no qual participam vários Estados soberanos.

No caso do Mercosul potencializam-se dificuldades em matéria tributária para alcançar uma harmonização efetiva. Os dois principais países do bloco regional - Argentina e Brasil - somam as complexidades próprias da harmonização entre países, aquelas emergentes da necessidade da coordenação intra-país, isto é, nos casos em que tanto o Governo Federal quanto os Estados possuem a faculdade de tributação próprias, o que torna mais complexo o processo de negociação dentro de uma área regional. Soma-se a isso o diferente grau de compromisso e interesse pelo processo de integração dos Estados do Brasil e das Províncias da Argentina o que acrescenta sua cota de dificuldades. É evidente o interesse das Províncias do litoral argentino assim como o dos Estados do sudoeste, porém, existe a mesma motivação nas Províncias do sul argentino e do nordeste brasileiro no processo de integração? Estariam igualmente motivados para aceitar uma limitação do seu poder tributário em ambas as circunstâncias?

Ponderaremos os questionamentos com base em alguns propósitos que devem ser perseguidos pelos dois principais sócios:

a) evitar a dupla tributação de um mesmo produto - correndo a aplicação das normas de competência de cada país sem qualquer limitação possivelmente ocorrerá este fenômeno tributário;

b) evitar a não-tributação, portanto, o contrário do mencionado acima, um produto não sendo tributado por nenhum dos países, acarretando perda de recursos fiscais por parte dos países;

c) alteração das condições de concorrência que regem as relações econômicas dentro do bloco. (16)

As diferenças em matéria tributária entre Argentina e Brasil são inúmeras, e, o pior é que nosso país não representa um modelo a ser seguido, vejamos porque:

a) durante a última década a carga tributária Argentina manteve-se relativamente constante, enquanto a brasileira cresceu em mais de sete pontos em relação ao Produto Interno Bruto;

b) a maior parte dos impostos arrecadados na Argentina é proveniente do IVA (elemento essencial à harmonização) - 35%, sendo que o que é arrecadado é partilhado entre as províncias através do sistema de co-participação, já no Brasil o imposto mais representativo é o ICMS - 25%;

c) especificamente com respeito ao IVA, na Argentina este imposto abrange quase a totalidade dos bens e, devido às reformas implementadas a partir de 1999, também os serviços aplicados em ambos os casos sobre a base do princípio do destino;

d) observam-se distorções principalmente nas exportações do setor das pequenas e médias empresas que têm a opção de se considerar isentas das obrigações de contribuintes, o que poderia interromper o processo de compensação de débitos contra créditos para as empresas compradoras de bens produzidos por elas mesmas;

e) o tratamento aos investimentos de capital, apesar da lei do IVA obedecer ao princípio do consumo pelo qual se admite a dedução dos créditos correspondentes às compras desses bens no primeiro ano de compra os considera, por outro lado, como saldo técnico que só pode ser compensado contra outros créditos a favor do contribuinte, mas que não são passíveis de devolução.

Para chegarmos a tão necessária harmonização do direito tributário precisaríamos que os principais parceiros do Mercosul:

a) reconhecessem as limitações mútuas, as quais, correspondem a barreiras naturais e de difícil remoção, impondo sobre o processo de harmonização entre os países o federalismo fiscal;

b) reconhecer que a integração econômica requer ampla cooperação entre as partes da forma mais abrangente possível;

c) aceitação de regras do jogo claras e transparentes fundamentais para que as partes se sentem à mesa comum de negociação;

d) reconhecer a necessidade de poder flexibilizar o processo em função das limitações muitas vezes encontradas a curto prazo pelos países e que requer esse elemento para poder superar as situações a curto prazo, neste sentido, deve-se partir da convicção de que a integração é um processo de aproximação progressivo, em direção do qual devem ser orientadas as políticas dos países.

Vale observar que o êxito da integração é medido pela capacidade do processo em superar os interesses nacionais e em consagrar a conveniência do interesse da região como unidade. Conhecendo as dificuldade que isso implica, consideramos conveniente avançar no processo de harmonização da política tributária, elaborando propostas analisadas e avaliadas para que sirvam no futuro para o fortalecimento da área de integração.

Consideramos que no curto período de vida do Mercosul, os avanços em muitas áreas superaram as expectativas iniciais, tanto em rapidez quanto em lentidão e que, no momento, estamos em uma etapa de desafios futuros em que os resultados esperados podem não ser tão generosos quanto no passado, mas compreensíveis no conjunto do processo. Para avançar nessa direção, defendemos que o caminho mais adequado nos parece ser a continuação do diálogo, já aberto com vistas à harmonização das políticas econômicas e, entre elas, a tributária.

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CONCLUSÃO

O Mercosul encontra-se hoje em uma união aduaneira imperfeita, estando por um lado perto, por outro lado longe do maior objetivo do Tratado de Assunção que é a constituição de um Mercado Comum.

Para tal empreitada necessitaremos revisar alguns conceitos, tais como, a situação hierárquica dos tratados internacionais perante a ordem nacional, com especial atenção para o Brasil e para o Uruguai; o abandono da intergovernabilidade em prol da supranacionalidade, utilizando-se de doses de supranacionalidade para alcançarmos os objetivos almejados, para isso necessitamos admitir a utilização da soberania partilhada.

A harmonização apresenta-se como o melhor método para se alcançar o Mercado Comum, aliás, é indicado pelo próprio Tratado de Assunção. Devendo ser utilizado como meio e não como fim, podendo mesmo, até quem sabe à uniformização. A matéria tributária como vimos é a que assume a maior importância na difícil tarefa de aproximação das legislações, porém, aproximar o que já é semelhante fica muito mais facilitado.

O trabalho de harmonização encontra-se bastante facilitado pelas semelhanças existentes entre os diversos sistemas tributários existentes, porém, o Brasil por dispor sobre a matéria quase que em sua totalidade na Constituição Federal tem o trabalho um tanto quanto dificultado. De qualquer forma, pela análise comparativa e pela importância que assume, por certo, o Imposto sobre Valor Agregado é a solução para o momento.

Por enquanto, a estrutura atual que se apresenta no Mercosul, as deliberações emanadas de suas instâncias não se constituem, por si só, em normas jurídicas em sentido estrito, mas sim, em determinações políticas que vinculam os Estados-partes à promoção de adequações nos respectivos ordenamentos jurídicos. De onde podemos concluir que não temos um ordenamento jurídico.

Por enquanto devemos aguardar a tão afamada reforma tributária, o que deve vir apenas para satisfazer os objetivos de seus representantes no Congresso, sem produzir mudanças de maior importância, não passando de uma "reforminha". De outro lado, precisamos que a jurisprudência brasileira acompanhe a doutrina dominante no que diz respeito à soberania partilhada.

Temos percebido por parte dos estudiosos do Direito que ao Mercosul basta o que existe, caso necessite adiante de reformas estas deverão surgir no momento oportuno. Porém, esquecem-se de que o Mercosul só se desenvolverá com a utilização, neste momento, de doses homeopáticas de supranacionalidade, por exemplo, ou seja, devemos interagir exercendo uma atividade profissional e acadêmica pró-ativa ao processo integracionista da América Latina.

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NOTAS

1. D´ANGELIS, Wagner Rocha. Mercosul Da Intergovernabilidade à Supranacionalidade? Curitiba:Juruá, 2000, p.92.

2. Artigo XXVI da OMC: "...se entenderá por zona de livre comércio, um grupo de dois ou mais territórios aduaneiros entre os quais se eliminam os direitos de aduana e as demais regulamentações comerciais restritivas..."

3. Artigo XXIV da OMC: "se entenderá por território aduaneiro todo território que aplique tarifas distintas ou outras regulamentações comerciais distintas a uma parte substancial de seu comércio com os demais territórios."

4. De todos os autores consultados, Maristela Basso é a única a incluir a confederação como espécie de integração, deixando de lado o fato de não existir modelo para a hipótese.

5. Associação Latino-Americana de Livre Comércio - ALALC, 1960 e Associação Latino-Americana de Integração - ALADI, 1980 (segundo Tratado de Montevidéu).

6. FERNANDES, Edison Carlos. Sistemas Tributários do Mercosul. São Paulo:RT, 1999, p.25.

7. Observamos que o Mercosul possui o órgão de representação popular, porém, o mesmo não se investiu de suas atribuições integracionistas e tem agido ao contrário, pois muitas vezes dificulta o desenvolvimento do regionalismo americano.

8. BAPTISTA, Luiz Olavo. As instituições do Mercosul: comparação e Prospectiva. O MERCOSUL em movimento. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 1995, p. 54-74.

9. LORENTZ, Adriane Cláudia Melo. Supranacionalidade no Mercosul. Curitiba: Juruá, 2001, p.39.

10. NOGUEIRA, Jorge Luiz Fontoura. Solução de controvérsias e efetividade jurídica: as perspectivas do Mercosul. Revista de Informação Legislativa. Brasília, a. 33, n.130, p.143-150.

11. Cabe a observação de que na União Européia o povo participa efetivamente dos acontecimentos integracionistas, tanto que além da publicação oficial existem outras que são colocadas a disposição de todos para conhecimento geral do que acontece no contexto da comunidade.

12. ALMEIDA, Elizabeth Accioly Pinto de. Mercosur & Unión Européia Estructura Jurídico-Institucional. Curitiba: Juruá, 1998, p.127 e 128.

13. ALMEIDA, Carlos Ferreira de. Introdução ao Direito Comparado. Coimbra: Livraria Almedina, 1994, p.7.

14. BASSO, Maristela. Joint Venture Manual Prático das Associações Empresariais. Porto Alegre: Editora Livraria do Advogado, 1998, p.27.

15. Ob. Cit., pg. 29.

16. Essa alteração pode ocorrer tanto no mercado de bens e/ou serviços, como no mercado de fatores. No primeiro, a tributação do tipo seletivo das vendas ou então a de tributos gerais ao consumo que tenham efeitos cumulativos no preço dos bens, depois de incorporar os impostos, conduz à redução das condições de concorrência, por meio de mudanças no preço relativo dos bens e serviços. Por exemplo, tributos que não podem ser devolvidos ao exportador, colocariam este em condição inferior de competitividade em relação a um exportador de outro país que não esta sujeito a estas condições. Outro fator que onera a concorrência, é a afamada "guerra fiscal", cujo resultado não é um jogo de soma zero no qual para cada perdedor há um ganhador, mas um resultado em que ambas as partes perdem ao longo do processo, ainda que tenham obtido benefícios parciais ao longo o mesmo. De forma geral, as guerras tributárias provocadas pelos incentivos fiscais geraram um processo causador do próprio fim da integração que procura se estimular. Por isso mesmo que em outras experiências integracionistas procurou-se imediatamente dar fim a esses meios de concorrência (Tratado de Roma).

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