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Notas a propósito das imunidades tributárias

Notas a propósito das imunidades tributárias

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SUMÁRIO: 1. Considerações iniciais; 2. Introdução histórica ao tema das imunidades tributárias; 3. Interpretação das normas imunizatórias; 4. Classificação das imunidades tributárias; 5. Imunidades diferença não-incidência constitucional; 6. Imunidades no Sistema Tributário Nacional; 7. Proibição de Confisco; 8. Imunidade – liberdade de tráfego (pessoas e bens); 9. Imunidade recíproca dos entes da federação; 9.1. impostos alcançados pela imunidade; 9.2. Ente público e a condição de responsável; 10. Imunidade dos tempos; 11. Imunidade dos partidos políticos, inclusive suas fundações; 12. Imunidade das entidades sindicais de trabalhadores; 13. Imunidade das instituições de educação e assistência social; 13.1. Decisões do STF; 13.2. Imunidade tributária de bem locado; 14. Imunidade do livro, jornal e periódico; 14.1. Conceito de livro; 14.2. Conteúdo e insumos; 14.3. Decisões do STF; 14.4. Albúm de figurinhas; 15. Não incidência constitucional ou "imunidades específicas" previstas na Constituição Federal.

O Tributo nasce da autolimitação da liberdade: reserva-se pelo contrato social um mínimo de liberdade intocável pelo imposto, garantido através dos mecanismos das imunidades e dos privilégios, que se transferem do clero e da nobreza para o cidadão; mas se permite que o Estado exerça o poder tributário sobre a parcela excluída pelo pacto constitucional.

Ricardo Lobo Torres


1. CONSIDERAÇÕES INICIAIS.

O presente articulado sobre as imunidades tributárias, busca antes de qualquer coisa, oferecer um panorama introdutório ao estudo das normas de exoneração tributária postas no Texto Constitucional.

Tem o texto função básica e didática. Por isso, evitou-se (na medida do possível) de forma proposital uma gama profunda de citações autorais e mesmo notas de rodapé. Voltou este autor sua atenção, para três 3 importantes (ainda que não somente) obras ligadas a temática eleita: Imunidades Tributárias – Teoria e análise da jurisprudência do STF, de Regina Helena Costa, São Paulo: Malheiros, 2001; Direitos Humanos e a Tributação – imunidades e isonomia, de Ricardo Lobo Torres, Rio de Janeiro: Renovar, 1995 e Curso de Direito Financeiro e Tributário, também de Ricardo Lobo Torres, 11ª ed. Rio de Janeiro, Renovar, 2004.

Com esta metodologia eleita, e desde já esclarecida ao leitor, pretendemos extrair o essencial que envolve as imunidades tributárias, seguindo ora fielmente ora margeando, o pensamento dos ilustres professores acima citados.


2. INTRODUÇÃO HISTÓRICA AO TEMA DAS IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS.

No Estado Patrimonial (século XIII ao século XIX), as imunidades eram forma de limitação do poder da realeza, consistindo no impedimento de se tributar a nobreza e a igreja. Aliás, o poder fiscal era tripartido. Trata-se de uma autolimitação dos Estamentos que abre espaço a tributação pela realeza, reservando as suas liberdades em homenagem aos direitos imemoriais preexistentes à própria realeza, transferidos por aqueles Estamentos (grupos organizados com status jurídico próprio - igreja e senhorio) ao Rei. A idéia era de que a Igreja ajudava mais o reino com orações de que o soldado ou escudeiro com as armas.

No Estado Fiscal, a partir das grandes revoluções do século XVIII, (O Estado Fiscal é configuração específica do Estado de Direito) as imunidades deixam de ser forma de limitação do poder do Rei pela igreja e pela nobreza, para se transformar em limitação ao poder de tributar pela existência de direitos preexistentes dos indivíduos. No direito norte-americano a 14ª Emenda (1868) proclamava que nenhum Estado podia prejudicar os privilégios ou imunidades dos cidadãos do Estados Unidos. Na Alemanha, Itália, Espanha e Portugal as imunidades não são proclamadas no Texto Constitucional, sendo obra da legislação ordinária, e nas mais das vezes são proclamadas de forma genérica como isenção.

No Brasil as imunidades tributárias ingressam explicitamente na Constituição de 1891, arts. 9, 10 e 11. por influência de Rui Barbosa e do direito norte-americano. As imunidades no Estado de Direito aparecem ora como autolimitação da competência tributária (positivismo) ou como limitação do poder de tributar pela reserva dos direitos humanos. A primeira corrente adota a tese de que o poder tributário é ilimitado, gerando ele mesmo a sua autolimitação, através da supressão no próprio texto constitucional, da sua competência tributária. Ex: Amílcar de Araújo Falcão: para quem a imunidade é uma forma qualificada ou especial de não incidência, por supressão, na Constituição, da competência impositiva ou do poder de tributar, quando se configuram certos pressupostos, situações ou circunstâncias previstas pelo estatuto supremo. Conseqüências: confusão entre imunidade e não-incidência no Texto Constitucional, tese albergada pelo STF que fala também em imunidade como não-incidência qualificada.

A segunda corrente, entende que o tributo nasce da autolimitação da liberdade. É a liberdade que institui o tributo. Há um mínimo de liberdade reservada pelo contrato social, garantida através das imunidades. O espaço aberto ao tributo é o da publicidade, onde as relações sociais se desenvolvem entre o espaço privado do cidadão (família) e o espaço público dos órgãos governamentais, neste sentido o tributo adquire a dimensão de coisa pública. Ex: Ricardo Lobo Torres - as imunidades são limitações ao poder de tributar fundadas na liberdade absoluta (direitos das liberdades), tornando intocáveis pelo tributo certas pessoas e coisas, tendo por origem os direitos humanos e absolutos anteriores ao pacto constitucional. A Constituição é fonte declaratória destes direitos inalienáveis, imprescritíveis e intributáveis.


3. INTERPRETAÇÃO DAS NORMAS IMUNIZATÓRIAS.

Segundo Regina Helena Costa a interpretação deve ser efetuada de molde a efetivar o princípio ou liberdade por ela densificado, portanto, dar a eficácia a liberdade por ela protegida. Deve ser efetuada na exata medida para fazer exsurgir dela o valor albergado. Ao nosso sentir, o que está a dizer Regina Helena Costa é que não se trata nem de interpretação ampla e extensiva e nem de interpretação literal, mas sim de uma justa medida, lembramos aqui da mediania aristotélica como justo meio entre os extremos.

Para Ricardo Lobo Torres as imunidades por estarem vinculadas à proteção dos direitos fundamentais, reclama o predomínio do princípio in dubio pro libertate. A interpretação deve visar garantir os direitos de liberdade, sem se descurar dos princípios da idéia da justiça, em especial a capacidade contributiva. Deve-se se utilizar do pluralismo metodológico, equilibrando-se a liberdade com a justiça e a segurança jurídica.

Tanto o Supremo Tribunal Federal quanto alguns autores de nomeada defendem uma interpretação ampla para as imunidades, Amílcar de Araújo Falcão, Gilberto de Ulhôa Canto, Bernardo Ribeiro de Moraes, Sampaio Dória etc.


4. CLASSIFICAÇÃO DAS IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS

As imunidades tributárias podem ser SUBJETIVAS OU PESSOAIS, aquelas outorgadas em função da natureza jurídica de determinadas pessoas ou entes, visa proteger determinadas pessoas que se dedicam à defesa das liberdades públicas. Nas imunidades subjetivas há também a participação do elemento objetivo (patrimônio, renda ou serviço) porém, de forma subalterna, secundária. Ex: imunidade recíproca dos entes da federação, autarquias, fundações instituídas e mantidas pelo poder público, templos, partidos políticos etc. (art. 150, VI, "a" e "c", e parágrafos 2º e 4º). Também estão presente os elementos subjetivos (editoras, empresas jornalísticas, etc), contudo, de forma secundária, somente para balizar corretamente a objetividade. Só se aplicam aos impostos diretos (IR, IPTU, ITR etc) segundo Lobo Torres. Regina Helena entende que deve abarcar quaisquer impostos. OBJETIVAS OU REAIS, são aquelas outorgadas em razão de determinados fatos, bens ou situações, imunizam coisas. Ex: livros, jornais e periódicos. Só se aplicam aos impostos indiretos (ICMS, IPI etc) segundo Ricardo Lobo Torres. Outras classificações ainda são abordadas por Regina Helena Costa, e.g, GENÉRICAS ou ESPECÍFICAS, ONTOLÓGICAS ou POLÍTICAS, INCODICIONADAS e CONDICIONÁVEIS.


5. IMUNIDADES DIFERENÇA NÃO-INCIDÊNCIA CONSTITUCIONAL

Para Ricardo lobo Torres as imunidades estão vinculadas aos direitos humanos da liberdade, e possuem caráter absoluto; já a não-incidência constitucional é um privilégio constitucional. À guisa de exemplos destes privilégios, podemos destacar os previstos nos artigos art. 150, VI, c e d (sindicatos, jornais e livros); art. 153, § 3º, III e 155, § 2º, X da CF (produtos industrializados exportados); art. 155, § 3º, (energia elétrica, combustíveis e minerais); art. 156, § 2º, I (incorporação de bens ao patrimônio das empresas); art. 184, 5º (transferências de imóveis para fins de reforma agrária).


6. IMUNIDADES NO SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL.

Para Regina Helena Costa a CF 1988 contempla sete 7 hipóteses de imunidades genéricas (concernente tão-somente a impostos) e 23 vinte e três hipóteses de imunidades específicas, que se dividem em: 9 nove referentes a impostos, 12 doze relativas a taxas e duas 2 concernentes a contribuições.


7. PROIBIÇÃO DE CONFISCO (ART. 150, IV – CF).

A maioria dos autores enquadra a proibição de confisco como um princípio tributário e não como imunidade. Entendemos que dita proibição pode ser vista como uma imunidade. a proibição de confisco pode ser vista sob duas óticas. Como princípio tributário ela veda a tributação que ofenda a capacidade contributiva do contribuinte, i.e, que vai além da capacidade econômica do cidadão fiscal. Como imunidade, podemos dizer com Ricardo Lobo Torres, que a proibição de confisco é imunidade tributária de uma parcela mínima necessária (diálogo com o mínimo existencial) à sobrevivência da propriedade privada e da própria vida humana. A vida humana e a propriedade privada sendo direitos fundamentais (art. 5º CF), exibem como predicado a impossibilidade de ser atingidos em seus limites máximos pelo exercício do poder tributário.

O poder fiscal encontra suas raízes na autolimitação da propriedade. A proibição de confisco está conectada com a idéia do mínimo existencial e da capacidade contributiva. O mínimo existencial é imune ao tributo. Só há tributo onde há capacidade contributiva. A liberdade individual se abre ao poder de tributar na exata extensão de sua capacidade contributiva, onde não mais há capacidade contributiva há excesso, e o excesso é vedado pelo princípio da proibição de confisco.


8. IMUNIDADE - LIBERDADE DE TRÁFEGO (PESSOAS OU BENS)

– Art. 150, V, CF.

Os autores não costumam enquadrar a liberdade de tráfego como imunidade. Ver Sacha Calmon Navarro Coelho e Luciano Amaro. Para Ricardo Lobo Torres trata-se de uma imunidade tributária prevista no art. 150, V, esta imunidade veda às diversas entidades tributantes o estabelecimento de limitações ao TRÁFEGO de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais.

É importante esclarecer que essa regra não impede a cobrança de impostos sobre a circulação econômica em operações interestaduais ou intermunicipais. O que ela proíbe é a instituição de tributo em cuja hipótese de incidência seja elemento essencial a TRANSPOSIÇÃO (TRÁFEGO) DE FRONTEIRA interestadual ou intermunicipal. Preserva-se assim a LIBERDADE DE IR-E-VIR, aquela liberdade desvinculada de qualquer ato negocial. Imuniza a circulação territorial e não a circulação econômica.

O final do inciso V, do art. 150 da CF, cria uma ressalva, "ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público". O preceito em análise abre exceção em sua parte final para a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público. Portanto, o pedágio, não obstante onere (e nessa medida, limite) o tráfego, é lícito. Pedágio é Tarifa ou tributo ? Em nosso entender pedágio é tarifa e não tributo consoante artigo 175, inciso III da Constituição Federal.


9. IMUNIDADE RECÍPROCA DOS ENTES DA FEDERAÇÃO

– Art. 150, VI, a, CF.

A imunidade recíproca surgiu no direito positivo com a primeira Constituição Republicana, que adotou a forma federativa de Estado (CF, 1891, art. 10). Atualmente, o art. 150, VI "a" da CF de 1988 aduz que as entidades políticas (União, Estados e Municípios), não podem fazer incidir normas de impostos umas em face de outras. Estão protegidos pela imunidade o patrimônio, a renda e os serviços dessas entidades, e de suas autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público.

A questão da finalidade essencial prevista no § 2º do art. 150, só se aplica as autarquias e as fundações públicas. Finalidade essencial é tudo quanto for de caráter instrumental ou funcional da autarquia ou fundação, no que diz respeito ao patrimônio, bens e serviços empregados como meio de desempenho dos serviços públicos ou atividades-fins de competência específica do governo que a instituiu.

Segundo o § 3º do art. 150 da CF, a imunidade não se aplica ao promitente comprador do imóvel, o que é razoável e vem do direito anterior, sem modificação. O imóvel objeto de compra e venda na realidade sai do patrimônio do promitente vendedor (entidade imune) e se integra ao patrimônio do promitente comprador, que não possui imunidade. O § 3º veda a imunidade nas hipóteses de exploração de serviço público, se materializar através de empresas privadas na qualidade de concessionárias ou permissionárias de serviços públicos em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, pelo simples fato de que estas exploram economicamente a prestação do serviço público. Ao contrário, se for uma empresa estatal delegatária do serviço público na forma do art. 175 da CF, criada por lei (art. 37, XIX, CF) na forma de uma empresa pública ou sociedade de economia mista, que recebeu a outorga legal para prestação do serviço, cuja competência é da pessoa política que a criou (art. 21, X CF), no exercício desta descentralização administrativa (longa manus), como expediente para garantir maior eficiência na prestação de serviços públicos (art. 37, caput, CF), exerce atividade de direito público, logo estará acobertada pela imunidade prevista no art. 150, VI, a, CF independente do nomem juris de sua remuneração. Ricardo lobo Torres entende que a imunidade não se aplica a empresa pública cujos serviços forem remunerados por tarifas com fulcro no art. 150, 3º da CF.

NO RE.407.099/RS, cujo relator foi o Min. Carlos Velloso, o STF entendeu pela imunidade da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos – ECT, por tratar-se de prestadora de serviço público de prestação obrigatória e exclusiva do Estado. Na ocasião salientou-se a diferença entre empresa pública prestadora de serviço público (art. 37, § 6º) e empresa pública como instrumento de participação do Estado na economia (art. 173, § 1º).

9.1. IMPOSTOS ALCANÇADOS PELA IMUNIDADE.

Segundo Ricardo Lobo Torres a imunidade recíproca abrange os impostos diretos que atingem economicamente o patrimônio (IPTU, causa mortis e doação, intervivos, ITR), a renda (imposto de renda, IOF) e os serviços (ISS), bem como CPMF. nos casos de ICMS e IPI (impostos indiretos) não há falar-se em imunidade recíproca, estejam eles na condição de vendedores ou compradores de mercadorias. Súmula 591 STF: A imunidade ou isenção tributária do comprador não se estende ao produtor, contribuinte do imposto sobre produtos industrializados. Para Regina Helena Costa a imunidade recíproca deve abarcar quaisquer impostos, sejam diretos ou indiretos que possam afetar o patrimônio, a renda ou os serviços do ente dela beneficiário.

9.2. ENTE PÚBLICO E A CONDIÇÃO DE RESPONSÁVEL.

O art. 9º, §1º do CTN diz que a condição de imune não exclui a qualidade de responsável naqueles casos em que lhe caiba reter na fonte, e não dispensa também os imunes a prática de atos legais assecuratórios do cumprimento de obrigações por terceiros. Para Regina Helena Costa a norma citada é perfeitamente constitucional porque os entes imunes podem ser sujeitos passivos indiretos, nas modalidades de responsabilidade e substituição, porquanto tais situações não vulneram a capacidade econômica deles, nem tampouco agridem a sua autonomia. Ricardo Lobo Torres também concorda que eles possam ser responsáveis ou agentes de retenção dos impostos. Ormezindo Ribeiro de Paiva discorda, pois segundo ele não se trata de um simples obrigação acessória, mas sim do cumprimento de uma obrigação principal, neste caso a possibilidade de sanções a uma pessoa jurídica de Direito Público e a forma de se promover a execução da dívida seriam problemas de delicada solução.


10. IMUNIDADE DOS TEMPLOS – Art. 150, VI, b, CF.

Art. 150, VI, "b". A origem dessa norma imunizante remonta à separação entre a Igreja e o Estado, consumada com a proclamação da República. A Constituição de 1891 vedava o embaraço aos cultos por via da tributação (art. 11, § 2º da CF). Esta imunidade visa garantir a eficácia da diretriz constitucional da liberdade de crença e o livre exercício de cultos religiosos (art. 5º, VI da CF). Para Ricardo Lobo Torres essa imunidade se subjetiva na pessoa jurídica regularmente constituída, que promove culto ou mantenha atividades religiosas, portanto, a imunidade é da instituição religiosa. É imune o patrimônio das instituições religiosas que compreendem o prédio onde se realiza o culto (IPTU), o lugar da liturgia, o convento, a casa do padre ou do ministro, o cemitério, os veículos utilizados como templos móveis (IPVA). A renda imune é aquela que decorre do ato religioso, doações dos fiéis (IR) e aplicações financeiras que visam a preservação do patrimônio da entidade. Os Serviços religiosos são imunes (ISS) independentemente de serem gratuitos ou não, exemplo é a assistência aos pobres (alimentação, vestuário, medicamentos etc).

Na dicção de Ricardo Lobo Torres, a finalidade essencial dos templos é a prática do culto, a formação de padres e ministros, o exercício de atividade filantrópica e a assistência moral e espiritual dos crentes. Regina Helena Costa interpretando o art. 150, § 4º da CF, entende que mesmo que a Igreja explore comercialmente, por exemplo, estacionamento de veículos em suas dependências, ingresso em cinemas de sua propriedade, venda de caixões funerários, imóveis em locação, contudo, invista a renda obtida em suas finalidades essenciais estará satisfazendo a vontade constitucional. Não é a tipicidade da atividade religiosa o fato decisivo, mesmo atividade atípicas (exploração de estacionamento em suas dependências) podem ser consideradas imunizadas, porquanto é a destinação constitucional dos recursos obtidos pela entidade religiosa o fator determinante para a análise do alcance da imunidade tributária, e neste sentido verificar no caso concreto se foi respeitada ou não a teleologia da norma imunizante. Para Ricardo Lobo Torres a igreja está sujeita aos impostos indiretos quando quer como compradora ou vendedora de mercadoria, independentemente da destinação dos produtos adquiridos, casos em que não há falar-se em imunidade.


11. IMUNIDADE DOS PARTIDOS POLÍTICOS, INCLUSIVE SUAS FUNDAÇÕES. Art. 150, VI, c, CF.

O fundamento está nos direitos de liberdade (art. 17, CF). Estreita é a ligação entre tributo e partido político, uma vez que o tributo é criação burguesa que só nasce com a representação. Esta Imunidade é subjetiva.Os direitos humanos e a liberdade moderna necessitam da representação política para o seu aperfeiçoamento, o que torna intributável o partido político e as suas fundações. Os partidos políticos modernos costumam criar e manter fundações com vista ao estudo e divulgação da respectiva ideologia, o que justifica que se lhes estenda a imunidade. Para Ricardo Lobo Torres a imunidade só abrange os impostos diretos incidentes sobre o patrimônio, a renda e os serviços dos partidos políticos, não se aplicando aos impostos indiretos quando tais entidades estiverem na posição de compradores ou vendedores de mercadorias.

Discute-se na doutrina o que quer significar a expressão "atendidos os requisitos da lei" previsto na parte final do art. 150, VI, "c". A orientação majoritária tem sido a de que a "lei" a que se refere o artigo supra é lei complementar, por tratar-se de limitação ao poder de tributar na forma do art. 146, II da CF. Não é possível que as limitações constitucionais ao poder de tributar possam ser disciplinadas (lei ordinária) pelas próprias pessoas destinatárias das mesmas. Os "requisitos da lei" são os previstos no art. 14, do Código Tributário Nacional.


12. "IMUNIDADE" DAS ENTIDADES SINDICAIS DE TRABALHADORES (ART. 150, VI, c, e § 4º CF.

Para Ricardo Lobo Torres não se trata de imunidade, por não ser forma de proteção dos direitos humanos, é mera não-incidência constitucional ou privilégio. Sepúlveda Pertence no julgamento do IPMF afirmou tratar-se de imunidade fundamentada na liberdade sindical, o que ao ver de Ricardo Lobo Torres é um exagero. Por trás desta intributabilidade está a ideologia da "inesgotabilidade dos recursos públicos".

Para Regina Helena Costa trata-se de vera imunidade que prestigia a liberdade de associação sindical e reflete a relevância das entidades sindicais diante da vigente ordem jurídica. Há traços desta importância sindical nos arts. 8º, III, 74, § 2º e 103, IX, todos da CF.Trata-se de imunidade subjetiva dos sindicatos de empregados, não inclui os sindicatos patronais, e envolve também o conceito de finalidades essenciais.


13. IMUNIDADE DAS INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO E ASSISTÊNCIA SOCIAL – ART. 150, VI, "c" e § 4º.

Para Ricardo Lobo Torres, o fundamento desta imunidade está na proteção da liberdade na sua vertente de mínimo existencial. As instituições de educação e assistência social são imunes aos impostos em razão da proteção constitucional ao direito à sobrevivência dos pobres e dos desassistidos. No dizer de Regina Helena Costa, estas instituições são imunes porque realizam atividades próprias do Estado e de relevante interesse público, tais como, educação, acesso a cultura e assistência social em suas diversas modalidades (médica, hospitalar, odontológica e jurídica).

Instituições são aquelas entidades formadas com o propósito de servir à coletividade, sem fins lucrativos, colaborando com o Estado ao suprir sua deficiências. A educação (art. 205, CF) e assistência social (art. 203, CF) são conceitos constitucionais distintos. Assim como assistência social não se confunde com previdência social. Assistência social, saúde, e previdência social são uma tríade de prestações que compõem o conceito de Seguridade Social, Capítulo II, arts. 194 a 204 da CF. As instituições de assistência social e de educação, muito embora tenham capacidade econômica (leia-se: recursos suficientes para manutenção de suas atividades), não dispõem de capacidade contributiva, traduzida na aptidão para contribuir com as despesas do Estado sem o comprometimento da riqueza necessária à sua subsistência.

Para Regina Helena Costa, as instituições que tenham por objeto tão-somente a atividade de previdência privada fechada (fundos de pensão), não são titulares do direito público subjetivo a esta imunidade. O STF após a CF de 1988 vem entendendo que a entidade de previdência privada mantida por expressiva contribuição de empregados não está albergada por esta imunidade. No RE 202-700-DF (2001) relatado pelo Min. Maurício Corrêa restou decidido que entidade fechada de previdência privada. que concede benefícios aos filiados mediante recolhimento das contribuições pactuadas, inexiste imunidade tributária, dada a ausência das características de universalidade e generalidade da prestação, próprias dos órgãos de assistência social. As instituições de assistência social, que trazem ínsito em suas finalidades a observância ao princípio da universalidade, da generalidade e concede benefícios a toda coletividade, independentemente de contraprestação, NÃO se confundem e NÃO podem ser comparadas com as entidades fechadas de previdência privada que, em decorrência da relação contratual firmada, apenas contempla uma categoria específica, ficando o gozo dos benefícios previstos em seu estatuto social dependente do recolhimento das contribuições avençadas, conditio sine qua non para a respectiva integração no sistema.

13.1. DECISÕES DO STF: IMUNIDADE TRIBUTÁRIA E ICMS – A imunidade tributária de instituições de assistência social (CF, art. 150, VI, c) não abrange o ICMS, cujo ônus, podendo ser repassado aos adquirentes das mercadorias, não recai sobre o patrimônio ou a renda do contribuinte. Com esse entendimento, a Turma manteve acórdão do Tribunal de Justiça de São Paulo, que reconhecera que determinada entidade de assistência social não está isenta do pagamento do referido tributo na venda de calçados de sua fabricação realizada com a finalidade de obter receita para suas atividades filantrópicas. Precedentes citados: RE 134.573/SP (DJU de 29.09.1995) e RE 164.162/SP (DJU de 13.09.1996). (STF – RE 191.067 – SP – Rel. Min. Moreira Alves – DJU 26.10.1999 – Informativo nº 168 – 04.11.1999 – p. 01).

13.2. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE BEM LOCADO – Tendo em vista a orientação firmada pelo Plenário no julgamento do RE 237.718/SP (J. 29.03.2001, acórdão pendente de publicação, v. Informativo 222), no sentido de que a imunidade das entidades de assistência social prevista no art. 150, VI, c, da CF, abrange o IPTU incidente sobre imóvel alugado a terceiro, a Turma deu provimento a recurso extraordinário para reformar acórdão do Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro que negara à recorrente, instituição de assistência social, a imunidade relativa ao pagamento de IPTU de imóvel dado em locação. Precedente citado: RE 286.692/SP (DJU 16.03.2001). (STF – RE 247.809 – RJ – 1ª T. – Rel. Min. Ilmar Galvão – J. 15.05.2001 – Informativo nº 228 – 29.06.2001 – p. 02).


14. "IMUNIDADE" DO LIVRO JORNAL E PERIÓDICO (art. 150, VI, "d").

Para Ricardo Lobo Torres não se trata de imunidade, mas sim de um privilégio constitucional, e no caso dos jornais, um privilégio odioso. Falta-lhe o traço característico de ser atributo dos direitos fundamentais e constituir garantia da liberdade de expressão. Segundo ele no direito comparado não existe preceito similar. O STF discorda de Lobo Torres e entende tratar de imunidade sim.T

Trata-se de imunidade objetiva, razão pela qual não inclui a empresa jornalística, a empresa editorial, o autor o livreiro etc., que devem pagar os impostos sobre o rendimento que obtiverem com a venda de livros, periódicos etc. Incide também sobre serviços de publicidades veiculados pelos jornais (há dissenso na doutrina). Se se estender de mais a interpretação desta imunidade, ela se transformará de objetiva em subjetiva, protegendo a empresa jornalísitica ao revés do jornal. Também não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias (art. 9º, § 1º do CTN), como prestação de informações ao fisco, emissões de documentos fiscais e o desconto de impostos na fonte quando devido por terceiros contratados, assim como também não dispensa o pagamento das contribuições sociais e de outros tributos. Para Regina Helena Costa o fundamento desta imunidade está na proteção da liberdade de comunicação, manifestação de pensamento, expressão da atividade intelectual, artística, científica, visando ao acesso à informação e à difusão da cultura e da educação.

14.1. CONCEITO DE LIVRO – Para Roque Antonio Carrazza são considerados livros tantos os tradicionais quanto os seus sucedâneos, irrelevante se em disquete ou em papel, o que importa é ser um veículo de manifestação de idéias. Luciano Amaro diz que diante da evolução tecnológica, não se poder esvaziar o conteúdo da imunidade constitucional, para ele há que se proteger à obra independentemente do meio físico que a contém. Para Regina Helena Costa o preceito imunizatório (livro, jornais e periódicos) contempla a mídia escrita, esteja ela materializada em papel, disquete ou Cd-Rom etc. A mídia falada ou vista, portanto, escapa ao alcance da norma exonerativa. Para Ricardo Lobo Torres a imunidade só protege livros e jornais impressos em papel, não se projetando da cultura tipográfica para cultura eletrônica, nem do espaço público para o cibernético, exclui-se então: Cd-Rom, hipertexto para navegação nas redes de computadores, livros eletrônicos etc.

14.2. CONTEÚDO E INSUMOSRegina Helena Costa sustenta que nem todo livro pode ser objeto da imunidade, somente os livros que veicule idéias, transmissão de pensamento, exclui-se assim o livro-caixa, livro-razão, livro de ponto, livro de bordo, livro de atas etc. Insumo é tudo que é empregado para confecção de determinado produto, seus componentes (matéria-prima, instrumentos, mão-de-obra etc). Para Regina Helena Costa inclui-se no preceito imunizatório a tinta para impressão, os tipos gráficos, máquinas impressoras etc. Ricardo Lobo Torres entende que esta interpretação ampla é generosa demais, muito embora aqui e acolá vem sendo aceita por tribunais estaduais e federais, e até mesmo no STF.

14.3. DECISÕES DO STF - IPMF – EMPRESA DEDICADA À EDIÇÃO, DISTRIBUIÇÃO E COMERCIALIZAÇÃO DE LIVROS, JORNAIS, REVISTAS E PERIÓDICOS – Imunidade que contempla, exclusivamente, veículos de comunicação e informação escrita, e o papel destinado à sua impressão, sendo, portanto, de natureza objetiva, razão pela qual não se estende às editoras, autores, empresas jornalísticas ou de publicidade – que permanecem sujeitas à tributação pelas receitas e pelos lucros auferidos. Conseqüentemente, não há falar em imunidade ao tributo sob enfoque, que incide sobre atos subjetivados (movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira). Recurso conhecido e provido. (STF – RE 206774 – 1ª T. – Rel. Min. Ilmar Galvão – DJU 29.10.1999 – p. 19).

14.4. ALBÚM DE FIGURINHAS - No dia 25/05/2004, a 2ª Turma do Supremo Tribunal Federal, reformou decisão do Tribunal de Justiça de São Paulo, e em voto-condutor da Ministra Ellen Gracie, reconheceu a imunidade da Editora Globo, com base no art. 150, inciso VI, "d", da Constituição Federal, para os "álbuns de figurinhas". O TJ/SP entendeu que o álbum de figurinhas de novela da Rede Globo intitulada "Que Rei Sou Eu" NÃO serviria de mecanismo de divulgação cultural ou educativa, mas apenas de veículo de propaganda, o que afastaria a imunidade tributária constitucional para publicações e periódicos. O TRIBUNAL PAULISTA entendeu que os livros ilustrados com cromos de complementação não estão abrangidos pela imunidade constitucional, pois seriam publicações destituídas de propósito cultural ou educacional, dotadas apenas de finalidade mercantil. Quanto ao álbum de fugurinhas "Que Rei Sou Eu", o TJ/SP acrescentou o entendimento de que a intenção da Editora Globo S/A em lançar a revista foi somente a divulgação da novela com o mesmo título, veiculada pela Rede Globo de Televisão. A Editora Globo alegou que os livros ilustrados com cromos de complementação com figurinhas são elementos de didática moderna, necessários à educação infantil, merecendo, assim, serem contemplados pela imunidade constitucional concedida aos livros, periódicos e jornais, cujo objetivo é incentivar a cultura e garantir a liberdade do pensamento, o direito de crítica e a propaganda partidária. A ministra ressaltou que a imunidade tributária sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à impressão dessas publicações têm por finalidade evitar embaraços ao exercício da liberdade de expressão intelectual, artística, científica e de comunicação, consagrada no inciso IX do art. 5º da Constituição Federal, além de facilitar o acesso da população à cultura, à informação e à educação, com a redução do preço final. A ministra entendeu que o "álbum de figurinhas" é uma maneira de estimular o público infantil a se familiarizar com meios de comunicação impressos, atendendo, em última análise, à finalidade do benefício tributário. (RE.221239).


15. NÃO-INCIDÊNCIA CONSTITUCIONAL OU "IMUNIDADES ESPECÍFICAS" PREVISTAS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.

A imunidade é forma de intributabilidade ditada pela liberdade absoluta preexistente ao pacto constitucional, alicerça-se nos direitos fundamentais. Já a não-incidência constitucional (Ricardo Lobo Torres) ou "imunidade específica’ (Regina Helena Costa), embora produza o mesmo resultado da imunidade, (não há tributação), está fundada na liberdade relativa, e se consubstancia em privilégio político. Para nós, a não-incidência constitucional é na verdade uma incidência exoneratória de caráter relativo.

Sobre os IMPOSTOS, as exonerações são as seguintes: Art. 153, § 3º, III da CF, IPI, "não-incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior"; Art. 153, § 4º, ITR, "não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua outro imóvel"; Art. 155, §2º, X, "a", ICMS, "não incidirá sobre operações que destinem mercadoria para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado das operações e prestações anteriores"; Art. 155, §2º, X, "b", ICMS, "não incidirá sobre operações que destinem a outros Estado, petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica"; Art. 155, § 3º, exceto ICMS, Imposto de importação e de exportação, nenhum outro imposto incidirá sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do país; Art. 156, II, ITBI, não incidirá sobre transmissão de direito reais de garantia sobre imóveis (hipoteca – art. 1.473/1505 CCB) e (anticrese - art. 1.506/1.510 CCB), nem sobre cessão de direitos e sua aquisição; Art. 156, § 2º, I, ITBI, não incidirá, a)- sobre transmissão de bens incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em incorporação de capital, b)- transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses, casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil; Art. 184, § 5º, IMPOSTOS, são isentos (impostos federais, estaduais ou municipais) as operações de transferências de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária.

No que concerne às TAXAS também há o fenômeno da exoneração tributária. Algumas hipóteses estão efetivamente a tratar de IMUNIDADE CONSTITUCIONAL, por se tratar da intributabilidade do míximo existencial, um direito fundamental. Vejamos estas hipóteses: Art. 5º, XXXIV, "a" e "b", são a todos assegurados independente do pagamento de taxas: a)- direito de petição... b)- obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos...; Art. 5º, LXXIV, o Estado prestará assistência jurídica integral e gratuita aos que comprovarem insuficiência de recursos...; Art. 5º, LXXVI, "a" e "b", são gratuitos, para os reconhecidamente pobres na forma da lei, a)- o registro civil, b)- a certidão de óbito. Outras hipóteses de exonerações de TAXAS, tratam de verdadeiras não-incidência constitucional, a saber: Art. 5º, LXXIII, isenção de custas judiciais e ônus de sucumbência para o cidadão que sem má-fé propor ação popular que vise anular ato lesivo ao patrimônio público; Art. 5º, LXXVII, são gratuitas as ações de habeas corpus e habeas data, na forma da lei, os atos necessários ao exercício da cidadania; A educação é direito de todos e dever do Estado (art. 205, CF), por isso o art. 208, I, assegura que o dever do Estado com a educação será efetivado mediante a garantia de ensino fundamental obrigatório e gratuito, assegurada, inclusive, sua oferta gratuita para todos os que a ele não tiverem acesso na idade própria; Art. 226, § 1º, O casamento é civil e gratuita a celebração. Mais uma vez estar-se a tratar de forma de exoneração ligada a prestação de serviços públicos de registro; Art. 230, § 2º, aos maiores de 65 anos é garantida a gratuidade dos transportes coletivos urbanos, norma que vem densificar o direito de amparo aos idosos constitucionalmente assegurado no art. 230, caput, da CF.

Também há na CF hipóteses de exonerações tributárias atinentes às CONTRIBUIÇÕES. Vejamos: Art. 195, § 7º, Entidades beneficentes de assistência social são isentas diz o artigo, porém, na verdade trata-se de uma não-incidência constitucional porquanto não está ligada a direitos fundamentais. Segundo Regina Helena Costa a assistência educacional não se encontra albergada para efeito de imunidade tributária. Tal exoneração se justifica na medida em que a entidade de assistência social realiza beneficência, voltando o desempenho de suas atividades exatamente aos sujeitos que são beneficiários da assistência a ser prestada pelo Estado, na forma do que prescreve o art. 203 da CF. Art. 203 da CF, imunidade dos necessitados da assistência social, "A assistência social será prestada a quem dela necessitar, independentemente da contribuição à seguridade social... Ao contrário da previdência social, que também faz parte da seguridade social mas que possui caráter contributivo (arts. 149, parágrafo único, e 201, caput), esta exoneração fundamenta-se no amparo aos hipossuficientes, como expressão da proteção ao mínimo existencial.


Autor

  • Roberto Wagner Lima Nogueira

    mestre em Direito Tributário, professor do Departamento de Direito Público das Universidades Católica de Petrópolis (UCP) , procurador do Município de Areal (RJ), membro do Conselho Científico da Associação Paulista de Direito Tributário (APET) é autor dos livros "Fundamentos do Dever Tributário", Belo Horizonte, Del Rey, 2003, e "Direito Financeiro e Justiça Tributária", Rio de Janeiro, Lumen Juris, 2004; co-autor dos livros "ISS - LC 116/2003" (coord. Marcelo Magalhães Peixoto e Ives Gandra da Silva Martins), Curitiba, Juruá, 2004; e "Planejamento Tributário" (coord. Marcelo Magalhães Peixoto), São Paulo, Quartier Latim, 2004.

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NOGUEIRA, Roberto Wagner Lima. Notas a propósito das imunidades tributárias. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 9, n. 500, 19 nov. 2004. Disponível em: https://jus.com.br/artigos/5955. Acesso em: 28 mar. 2024.