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Atividade financeira do estado, planejamento tributário, teoria dos jogos e incentivos fiscais para o fomento da inovação tecnológica brasileira

Atividade financeira do estado, planejamento tributário, teoria dos jogos e incentivos fiscais para o fomento da inovação tecnológica brasileira

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Demonstra-se a lógica da utilização tanto do planejamento fiscal quanto da teoria dos jogos para o fomento de atividades econômicas, em especial da inovação tecnológica no Brasil e de sua importância para o contexto do desenvolvimento socioeconômico.

“Incentives are the essence of economics.”

Edward Lazaar, 1998

Resumo: O presente artigo abordará a temática incentivos/benefícios fiscais sob a perspectiva do planejamento fiscal e da teoria dos jogos, demonstrando a lógica da utilização tanto do planejamento fiscal quanto da teoria dos jogos para o fomento de atividades econômicas, em especial da inovação tecnológica no Brasil e de sua importância para o contexto do desenvolvimento socioeconômico brasileiro. O presente artigo irá desvendar a utilidade da teoria dos jogos para o correto manuseio do planejamento fiscal de forma legítima. Ademais, no contexto internacional, a utilização desonerativa do tributo para tal intento – P,D&I – é conhecida como função extrafiscal do tributo e ela é de suma importância para o incremento de tais atividades inovativas, para que possa ser alçado aos países mais desenvolvidos científica e tecnologicamente, uma vez que de nada adianta a um país ser referência econômica se não há melhoria dos índices de desenvolvimento social e tampouco independência tecnológica. Também será abordado no presente articulado que os incentivos/benefícios fiscais são ótimas ferramentas para que os particulares possam se sentir economicamente atraídos para o desempenho de determinada atividade não exercida a contento pelo Estado. Assim, as diversas outras nações utilizaram-se dos incentivos/benefícios fiscais para alavancarem a melhoria da qualidade de vida de sua população, bem como para garantirem o desenvolvimento econômico-social. Aliado aos incentivos/benefícios de natureza tributária, outros instrumentos jurídicos também podem ser utilizados para o fomento da inovação tecnológica, dentre eles a utilização de parcerias público-privadas, atualmente existente apenas para a  execução de obras públicas, nos moldes descritos na Lei 11079/2004. Restará demonstrado que a teoria dos jogos, juntamente com o planejamento fiscal são poderosos instrumentos para que incentivos/benefícios fiscais em P,D&I sejam utilizados de forma eficiente, fazendo com que o Brasil se estabeleça como potência tecnológica à altura de sua importância econômica no contexto mundial das Nações, eis que obedecidas as diretrizes constitucionais de solidariedade, igualdade, democracia e responsabilidade fiscal e transparência internacional, pode ser o perfeito instrumento para alavancar o progresso humano e material de todos.


1. Introdução.

 O planejamento tributário, seja ele realizado no plano nacional ou internacional, carece de um estudo metodizado sobre as melhores e mais eficientes formas de se economizar recolhimentos tributários. Nesse sentido, a teoria dos jogos apresenta-se como uma importante ferramenta para que o contribuinte possa maximizar os intentivos/benefícios tributários que lhe são outorgados por Lei.

 Nesse contexto, o presente artigo fará uma abordagem tanto sobre o planejamento tributário quanto à teoría dos jogos, especialmente sobre a imbricação que ambos podem ter para a maximização da economia – legítima – de tributos.

No capítulo 2 será feita uma incursão sobre a tributação, os incentivos e benefícios fiscais.

No capítulo 3 será tratado o conceito de incentivos e beneficios fiscais, bem como o caráter extrafiscal do tributo, demonstrando que ele pode exercer função regulatória e indutora.

No capítulo 4 serão abordados conceitos elementares sobre a teoria dos jogos,  incentivos/benefícios fiscais e planejamento tributário.

No capítulo 5 será a vez de abordar a  utilização de incentivos fiscais no Direito Comparado. 

Os dois últimos capítulos – 6 e 7 – serão dedicados às conclusões e indicação bibliográfica.


2. Tributação, incentivos e benefícios fiscais.

O Estado brasileiro é gigantesco e detém a complexa tarefa de cumprir todos os objetivos dispostos na Constituição Federal: construir uma sociedade livre[1], justa e solidária; garantir o desenvolvimento nacional; erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais; promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade, orientação sexual, ideológica ou política, bem como de toda e qualquer forma de discriminação social.

Para que o Estado possa desenvolver a contento suas competências e atribuições ele deve possuir dinheiro em caixa, uma vez que para que possa executar os serviços públicos a tempo e modo (isto é, de forma geral, eficiente, contínua, moderna, segura e adequada), bem como fazer investimentos em infraestrutura, inovação tecnológica e atividades ligadas à preservação ambiental e manutenção de bens e valores sociais[2] de cunho histórico, paisagístico ou cultural é necessário ter recursos financeiros suficientes para tanto. Sem dinheiro não há como o Estado prestar seus serviços essenciais para seu povo.

Cabe lembrar que a existência do orçamento[3], por si só, não atende aos reclamos de executoriedade dos serviços públicos e das demais demandas existentes. Em primeiro lugar porque o orçamento é apenas uma peça legal de previsão de receitas, conhecida como lei de meios, sendo chamada jocosamente por alguns doutrinadores por mera peça de ficção, pois suas disposições não significam que os valores pecuniários nela previstos efetivamente existam ou venham a existir no mundo dos fatos, já que dependem de sua execução (=arrecadação) e isso sem descurar-se das diversas contingências que gravitam em torno do tema. Em segundo lugar, porque apenas a previsão em lei orçamentária não garante que eles sejam, de fato, aplicados nos serviços públicos, já que no sistema constitucional o orçamento é apenas um programa, e mesmo sua previsão na lei não obriga o administrador em segui-lo, inexistindo a figura do orçamento-impositivo no ordenamento jurídico brasileiro.

A atividade financeira do Estado[4] inclui a criação, a cobrança e o gasto dos tributos[5]. Há autores que incluem no rol da atividade financeira os denominados créditos fiscais.

Seja como for, surge aqui o tributo e sua função tipicamente fiscal[6]: amealhar recursos para que o Estado desenvolva suas múltiplas e polifacetadas funções, uma vez que direitos não nascem em árvores[7] e carecem de recursos para que tenham efetividade. Vislumbra-se aqui a ocorrência da típica função fiscal dos tributos.

Outros fatores também se aliam ao discurso da necessidade de ampliação das fontes de recursos públicos, tais como: (a) hipercomplexidade dos fatos e das sociedades, que redunda nos comportamentos e desdobramentos de consequências diversas e em escala mundial, já que a História das sociedades demonstrou existir tanto períodos de riqueza ou desenvolvimento econômico ideal quanto a períodos de recessão econômica; (b) alto índice de desemprego em períodos de recessão, como a atualmente a grave crise que experimenta a Europa e Estados Unidos, causador de diversos embates sociais;  (c) custeio de atividades beligerantes;  (d) necessidade de inovação tecnológica;  (e) decorrência da industrialização ou globalização; (f) crise previdenciária em decorrência do regime de repartição dos benefícios em detrimento do regime de capitalização, mais eficiente e autossustentável;  (g) necessidade de agilidade no trato de assuntos econômicos.

O Tributo, nessa conjuntura, é uma prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada, na dicção do artigo 3º do Código Tributário Nacional.

A cobrança de tributos, ao contrário do que possa parecer a um leigo, não está solta, à vontade dos governantes. Há na Constituição Federal um longo catálogo de limites e princípios jurídicos[8] que disciplinam a atividade tributária, podendo-se mencionar, a título ilustrativo[9]: I - princípio federativo;   II – princípio republicano;  III - princípio da justiça tributária;  IV - princípio da segurança jurídica;  V - princípio da justiça social;  VI - princípio da liberdade de iniciativa privada e propriedade;  VII - princípio da igualdade;  VIII - princípio da razoabilidade; IX - princípio da proporcionalidade;  X – princípio da destinação dos impostos a fins exclusivamente públicos;  XI - princípio da legalidade; XII - princípio da irretroatividade;  XIII - princípio da capacidade contributiva;  XIV - princípio da anterioridade/noventena;  XV - princípio do mínimo existencial;  XVI - princípio do não-confisco;  XVII - princípio da liberdade de tráfego;  XVIII - princípio da eficiência;  XIX - princípio da moralidade;  XX - princípio da impessoalidade;  XXI – princípio da praticidade;  XXII - princípio da proibição de isenção heterônoma; XXIII - princípio da proibição de moratória heterônoma;  XXIV - princípio da essencialidade dos produtos tributados por IPI e  ICMS; XXV - princípio do devido processo legal;  XXVI - princípio da uniformidade tributária;  XXVII – princípio da inviolabilidade e intimidade de dados;  XXVIII – princípio do caráter pessoal dos impostos;  XXIX - princípio da não-discriminação em razão da procedência ou destino;  XXX - princípio da anualidade; XXXI – princípio da progressividade; XXXII – princípio non olet;[10] XXXIII – princípio da imundade recíproca; XXXIV – princípio da publicidade. O rol acima é apenas ilustrativo.

Conforme afirmado, os tributos são instituídos para que o Estado faça frente a despesas para manutenção de todo o aparato e serviços públicos e a isso se dá o nome de fiscalidade. O tributo, nesta hipótese, ostenta fins meramente arrecadatórios.

Ocorre que, em decorrência do que determina a Constituição Federal, especificamente no artigo 151, inciso I, os tributos podem também ter fins extrafiscais, a fim de regular determinados valores, em especial parcela da atividade econômica, a fim de garantir o desenvolvimento social.

Neste sentido, quando o Estado quer incrementar determinado setor da economia ele utiliza os incentivos/benefícios fiscais. Incentivo/benefício fiscal, grosso modo, é toda ação ou omissão do Estado que propicia a uma pessoa o gozo de um direito se cumprir determinadas condições e a se comportar de determinada maneira.  Nesse contexto, o senador vitalício e jurista italiano, Norberto Bobbio, utiliza a linguagem de sanção premial[11] quando o legislador, para recompensar determinado comportamento do destinatário da norma jurídica, prevê a concessão de vantagens ou prêmios para aqueles que atendem aos preceitos da lei. Ocorrida a incidência da norma e o cumprimento de seu preceito, invés de punição vem a concessão de benefícios.

Com efeito, conforme asseverado, não se pode perder de vista que constitui objetivo fundamental do Brasil a construção de uma sociedade livre, justa e solidária e a garantia do desenvolvimento nacional.

A concessão de incentivos/benefícios fiscais visa conferir maior justiça com o desenvolvimento social. Nessa trilha de raciocínio, a concessão de incentivos/benefícios fiscais, a par de representar aparente violação ao princípio da igualdade e de outros princípios constitucionais limitadores, não chega na verdade a ocorrer tal desrespeito a preceitos constitucionais, uma vez que é a própria Constituição Federal que autoriza tal proceder, demonstrando a legitimidade constitucional dos incentivos/benefícios tributários. Também deve ser ressaltado que cabe à União Federal instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos/incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócioeconômico entre as diferentes regiões do País, sendo uma amostra de que a concessão de incentivos/benefícios fiscais não é medida ilegítima e imoral se for adequadamente manejada a fim de imprimir uma maior inclusão social.

A concessão de incentivos/benefícios fiscais para determinado setor econômico poderá ostentar a tisna de arbitrariedade acaso não seja fundamentado em valores substanciais da República, retratando ocorrência de discriminações odiosas, além de afronta aos princípios da atividade econômica[12]. Humberto Ávila abordou a questão devidamente, ao analisá-la sob o prisma da igualdade tributária. São suas as seguintes palavras:

“Nesse sentido, é comum escutar, por parte do contribuinte, a alegação de que a norma tributária é injusta, por desigual, na medida em que deixa de atentar para as particularidades do seu caso ou dele próprio. "O meu caso é diferente", exclama o contribuinte individual, reclamando, por exemplo, por não poder deduzir, da base de cálculo do imposto sobre a renda, a totalidade das despesas com educação ou com tratamentos médicos, sendo obrigado a obedecer a um padrão legal que permite a dedução somente até um determinado limite, aplicável a todos os contribuintes, indistintamente. O contribuinte insurge-se contra o conteúdo da norma tributária, pois a considera injusta, pelo fato de ela não levar em conta as suas particularidades, tratando-o, meramente, como membro de uma classe de indivíduos (os contribuintes do imposto sobre a renda) e, não, como um indivíduo. "E eu?", reclama como a exigir a inserção das suas particularidades no âmbito da norma tributária.”[13]

O tributo pode servir como um excelente mecanismo de regulação da economia[14], incentivando, estimulando ou fomentando determinados comportamentos sociais para com isso atingir a otimização dos fatores de produção.  E isso ocorre em diversos setores sociais: cultura, meio-ambiente e economia.

Veja-se o que relata Fábio de Sá Cesnik sobre os efeitos da concessão de incentivos/benefícios fiscais ligados à cultura ocorrida nos Estados Unidos da América, ao contrário do que ocorre no Brasil, onde apenas recentemente (há menos de trinta anos) políticas públicas de incentivo à cultura foram estabelecidas:

“Ao revés desse contexto, já em 1917, o governo dos Estados Unidos da América adotara a política de incentivos à cultura (tax deduction). Por meio desse sistema, podia-se abater o valor efetivamente doado do imposto devido. Esse sistema vigorou por cerca de setenta anos e hoje, como reflexo de seus efeitos estruturados, tem-se um sistema cultural desenvolvido e com grande expressão, ao mesmo tempo que uma política forte de investimento em cultura. Alguns importantes investidores americanos surgiram nesse período, dando origem a importantes instituições, tais como: Fundação Rockfeller, Universidade de Chicago, Fundação Guggnheim, além da iniciativa de famílias tais como Carnegie, Morgan, Vanderbit, Ford e tantas outras”[15].

Enquanto há longa data diversos países hoje considerados desenvolvidos tenham incentivado a iniciativa privada para investimentos em determinados setores importantes e estratégicos, pouco se fez no Brasil.

Para utilizar como paradigma o comportamento dos Estados Unidos da América com sua cultura, o Brasil teve apenas em 1986 “a primeira experiência de incentivo fiscal à cultura com a Ley Sarney, que durou até 1990”[16], demonstrando o atraso, desconhecimento e descaso do Estado com a utilíssima ferramenta de regulação dos comportamentos econômicos da sociedade.

No contexto internacional, cabe pontuar que os incentivos/benefícios tributários podem também ser utilizados no que diz respeito ao fomento da inovação tecnológica (incluindo-se aqui a indústria automobilística, agropecuária, farmacêutica, cosmética, química fina, médico-hospitalar, dentre tantas outras, além de atividades esportivas e culturais), pois além de ser também economicamente desejável pelas empresas de P,D&I (=pesquisa, desenvolvimento e inovação) representa dispêndio sobre temas não explorados diretamente pelo Estado.

Os incentivos/benefícios fiscais podem ser legitimamente utilizados como ferramenta para extirpar as desigualdades regionais e implementar o desenvolvimento social, tal qual determina a Constituição Federal. Aliás, sobre o uso dos incentivos/benefícios fiscais para eliminar ou reduzir as desigualdades sociais, a doutrina espanhola é categórica ao relembrar que:

“Como es sobradamente sabido, existen manifiestas e irritantes desigualdades de situaciones econômicas y sociales, en la más amplia acepción de los términos, entre los diversos pueblos que componen la humanidad. De entre ellos, unos pocos, si bien contando con poblaciones numerosas, vienen, desde tiempo atrás, disfrutando de un alto grado de desenvolvimiento y bienestar, de elevado tenor de vida, de progreso material, econômico, cultural, social en suma, en sus diversos aspectos; mientras que junto a ellos se hallan otros que padecen de retraso en grado vario, en los diferentes premencionados aspectos. Rezago que no es exagerado calificar de infrahumano  en lo que concierne a algunos de entre ellos. Países retrasados, estos, a cuyas expensas, sin duda, por otra parte, los mencionados en primer término, vale decir, los desarrollados, los avanzados, consiguieron en gran medida alcanzar (e incluso en gran parte lograr mantener aún) el alto nivel económico-social de que disfrutan. Deplorable e injusta situación y circunstancias que exaculan de la memória el estigmático aforismo, que también en este plano ensombrece y descasta al ser humano: “Homo hominis lúpus”.”[17]

Como visto, a política de concessão de incentivos/benefícios fiscais além de ter a capacidade de fomentar determinada atividade – econômica, artística, cultural – também é um poderoso elemento para propiciar o desenvolvimento social, como quer a Constituição Federal.


3. Incentivos/benefícios Fiscais-tributários – Conceito - Caráter extrafiscal do tributo – O tributo exercendo função regulatória e indutora

Conceitua-se como incentivos/benefícios fiscais-tributários toda e qualquer desoneração tributária - seja por intermédio de concessão de isenções tributárias, não-incidência, alíquota zero, créditos presumidos, deduções e depreciações patrimoniais - com a finalidade extrafiscal de implementar políticas públicas de fomento a atividades econômicas estratégicas, atendidos os princípios da juridicidade, legitimidade, capacidade contributiva, desenvolvimento sustentável e justiça social.

 Em primeiro lugar, cabe ressaltar que a concessão de incentivos/benefícios fiscais deve ostentar o aspecto da juridicidade, uma vez que não apenas a Constituição Federal deverá ser observada, mas também todo o conjunto legal que venha a tornar razoável a concessão de incentivos/benefícios e desonerações, como, por exemplo, o cumprimento de exigências de uma administração tributária responsável, transparente, equilibrada e controlada.

Em segundo lugar, registre-se que os incentivos/benefícios fiscais deverão ser legítimos, isto é, serem criados conforme o figurino de representação popular, conforme os trâmites legais e visando a uma finalidade social.

Em terceiro lugar e não menos importante deve ser lembrado que os incentivos/benefícios fiscais também deve trazer em si o respeito ao conceito de justiça social, uma vez que determinada parcela da sociedade será beneficiada em detrimento de um outro tanto que sofrerá o desequilíbrio com as benesses legais. Nesse sentido, não cabe esquecer que a Lei de Responsabilidade Fiscal impõe que a concessão de incentivos/benefícios deverá vir acompanhada de medidas compensatórias.

 Tais exigências constitucionais visam legitimar os incentivos/benefícios criados e que eles não venham a atender apenas determinadas pessoas ligadas ao poder político. Sem dúvidas que incentivos/benefícios desta natureza certamente violaria o princípio da justiça tributária. O tributarista Heleno Taveira Torres ao prefaciar a monografia de Marcos André Vinhas Catão arremata:

“Os incentivos fiscais mantêm íntima relação com o conceito de justiça. É dever do Estado reduzir desigualdades e promover as condições necessárias para que os cidadãos e suas empresas tenham condições de suportar a carga tributária sem comprometer a própria existência ou a lucratividade necessária. O conceito de distribuição de rendas que é inerente aos tributos não pode chegar aos efeitos de verdadeiros confiscos, levando uns poucos à penúria, para garantir a presença de um Estado assistencialista. Antes, cumpre ao Estado fomentar o desenvolvimento econômico, criando oportunidades, garantindo seu crescimento e manutenção de modo duradouro, de um tal modo que o capital não perca o gosto de ser capital investido na produção.”[18]

Sem a observância de tais diretrizes, toda e qualquer concessão indiscriminada e irrazoável de incentivos/benefícios ou desonerações tributárias representará em insofismável criação de discriminações odiosas, repudiada pela Constituição Federal.

A concessão de incentivos/benefícios fiscais pode ser uma saída para aqueles setores da economia em que ao Estado não convenha se imiscuir e ao menos possibilite – mediante a concessão de sanções premiais – que a iniciativa privada o faça.

Não se pode perder de vistas que a espiral de problemas sociais que demanda por serviços públicos eficientes cresceu enormemente com a promulgação da Constituição Federal de 1988 e juntamente com ela mostrou-se necessária a ampliação das fontes de receitas tributárias para o Estado-Administração conseguir acompanhar a cobertura de tais gastos.

 Nesse leque ilustrativo de responsabilidades sociais, inclui-se a necessidade de utilização de incentivos[19] fiscais para alocação em determinados segmentos da economia cujo Estado, em razão do princípio da subsidiariedade, entrega aos particulares para desenvolvimento e exploração, em razão de sua maior dinamicidade.

   O Estado brasileiro é comprometido com o desenvolvimento do país para o progresso social. Estampa tal promessa diversas passagens da Constituição Federal, como exemplificativamente rezam: o preâmbulo[20]; artigo 1º; artigo 3º, II; artigo 43, § 2º, inciso III; artigo 151, inciso I; artigo 159, inciso I, alínea c; artigo 174; artigo 192; artigo 219; artigo 239, §1º.

A importância da execução de incentivos/benefícios fiscais não pode ser olvidada, seja para melhora de vida da sociedade em geral, haja vista que o progresso na pesquisa técnico-científica[21], via de regra, é a solução de graves problemas sociais.

Tais incentivos que são concedidos à inovação tecnológica são propiciadores a um Estado mais moderno, mais enxuto, mais competitivo, servindo tais investimentos a alavancagem econômica, cultural, política e social de uma nação.

Não se pode perder de vista que atividades de inovação tecnológica podem residir a solução para diversos males que afligem a sociedade.

Alinhe-se a tal exposição o exemplo concreto demonstrado em recentíssimo julgamento onde se discutia a realização de pesquisas científicas envolvendo as células-tronco embrionárias na salvaguarda de bens juridicamente tutelados. Do exemplo constatou o mais elevado Tribunal Judiciário brasileiro a primazia no trato do tema debatido em razão de seus múltiplos e importantes aspectos, especialmente por envolver a aplicabilidade e efetividade dos princípios da dignidade da pessoa humana e pela busca da felicidade ou a minoração do sofrimento humano[22].

Resta demonstrado e indiscutível, especialmente com a decisão proferida pelo Tribunal que se encontra na cúspide do sistema judiciário brasileiro, que quando a Constituição Federal eleva como objetivo maior do Estado a construção de uma sociedade livre, justa e solidária, com garantia do desenvolvimento nacional aliada à erradicação da pobreza, a marginalização e à redução das desigualdades sociais[23] deve, por óbvio, garantir a efetividade da pesquisa técnico-científica, uma vez que não há país que tenha ultrapassado a barreira das mazelas sociais sem que tenha investido – e maciçamente – na pesquisa, na ciência e na tecnologia.

Se por um lado, os cidadãos têm o dever fundamental de contribuir (=dever fundamental de pagar impostos, na linguagem consagrada na doutrina portuguesa), o que deve ser compreendido não apenas como um sacrifício, mas uma faceta da liberdade de participação e solidariedade que fundamentam o Estado Democrático de Direito[24], por outro, o poder de tributar não é ilimitado, encontrando as restrições trazidas na letra e no espírito da Carta Constitucional e tal documento político é explícito no uso de incentivos para fomento de atividades importantes ao país.

 Que o tributo também pode – e deve – ser utilizado como regulador da economia ninguém duvida. De fato, o tributo é um potencial incentivador das atividades econômicas privadas, podendo alavancar o progresso social. Há longa data, o publicista Antônio Roberto Sampaio Dória em obra denominada Incentivos Fiscais para o Desenvolvimento ensinava:

“Velho instrumento de vitalização econômica dirigida, o estímulo tributário desdobrou-se no Brasil, na década passada, num leque de alternativas que em originalidade, amplitude e ambição de propósitos, não encontra símile no mundo contemporâneo. Programas de desenvolvimento lastreados em análoga instrumentação, como o do Mezzogiorno na Itália meridional e o de Porto Rico nas Antilhas, apequenam-se diante da experiência brasileira que, ainda quase só potencial, entremostra apenas seus primeiros frutos.

Do ângulo positivo, revelou o incentivo fiscal extraordinária flexibilidade em se acomodar aos mais diversificados escopos. Constitui-se, ademais, excelente fórmula de compromisso para integrar, no projeto comum de desenvolvimento de correção de desequilíbrios no país, o dinamismo no processo econômico de correção de desequilíbrios no país, o dinamismo no processo econômico privado e a necessária coordenação da receita, a mola que os impulsiona.”[25]

    Se pela visão do ilustre doutrinador - cuja obra foi escrita há mais de quatro décadas – e em momento histórico em que o Brasil ainda não tinha despontado como uma nação promissora para solução dos problemas mundiais que ora se avizinham, a questão dos incentivos fiscais retratava um “leque de alternativas que em originalidade, amplitude e ambição de propósitos”, muito mais agora o tema se encontra em pauta, nacional e internacional, haja vista que, agora, o Brasil passa a ocupar lugar de destaque que merece no âmbito internacional.

    Com efeito, a utilização do tributo como instrumento regulatório e indutor de progresso social não dispensa o cumprimento substancial de algumas diretrizes constitucionais necessárias: legitimidade, igualdade e justiça social, sob pena de os incentivos criados servirem apenas de enriquecimento de determinada e privilegiada parcela da sociedade em detrimento de muitos. Aliás, no Brasil, sob o argumento social de progresso social acabaram ocorrendo alguns desajustes no que diz respeito à carga tributária, sendo inesquecível a lição do tributarista carioca Ricardo Lobo Torres sobre o embate redistribuição de rendas e desenvolvimento econômico[26].

   Aurélio Pitanga Seixas Filho ressalta que os "Incentivos fiscais são concedidos para exercerem uma função de desenvolver determinada atividade, considerada relevante para o legislador."[27] Percebe-se que historicamente que o Brasil utilizou mal os denominados incentivos  fiscais em seu passado recente e que tal temática é sombra de dúvidas, questão afeta aos princípios da igualdade[28], capacidade e justiça fiscal.

Desta forma, qualquer Estado que tenha por bandeira a promoção do bem comum, com independência nacional, prevalência dos direitos humanos e cooperação entre os povos para o progresso da humanidade não deve se furtar de tal encargo social: o de realizar pesquisas para o fim de alavancar o progresso social, tanto nacional quanto mundial, tanto mais da pessoa humana quanto mais material.

O Estado não cumpre adequadamente com o fomento de atividades ligadas à inovação tecnológica e os incentivos tributários criados na área de pesquisa tecnológico-científica, uma vez que as desonerações existentes referem-se, em suma, aos impostos de importação e de renda. A restrição dos incentivos a apenas duas espécies de tributos demonstra que o Brasil não se preocupa com o progresso científico e a independência tecnológica, como países muito menos expressivos se preocupam, autorizando a afirmativa de que um país é grande porque investiu em pesquisa de ponta e não necessariamente investe em pesquisa de ponta porque é grande.

Nesse conjunto de ideias, o setor privado brasileiro é o grande responsável pelo aporte financeiro nas pesquisas científicas realizadas e tal fato não discrepa do panorama internacional.

“O setor produtivo é o principal empreendedor de pesquisa e  desenvolvimento (P&D) nos países da Organização de Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE). A participação das empresas no gasto total com P&D nesses países era, em média, de 69% em 2001; as universidades respondiam por 17,4%, cabendo 10,5% ao governo e 2,8% a entidades privadas não lucrativas. A importância das atividades de P&D promovidas pelas empresas é comum à maioria dos 24 países analisados: em 17 deles a participação das empresas no gasto total com P&D situava-se entre 80% e 60% em 2001; na Espanha, na Austrália e na Itália, situava-se em torno de 50%; apenas nos casos da Nova Zelândia, da Grécia, de Portugal e do México essa porcentagem era inferior a 40% [...]”[29]

A inovação tecnológica pode resolver diversos problemas sociais, de todas as matizes. A Constituição Federal brasileira consagra os princípios da função social da propriedade, valores sociais do trabalho e da livre iniciativa.

Aliado a isso, a atividade financeira e tributária do Estado deve atender à satisfação das necessidades sociais para que a sociedade brasileira desfrute de uma saudável qualidade de vida, conforto, dignidade com melhora dos serviços públicos que lhe são oferecidos e para que males que afligem a sociedade sejam minorados, contornados ou suprimidos com uso de tecnologia.

 Nesse contexto, por ser o fomento a “atividade administrativa de incentivo à iniciativa privada de utilidade pública, por meio de subvenções, financiamentos, favorecimentos fiscais e desapropriações”[30] a afirmativa está a demonstrar que os incentivos fiscais-tributários podem ser utilizados com o escopo de desonerar as atividades ligadas à pesquisa científica para o fim de que mais e melhores inovações tecnológicas possam ser desenvolvidas e colocadas à disposição do público-destinatário, a fim de solucionar problemas que atormentam a sociedade.

Conforme visto, a Constituição Brasileira de 1988 instituiu um Estado Democrático de Direito no Brasil, no qual a tributação é instrumento da sociedade e está autorizada e apta a viabilizar a arrecadação de recursos para a manutenção da estrutura político-administrativa estatal à adequada satisfação dos fins públicos[31] com a disponibilização de serviços públicos eficientes e econômicos.

Eros Roberto Grau já teve oportunidade de abordar a questão de que a competitividade econômica (=participação econômica mundial) depende da geração de tecnologias próprias e isso até para defesa da soberania estatal. De fato, a dependência por tecnologia externa coloca em risco a defesa dos interesses nacionais frente a empresas internacionais. O fragmento do texto merece ser transcrito:

“Essa participação depende da possibilidade local de geração de tecnologia. Daí a razão de discriminações do tipo acima referido serem praticadas mesmo pelos Estados desenvolvidos, em defesa da economia nacional, em nome do princípio da sua soberania. Relembre-se, ainda nos Estados Unidos, o chamado “caso Fujitsu”, noticiado pela revista Fortune, de 22.3.82, pp. 56 e ss. O governo norte-americano instaurou procedimento licitatório tendo por objeto a aquisição de quatrocentas e quatro milhas de fibras óticas para a ligação da rede telefônica entre Washington e Boston, a ser instalada pela American Telephone & Telegraph (AT&T). Embora a proposta da Fujitsu, empresa japonesa, fosse bem inferior à da concorrente americana, a Western Eletric – seu preço era 33% superior àquela – o objeto da licitação foi atribuído a esta última, por razões, alegadas, de segurança nacional (national-security). [...]”[32]

Conforme visto, detém a desoneração tributária por intermédio da concessão de incentivos/benefícios fiscais a poderosa função de interveniência no querer dos agentes econômicos, sejam eles pequenos, médios ou grandes, nacionais ou internacionais. Serve de iniludível fonte de fomento[33] de atividades econômicas, culturais, desportivas, podendo o Estado criá-la, incentivá-la ou mesmo reduzi-la. Embora, em tese, possa destruir a atividade econômica, tal não pode ocorrer, em razão do direito à propriedade privada e à iniciativa econômica que cabe aos particulares. Ademais, como é sabido, a atividade tributária não pode ir ao ponto de destruir a propriedade ou impossibilitar o exercício de atividade econômica. Em tal sentido apontam as Súmulas 70[34], 323[35] e 547[36] do Supremo Tribunal Federal.

Marciano Seabra de Godoi e Júnia Roberta Gouveia Sampaio observam:

“A Constituição Federal de 1988, conforme se verifica pelos dispositivos transcritos acima, permite e em alguns casos ordena a utilização do tributo como instrumento para as mais diversas políticas econômicas e sociais. A esta utilização do tributo voltada primordialmente para outros objetivos, que não o da arrecadação de recursos com os quais fazer frente às despesas e investimentos públicos, dá-se o nome de extrafiscalidade.”[37]

A extrafiscalidade diz respeito ao aspecto não simplesmente arrecadatório dos tributos[38], possuindo outros objetivos sócio-econômicos. O Estado, ao instituir incentivos tributários - e faz isso se utilizando da oneração ou desoneração fiscal - tributária por intermédio de sanções premiais ou preceitos que contém fomento à atividades econômicas atinge objetivos de outra natureza, que não a arrecadação de dinheiros.

Se por um lado pode-se dizer que a parafiscalidade - que ocorre quando o Estado institui determinado tributo e sua arrecadação fica a destinada de terceira pessoa que aplicará o tributo para finalidades sociais - é forma mais antiga de tributação, pois na antiguidade criava-se tributos específicos à medida que surgiam as necessidades específicas e existentes no Estado, de improviso, o aspecto da extrafiscalidade é fenômeno moderno e surgiu com a necessidade cada vez maior do Estado intervir na Economia, fenômeno que se recrudesceu a partir do início deste século e que certamente veio para ficar nas políticas econômicas de todas as nações desenvolvidas.

Assim, a extrafiscalidade é a expressão do poder de polícia do Estado e de sua capacidade de atuação interventiva ou indutiva da economia. Pelo exercício do poder regular, a tributação e o exercício do poder de tributar encontram limites na imposição de comportamentos com objetivos extrafiscais.

A extrafiscalidade pode ser manuseada para fins outros, tais quais: (a) proteção de bens e valores culturais; (b) proteção de bens ambientais; (c) proteção da saúde humana e animal; (d) incentivo a determinado segmento da atividade econômica.    Lafayete Josué Petter abordou a questão dos incentivos fiscais para defesa do meio ambiente, com a edição da Emenda Constitucional 42/2003 da seguinte maneira:

“A Emenda Constitucional n° 42, de 19-12-03 conferiu nova redação ao inciso VI do artigo 170 da Constituição Federal, assim dispondo: "defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos produtos e serviços e de seus processos de elaboração e prestação". Como já assinalamos: Por tratar-se de emenda constitucional que deu nova conformação ao sistema tributário nacional, há de ser examinado também sob o ângulo fiscal a nova redação conferida ao inciso VI. Do ponto de vista ambiental o mercado pode apresentar falhas, isto é, produtos e serviços transacionados podem gerar atividades degradantes, seja nos processos de elaboração, seja no descarte após o consumo ou no uso de bens e serviços. Daí falar-se numa "deseconomia externa". O tratamento diferenciado, nessas hipóteses, importaria em onerar essas atividades de maneira discriminada, em grau variado. Da mesma forma, nos casos de externalidades positivas, o tratamento diferenciado consistiria em adotar uma atitude premial para produtos ou serviços cujos processos de elaboração e prestação e respectivo uso ou consumo ocasionassem efeitos benéficos à proteção ambiental. Nesse sentido, a idéia da adoção de uma sanção positiva tributária em face da atividade econômica realça o aspecto extrafiscal que pode marcar as políticas tributárias. Essas passam a ser um aspecto significativamente novo e com grande potencial de possibilidades e resultados, eis que a concessão de subvenções e incentivos e mesmo a graduação de alíquotas de tributos são indutoras da atividade econômica, cujos agentes passam a considerar tais efeitos nas decisões tomadas havendo um direciona­mento natural da economia dentro de uma pauta de susten­tabilidade.”[39]

O rol acima apresentado é apenas ilustrativo, já que a utilização do tributo com finalidade extrafiscal depende das necessidades existentes, dos valores e princípios que se quer proteger em determinada sociedade, fatos esses sempre móveis no tempo e no espaço e, ainda mais, da inventividade de seu uso em prol do bem comum. De fato, é antigo o uso da extrafiscalidade para atendimento de interesses sociais.

Conforme afirmado, o tributo, aqui, age com sua função extrafiscal, isto é, não é utilizado primordialmente para arrecadação de divisas, mas de disciplinar ou influenciar em determinado comportamento a atividade dos particulares. O Estado, agindo assim, intervém na economia de forma indutora, chamando a doutrina de intervenção por absorção ou por participação. Luís Eduardo Schoueri pontua:

“Ambas as formas de intervenção têm atuação no (ou sobre o) Domínio Econômico. Importa defini-lo. Para tanto, parte-se da idéia de intervenção do Estado para se compreender que intervir necessariamente significa o Estado ingressar em área que originalmente não lhe foi cometida. Assim, não há intervenção nos casos de que trata o artigo 175 (prestação de serviços públicos, que incumbe ao Poder Público, na forma da lei, diretamente ou sob o regime de concessão ou permissão). De intervenção, por outro lado, trata o artigo 174, que se refere à atividade do Estado "como agente normativo e regulador da atividade econômica". Este Domínio Econômico é, assim, campo estranho ao Estado, que apenas atua diretamente (intervenção por absorção ou por participação) na forma do artigo 173. Este dispositivo constitucional, por sua vez, contemplando a atuação no Domínio Econômico, impõe, dentre outras condições, "a sujeição ao regime jurídico próprio das empresas privadas, inclusive quanto aos direitos e obrigações civis, comerciais, trabalhistas e tributários" (artigo 173, § 1º, II), determinando, ainda, o § 2º que "as empresas públicas e as sociedades de economia mista não poderão gozar de privilégios não extensivos às do setor privado". Fica claro, pois, que o Domínio Econômico há de ser compreendido como aquela parcela da atividade econômica em que atuam agentes do setor privado, sujeita a normas e regulação do setor público, com funções de fiscalização, incentivo e planejamento, admitindo-se, excepcionalmente a atuação direta do setor público, desde que garantida a ausência de privilégios.”[40]

A utilização do tributo com função extrafiscal pode ser utilizada em diversas hipóteses ponderadas pelos valores constitucionais, como nos casos regulatórios dos impostos de importação, exportação, operações financeiras e contribuições de intervenção no domínio econômico e fomento em atividades de pesquisa técnico-científica e atividades desportivas. Celso Ribeiro Bastos afirmou:

“O Poder Executivo estabelecerá mecanismos de incentivos fiscais e financeiros, de forma simplificada e descentralizada, às microempresas e às empresas de pequeno porte, levando em consideração a sua capacidade de geração e manutenção de ocupação e emprego, potencial de competitividade e de capacitação tecnológica, que lhes garantirão o crescimento e o desenvolvimento.”[41]

Nessa contextura, o Supremo Tribunal Federal tem entendido como legítimo o uso de alíquotas progressivas no imposto sobre a propriedade territorial urbana, a fim de forçar o proprietário do bem subutilizado ao atendimento do cumprimento da função social da propriedade imobiliária, de acordo com os parâmetros do plano diretor da cidade. Confira-se:

“IPTU. ALÍQUOTAS PROGRESSIVAS. INCONSTITUCIONALIDADE. Entendimento firmado pelo Plenário do STF no sentido de que a única hipótese constitucional de progressividade das alíquotas do IPTU é a extrafiscal, destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade. Agravo regimental improvido.”[42]

Em diversas outras situações em que necessário se mostrou o uso do tributo com finalidade extrafiscal, o Supremo Tribunal Federal considerou correta a utilização do tributo com tal fim.  Assim ocorreu no caso da utilização da função regulatória do IOF, restando pacificado que a “concessão desse beneficio isencional traduz ato discricionário que, fundado em juízo de conveniência e oportunidade do Poder Público, destina-se, a partir de critérios racionais, lógicos e impessoais estabelecidos de modo legitimo em norma legal, a implementar objetivos estatais nitidamente qualificados pela nota da extrafiscalidade.” O acórdão que tem a seguinte redação:

 “AGRAVO DE INSTRUMENTO - IOF/CÂMBIO - DECRETO-LEI 2.434/88 (ART. 6.) - GUIAS DE IMPORTAÇÃO EXPEDIDAS EM PERÍODO ANTERIOR A 1. DE JULHO DE 1988 - INAPLICABILIDADE DA ISENÇÃO FISCAL - EXCLUSÃO DE BENEFÍCIO - ALEGADA OFENSA AO PRINCÍPIO DA ISONÔMIA - INOCORRÊNCIA - NORMA LEGAL DESTITUIDA DE CONTEUDO ARBITRÁRIO - ATUAÇÃO DO JUDICIÁRIO COMO LEGISLADOR POSITIVO - INADMISSIBILIDADE - AGRAVO IMPROVIDO. - A isenção tributária concedida pelo art. 6. do DL 2.434/88, precisamente porque se acha despojada de qualquer coeficiente de arbitrariedade, não se qualifica, tendo presentes as razões de política governamental que lhe são subjacentes, como instrumento de ilegítima outorga de privilégios estatais em favor de determinados estratos de contribuintes. A concessão desse benefício isencional traduz ato discricionário que, fundado em juízo de conveniência e oportunidade do Poder Público, destina-se, a partir de critérios racionais, lógicos e impessoais estabelecidos de modo legítimo em norma legal, a implementar objetivos estatais nitidamente qualificados pela nota da extrafiscalidade. - A exigência constitucional de lei formal para a veiculação de isenções em matéria tributária atua como insuperável obstáculo a postulação da parte recorrente, eis que a extensão dos benefícios isencionais, por via jurisdicional, encontra limitação absoluta no dogma da separação de poderes. Os magistrados e Tribunais - que não dispõem de função legislativa - não podem conceder, ainda que sob fundamento de isonomia, o benefício da exclusão do crédito tributário em favor daqueles a quem o legislador, com apoio em critérios impessoais, racionais e objetivos, não quis contemplar com a vantagem da isenção. Entendimento diverso, que reconhecesse aos magistrados essa anômala função jurídica, equivaleria, em última análise, a converter o Poder Judiciário em inadmissível legislador positivo, condição institucional esta que lhe recusou a própria Lei Fundamental do Estado. E de acentuar, neste ponto, que, em tema de controle de constitucionalidade de atos estatais, o Poder Judiciário só atua como legislador negativo (RTJ 146/461, rel. Min. Celso de Mello).”[43]

A atividade econômica é dinâmica e não pode esperar pelos intermináveis debates parlamentares para que a situação seja resolvida, ou seja, para que uma lei seja editada. Em razão disso é que, dentro de determinados parâmetros legais, é autorizado o Poder Executivo em manejar as alíquotas – para majorá-la ou minorá-la – dos tributos regulatórios.

Entretanto, a utilização dos tributos com finalidade extrafiscal está muito além do uso dos tributos regulatórios. Existem mais situações que demandem uma utilização mais regular da função extrafiscal dos tributos e dentre elas pode-se incluir sua utilização para fins de fomento de atividades econômicas a cargo dos particulares.

O que ora é defendido neste artigo é que os incentivos/benefícios fiscais não só podem como devem ser utilizados para o progresso nacional, impulsionando a indústria em diversos setores relegados ao oblívio em razão da insignificante ou nenhuma norma incentivadora das atividades.


4. A Teoria dos Jogos, os Incentivos Fiscais e o Planejamento Tributário.  

Cabe inicialmente pontuar alguns conceitos sobre a Teoria dos Jogos.

A Teoria dos Jogos é um ramo da ciência matemática que trata do estudo de casos e hipóteses estratégicas onde os jogadores podem, diante de um determinado número de arranjos e combinações, escolher diferentes modos e ações com o objetivo de melhorar sua eficiência.

Segundo Ronaldo Fiani, os jogos podem ser conceituados como sequenciais, estratégicos, com informação imperfeita, com conhecimento comum, com informação completa.  Um jogo é sequencial quando “os jogadores realizam seus movimentos em uma ordem predeterminada[44]”. É estratégico um jogo quando existe “um plano de ações que especifica, para um determinado jogador, que ação tomar em todos os momentos em que ele terá que decidir o que fazer[45]”. Nesse contexto classificatório, um jogo é considerado de informação perfeita quando todos os jogadores conhecem toda a sistemática do jogo previamente às escolhas a serem feitas. Em sentido contrário, um jogo é considerado de informação imperfeita se “algum jogador, em algum momento do jogo, tem de fazer suas escolhas sem conhecer exatamente a história do jogo até ali[46]”. Ademais, o jogo é de informação comum quando os jogadores conhecem a informação “todos os jogadores sabem que todos os jogadores conhecem a informação, todos os jogadores sabem que todos os jogadores sabem que todos os jogadores conhecem a informação e assim por diante[47]”, infinitamente.

Um jogo é considerado de informação completa quando as recompensas dos jogadores são de conhecimento comum[48].  Quando um fato é de conhecimento comum, isso significa que todos os jogadores sabem do fato, todos os jogadores sabem que todos os jogadores sabem do fato, todos os jogadores sabem que todos os jogadores sabem que todos os jogadores sabem do fato e assim por diante, infinitamente. Quando se supõe que a racionalidade dos jogadores é de conhecimento comum, diz-se que está sendo adotada a hipótese do conhecimento comum da racionalidade (CCR).[49]

As estratégias que restam em um processo de eliminação iterativa de estratégias estritamente dominadas são chamadas estratégias racionalizáveis[50].

Um jogo também pode ser considerado como não-cooperativo quando os jogadores não podem estabelecer compromissos garantidos. Em sentido contrário, se porventura os jogadores podem estabelecer compromissos, e esses compromissos possuem garantias efetivas, diz-se que o jogo é cooperativo.[51]

Como é divulgado e por todos conhecida, a carga tributária no Brasil é grande e pesada demais para diversos segmentos econômicos, que reclamam da falta de incentivos ou desonerações para atendimento de necessidades sócio-econômicas mais prementes, afastando a competitividade, a inovação e atraindo a economia e a força de trabalho para a informalidade. O gráfico abaixo, elaborado com base em dados divulgados pela Secretaria da Receita Federal, período de 2003 a 2008, bem demonstra o afirmado.

Ante as informações aludidas, a Teoria dos Jogos pode ser utilizada no momento de se implementar um planejamento fiscal, haja vista que a legislação como um todo poderá propiciar um sem-número de possibilidades em que o contribuinte possa aferir se deseja ou não lançar-se no mercado, como expressão de sua iniciativa privada.

Suponha-se, por exemplo, que determinado Estado-Membro da Federação conceda isenção fiscal sobre o pagamento de determinado tributo – ICMS. Mas a concessão desse incentivo fiscal operou-se de forma contrária ao estatuído na Lei Complementar 24/1975, que exige deliberação unânime de todos os Estados-Membros. De nada adiantaria a “concessão” do benefício, haja vista que ocorreria de forma ilegítima, causando insegurança jurídica e econômica. Na hipótese ilustrativa, não há que se falar em equilíbrio, haja vista que nenhum benefício foi concedido conforme as regras constitucionais, encontrando-se o sujeito passível de cobrança de todos os tributos incidentes.

O exemplo acima ocorre com frequência e é denominado como guerra fiscal. Ocorre guerra fiscal quando um determinado ente federativo, com a finalidade de atrair determinada parcela de atividade econômica, concede alguma espécie de incentivo/benefício fiscal em desrespeito às regras constitucionais, como as existentes na Lei Complementar 24/1975.

No caso dos incentivos/benefícios tributários, além de as regras do jogo estarem compatíveis com o ordenamento jurídico, deve ser levado em consideração o seguinte diagrama para que ele seja um jogo economicamente atrativo:

Pelo gráfico acima compreenda-se:

A => Empresa

PO = Probabilidade de ganhar G1

1-p = Probabilidade de perder G2

G1 = Participa do incentivo fiscal (=ganha)

G2 = Não participa do incentivo fiscal (perde =(1-p))

CA = Custos em participar do incentivo fiscal

CnA = Custos em não participar do incentivo fiscal

UA (participa do incentivo fiscal)-CA = benefício fiscal líquido

 Nesta contextualização, as empresas só terão interesse econômico em participarem de inovação tecnológica, decorrente da concessão de incentivos fiscais se os custos com as operações forem menores do que os benefícios a serem auferidos.

Tal se dá porque nenhuma pessoa se sentirá atraída para investir no custoso ramo de P,D&I se os incentivos/benefícios não forem o suficiente para suportar as despesas envolvidas.

No exemplo acima – concessão de benefício fiscal relativo ao ICMS – a situação ficaria da seguinte forma:

O agente não participa quando os benefícios líquidos são negativos. Esta desigualdade implica que sempre que a probabilidade é menor que a razão dos custos/ganhos em não participar sobre os ganhos líquidos de participar é mais vantajoso não participar dos benefícios fiscais.

Nem sempre o jogo de concessão de incentivos/benefícios fiscais decorre apenas do mau uso da competência tributária. Às vezes é o excesso de formalidades e obrigações acessórias, bem como o desconhecimento ou a dificuldade de se entender as regras do jogo  é que se ergue como um obstáculo à maior adesão e participação de empresas nos programas de incentivos existentes. Ademais, não se pode ignorar que todos os entes federativos tem competência tributária para dispor sobre matéria tributária. Num país com 27 Estados-Membros, a União, o Distrito Federal e mais de 5500 municípios tem-se uma ligeira ideia sobre as mais diversas formas e possibilidades de combinações. Fica assim demonstrado porque poucas empresas participam de programas de incentivos à inovação tecnológica.   

Para piorar mais a situação acima descrita de carência de incentivos à altura de um país ocupante da oitava economia mundial, um outro problema se apresenta: a falta de informações adequadas que, aliadas à complexidade legislativa sobre a existência de tais incentivos, bem como a falta de esclarecimento afastam ou impedem que a maioria das empresas existentes no país possam utilizá-los.

Apenas com o caráter ilustrativo sobre a falta de conhecimento sobre os incentivos/benefícios fiscais criados pelo Estado, veja-se o que aconteceu com a edição da Lei do Bem: apenas 291 empresas, no exercício de 2007, buscaram os benefícios criados pela norma em referência. Nos setores de mineração, software e telecomunicação foram insignificantes, pífias mesmo, as participações e incentivos concedidos[52].

Os incentivos/benefícios fiscais existentes ou são insuficientes ou são ineficientes ou são complicados de serem gozados por seus destinatários ou na pior das hipóteses tudo isso junto, haja vista que pela estatística acima demonstrada foram poucas as empresas que desfrutaram deles. Com toda a certeza a previsão de gozo dos benefícios por empresas que escrituram sua contabilidade pelo lucro real ou pela excessiva e complicada exigência de obrigações acessórias – nem sempre acessível pelas pequenas e médias empresas – são fatores impeditivos da maior participação na intenção de fomento econômico.

O gráfico abaixo, elaborado pela OCDE e embora antigo, demonstra a carga tributária brasileira em comparação com outros países e o que ela representa relativamente ao Produto Interno Bruto[53].

A situação econômica brasileira, em especial as falhas da infraestrutura brasileira podem ser resolvidas, também, mediante o uso da extrafiscalidade, aliado à celebração de parcerias público-privadas, dentro da juridicidade existente no ordenamento jurídico.

Eros Roberto Grau propõe a aludida junção de interesses público e privado ao afirmar:

“A busca do desenvolvimento, ademais, impunha a formalização de uma aliança entre o setor privado – isto é, a burguesia – e o setor público, este a serviço daquele. A parceria (Gemeinchaft) é então selada, tal qual entrevista por Goethe, em síntese entre poder público e poder privado, “simbolizada – a expressão é de Marshall Berman – na união de Mefistófeles, o pirata e predador privado, que executa a maior parte do trabalho sujo, e Fausto, o administrador público, que concebe e dirige o trabalho como um todo”.[54]

Encontra-se inserida, portanto, a atividade de pesquisa tecnológico-científica em tal meio. De fato, a importantíssima atividade de pesquisa tecnológica-científica encontra respaldo constitucional no artigo 218 da Carta Magna brasileira. Tal dispositivo estatui que o Estado brasileiro (lendo-se: União, Estados, Distrito Federal e Municípios, por sua Administração Direta e Indireta) promoverá e incentivará o desenvolvimento científico, a pesquisa e a capacitação tecnológica. Todas as Constituições Estaduais – sem exceção – contêm regramento quanto à pesquisa técnico-científica, algumas com mais detalhes, outras com menos.

A pesquisa, desenvolvimento e inovação (P, D & I) deverão receber (melhor: deve receber) tratamento prioritário do Estado, tendo em vista o bem público (=coletivo) e o progresso das ciências.

Embora o texto constitucional também não diga o que se deva entender sobre o significado de “pesquisa básica”, um ponto é indiscutível: sem pesquisa, ainda que básica, não há progresso da nação porque não há reconhecimento e respeito internacional; não há geração de empregos e rendas e muito menos extirpação de diversos males sociais como desigualdades, doenças, fome e miséria. A realização de pesquisa “básica” e científica é um ponto inicial que leva consigo a esperança para solução de múltiplos e diversos problemas sociais.

Nessa linha de raciocínio, a pesquisa tecnológica deverá estar voltada preponderantemente para busca de solução dos problemas brasileiros e para o desenvolvimento do sistema produtivo nacional e regional em primeiro plano e internacional em um segundo plano, uma vez que o Estado prometeu apoiar a formação de recursos humanos nas áreas de ciência, pesquisa e tecnologia; também deve o Estado conceder às pessoas que se ocupem da pesquisa os meios e as condições especiais de trabalho, incluindo aí os incentivos fiscais-tributários. Os meios deverão ser suficientes e as condições adequadas.

A hermenêutica clássica tem uma lição que é perfeitamente aplicável à hipótese da P,D&I: quem quer os resultados do progresso social – com uma pesquisa científica de ponta e requintada – deve fornecer os meios para tanto – representados em recursos materiais e humanos. Entendimento contrário é enxovalhar o texto constitucional e frustrar os objetivos da República brasileira.

Conforme referido, a pesquisa tecnológico-científica pode ajudar o progresso social e econômico com as inovações dela decorrentes; doutra banda, os incentivos a ela ligados possuem aptidão para implementar a tão sonhada justiça tributária.

De fato, para demonstrar a insólita situação brasileira, os gráficos abaixo (o primeiro elaborado pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística e o segundo disponibilizado pela Escola Superior de Agricultura Luiz de Queiroz da Universidade de São Paulo[55]), demonstram insofismavelmente o afirmado. Confira-se os gráficos abaixo:

Dispêndios nacionais em pesquisa e desenvolvimento (P&D) em relação ao produto interno bruto (PIB) de países selecionados, 2000-2010

  

Destarte, quando determinado incentivo/benefício tributário é concedido com uma imensa gama de obrigações tributárias acessórias, como o preenchimento de formulários, apresentação de documentos que pouco ou nada ajudam no controle administrativo das desgravações, vulnerado fica o princípio da praticidade[56], que é a execução econômica e eficiente da legislação[57].

Não se quer afirmar com isso que não deva existir controles – concomitantes e posteriores – sobre as empresas que venham a ser beneficiadas por incentivos fiscais, mas que o emaranhado de condições erga-se como condições meramente potestativas ou impossíveis de serem implementadas, com prejuízo para o desenvolvimento do país, vulnerando-se, destarte, a inteligência do inciso IV, do artigo 1º e incisos III, VI, VII, VIII e IX, do artigo 170 da Constituição Federal.

O Brasil não exerce a mesma importância tecnológica mundial que exerce economicamente, ficando atrás de diversos países com menor expressão. As amostragens acima bem comprovam o afirmado, já que o Brasil encontra-se muito atrás de outras nações economicamente menos significativas no contexto global.

A situação acima retratada pode – e deve – ser mudada, com a maior brevidade possível, sob pena de condenar o país à eterna dependência tecnológica de outras nações que investem quantias muito mais significativas do que a dispendida pelo Brasil. Como afirmado, sem pesquisa não há progresso e tampouco independência, sob todos os aspectos.

Apesar de a legislação hoje existente prever a desoneração de imposto de importação e imposto de renda as desonerações só incidem em empresas que processam suas declarações sobre o lucro real, tal fato autorizando afirmar o inexpressivo ou inexistente o estímulo no que atine a cobranças de IR, IPI, IOF, ICMS, PIS-PASEP e tributos que incidam sobre a folha-de-pagamento. 

Na hipótese de P,D&I mostra-se urgente a revisão dos marcos legais para concessão de benefícios tributários-fiscais para incluir toda a cadeia de P,D&I e em diversos tributos incidentes e sobre as empresas, independentemente do regime de apuração de lucros, sob pena de ver-se a promessa de progresso social fadada a ser apenas uma letra fria e morta, relegando o país a um futuro sombrio de dependência das tecnologias estrangeiras.

No caso brasileiro, verifica-se que apesar da dicção dos artigos 217 e 218 do texto magno, a desoneração fiscal para incentivo da inovação tecnológica mostra-se pequena e insignificante, diante da magnitude do peso fiscal existente e incidente nas operações tributáveis.

 As estatísticas oficiais comprovam o afirmado, como se pode verificar abaixo:

Brasil: Valor da renúncia fiscal do governo federal segundo as leis de incentivo à pesquisa, desenvolvimento e capacitação tecnológica, 1990-2012[58]

                                                                                                  (em mil R$ correntes)

Anos

Leis

Total

Importação de equipamentos para pesquisa pelo CNPq(8.010/90)

Isenção ou redução de impostos de importação(8.032/90)

Lei de informática(8.248/91 e 10.176/01)

Capacitação tecnológica da ind. e da agropecuária(8.661/93 e  9.532/97)

Lei de informática Zona Franca(8.387/91)

Lei do Bem(11.196/05)

1990

0,5

0,2

..

..

..

..

0,6

1991

5,2

0,5

..

..

..

..

5,7

1992

44,0

4,4

..

..

..

..

48,3

1993

1.231,0

197,0

5.838,0

..

..

..

7.266,0

1994

38.530,0

3.306,0

181.286,0

906,0

..

..

224.028,0

1995

59.179,0

9.220,0

255.801,0

9.686,0

..

..

333.886,0

1996

57.680,0

8.060,0

405.604,0

11.487,0

61.827,0

..

544.658,0

1997

61.330,0

3.410,0

542.605,0

22.840,0

95.490,0

..

725.675,0

1998

62.071,0

4.301,0

750.266,0

41.906,0

94.613,0

..

953.157,0

1999

78.956,0

4.400,0

1.054.609,0

33.700,0

381.413,0

..

1.553.078,0

2000

60.323,3

10.521,6

1.203.659,6

22.288,7

13.374,1

..

1.310.167,3

2001

118.417,8

6.342,3

-

22.446,8

62.400,9

..

209.607,8

2002

111.861,6

6.516,7

732.900,0

15.220,5

77.630,9

..

944.129,7

2003

152.011,2

8.201,4

961.665,5

19.668,1

98.126,6

..

1.239.672,8

2004

155.944,3

11.427,7

934.631,6

37.120,4

89.494,3

..

1.228.618,4

2005

182.611,3

9.782,0

1.300.836,7

35.314,6

101.804,7

..

1.630.349,3

2006

183.435,4

3.801,7

2.038.482,3

102.834,2

106.542,8

227.859,4

2.662.955,7

2007

217.295,3

5.727,5

2.755.400,2

2.415,9

81.611,2

868.455,2

3.930.905,3

2008

385.516,0

5.077,0

3.261.370,7

1.312,8

128.521,3

1.582.712,9

5.364.510,8

2009

345.296,3

3.395,3

3.103.252,0

201,4

99.680,1

1.382.758,0

4.934.583,1

2010

390.286,5

1.174,4

3.570.760,0

2.217,6

120.654,0

1.727.138,8

5.812.231,3

2011(1)

407.499,0

2.120,0

4.136.277,0

3.374,7

135.064,1

1.834.600,7

6.518.935,6

2012(1)

520.800,0

1.567,2

4.225.435,0

278,6

161.001,2

1.863.112,1

6.772.193,9

É certo que a política de inventivos deve necessariamente estar atrelada ao desenvolvimento sustentável e à promoção do bem social, porém sua implementação necessita de vontade política para sair do papel e entrar na vida real das empresas. A onda tecnológica deve alcançar as praias e não ser impedida por fatos metajurídicos. Nesse sentido:

“A Política de Ciência e Tecnologia só se concretiza se a sua base de formulação estiver assentada na vontade política, tendo como sustentação um projeto nacional que defina o grau de dependência tecnológica desejada para a nação. O grau de dependência e de sofisticação da base técnica vai depender, na sua essência, da disposição dos segmentos de capitais em reivindicar e apoiar a Política de Ciência e Tecnologia, resultando no processo em que diferentes forças articulam-se no sentido de orientar, fornecer ou dificultar o movimento de criação e incorporação de novos conhecimentos científicos e tecnológicos ao sistema produtivo.”[59]

Certamente que a resposta dada – no sentido da carência ou inexistência de incentivos fiscais quando ocorrida P,D&I -, demonstra que a legislação encontra-se muito aquém da promessa constitucional de concessão de prioridade e concessão de incentivos à pesquisa científica e tecnológica, redundando na violação aos comandos constitucionais que regem o tema a ser estudado.

Doutro lado, a concessão controlada de incentivos fiscais para P,D&I podem ser ótimos catalisadores da eficiência econômica, uma vez que são geradores de riqueza para a Nação brasileira, com movimentação de diversos setores ligados à P,D&I. De toda forma, a Lei de Inovação Tecnológica estatui em seu artigo 28 que “A União fomentará a inovação na empresa mediante a concessão de incentivos fiscais com vistas na consecução dos objetivos estabelecidos nesta Lei”, a demonstrar que os incentivos fiscais devem abarcar toda a cadeia produtiva e inovatória, da pesquisa à inovação tecnológica propriamente dita com a transferência de tecnologias.

Também deve ser ressaltado que, além da desoneração tributária para pesquisa e desenvolvimento, os projetos a eles relacionados também devem estar comprometidos com a função social da propriedade, do contrato e da empresa, do desenvolvimento econômico sustentável, da dignidade da pessoa humana e de tantos outros princípios e valores caros ao sistema jurídico brasileiro.

A importância do é grande demais para ser olvidado, bem como os efeitos que dele advém quanto à inovação tecnológica (falta de incentivos) e à transferência de tecnologia (tema que nacionalmente é disciplinado, dentre outras, pela Lei 10973/2004) tudo para o objetivo de implementação, desenvolvimento e fomento da atividade de inovação tecnológica e alavancagem tecnológica e social do Brasil no cenário nacional e internacional.  

De fato, estudos técnicos e pesquisas apontam uma ínfima participação brasileira no âmbito mundial no registro de patentes, marcas, modelos de utilidade, cultivares comparados a outros países com importância econômica inferior à brasileira, fato que, aliado a uma grande burocratização e demora na tramitação e falta de incentivos no setor, demonstram a falta de racionalidade econômica, regulação jurídica inadequada, fazendo afastar potenciais investidores do setor, causando desequilíbrio nas divisas brasileiras e impedindo o progresso tecnológico, com afronta à inteligência do disposto no artigo 217 da CF.

Os incentivos/benefícios fiscais também têm vinculação estreita com tratados internacionais acerca do tema ‘Integração econômica’ bem como sua importância para o crescimento econômico em razão das inovações tecnológicas e transferência de tecnologias, implicando na necessidade de revisão para instalação de um regime jurídico que trate adequadamente do tema, sem excessiva imposição de obrigações acessórias ou condições não condizentes com a realidade econômico-social, sob pena de criação de entraves para o alcance dos objetivos da República Federativa do Brasil, em especial, o combate a desigualdades sociais e a construção de uma sociedade livre, justa, pluralista, solidária e democrática.

Conforme antes asseverado, a tributação pode ser utilizada como meio para incrementar/fomentar bem como impedir o crescimento de determinada área econômica, inibindo comportamentos sociais com a imposição tributária.

 Os incentivos fiscais têm estreita relação com o planejamento fiscal e com a teoria dos jogos. Tais institutos intercomunicam-se porque para que haja um planejamento tributário é necessário ter-se em consideração alguns aspectos da Teoria dos Jogos, em especial os arranjos e combinações possíveis para que o contribuinte possa ter uma maior economia tributária sem que incorra em ilegalidades.

O Planejamento tributário pode ser conceituado como o estudo sistematizado de determinado ordenamento jurídico-tributário – nacional ou internacional – para a finalidade de, dentro dos limites da legalidade e legitimidade, proceder-se com o recolhimento de menos tributos, prática conhecida como economia tributária.

Segundo o tributarista Heleno Taveira Torres planejamento tributário pode ser entendido como o:

“procedimento de interpretação do sistema de normas, visando a criação de um modelo de ação para o contribuinte e caracterizando-se pela otimização da conduta como forma de economia tributária, num agir voltado imediatamente para o sucesso, em termos pragmáticos. Em seguida, passa-se a uma análise do conceito de planejamento tributário internacional, que exigirá, inexoravelmente, a presença de elementos de estraneidade subjetivos ou objetivos, conforme envolvam, respectivamente, a residência dos sujeitos ou os elementos que deflagram a formação dos rendimentos sujeitos à tributação”

ou, ainda, "deve-se designar tão-só a técnica de organização preventiva de negócios, visando a uma legítima economia de tributos, independentemente de qualquer referência aos atos ulteriormente praticados.”[60] É lógico que no estudo do planejamento tributário a Teoria dos Jogos mostra-se muito útil.

A importância do planejamento tributário está sediada na melhoria do sistema tributário tanto por parte do contribuinte, que fará de tudo para economia tributária quanto por parte do fisco, que agirá no sentido de aperfeiçoar o sistema tributário a fim de garantir maior efetividade da melhoria do sistema tributário, bem como da observância dos princípios jurídicos tributários, em especial o da justiça fiscal.

Em primeiro lugar, o planejamento tributário tem relação com a legitimidade do legislador na medida em que aquele (o planejamento) é realizado tendo em vista as possibilidades previstas pelo legislador, a fim de que seja recolhido menos tributo em razão da permissividade do ordenamento jurídico e levando-se em conta a autonomia da vontade privada. Assim, a realização de planejamento tributário nada mais é do que o uso normal da economia tributária em razão das “aberturas” deixadas pelo legislador.

Em segundo lugar, o planejamento tributário também revela íntima relação com a constituição rígida e estabilidade do direito na medida em que o estudo do ordenamento jurídico-tributário – juntamente com a Teoria dos Jogos - para a finalidade de economia de tributos decorre da constituição rígida, que expressamente autoriza a economia de tributos em razão da proteção aos direitos da propriedade e da liberdade, esta no que diz respeito à autonomia da vontade. Doutro lado, a estabilidade do direito poderá decorrer, ou não, do planejamento tributário, na medida em que essa fluirá do correto e legítimo uso do planejamento tributário.  

Em terceiro lugar, o planejamento tributário mostra-se afinado com a transparência e moralidade nos gastos públicos, no aspecto positivo porque os órgãos internacionais exigem que exista uma legislação que demonstre a transparência na cobrança dos tributos, a fim de ser evitada a existência de paraísos fiscais ou países com tributação favorecida, locais propícios para legitimação de receitas provenientes de atos ilícitos das mais diversas espécies. Sob o aspecto negativo a moralidade e transparência decorre o planejamento tributário porque que os contribuintes, demonstram a pouca transparência e inteligibilidade da legislação tributária, o que representa verdadeiro cipoal jurídico. A moralidade nos gastos públicos fica destacada, na medida que expressos no orçamento já levam em conta a carga tributária imposta por Lei, inclusive a orçamentária.

Em quarto lugar, o planejamento tributário relaciona-se aos conceitos de não-incidência, imunidade e isenção sob o aspecto de não recolhimento do tributo. Já com a incidência demonstra que o planejamento tributário só deve ir até onde não ocorra a evasão fiscal, abuso no exercício de direito, falta de propósito negocial, fraude, sonegação fiscal, simulação ou qualquer outro vício que retire a legitimidade do planejamento fiscal, sob pena de incidência de normas tributárias antielisivas (Código Tributário Nacional, artigo 116).

Em quinto lugar, o planejamento tributário tem relação direta com a estabilidade social e com a segurança jurídica, uma vez que razão dos estudos de planejamento fiscal pode decorrer do recolhimento certo, justo, adequado e legítimo dos tributos e fazendo-se com isso um sentimento de prosperidade e criação de um ambiente razoável de segurança jurídica, atraindo-se, com isso, os investidores internacionais e garantindo o progresso nacional.

Em sexto lugar, o Fisco deve combater o planejamento fiscal apenas nas hipóteses que configurem evasão fiscal, abuso no exercício de direito, falta de propósito negocial, fraude, sonegação fiscal, simulação ou qualquer outro vício que retire a legitimidade do planejamento fiscal. Algumas normas antielisivas existentes no Brasil podem ser utilizadas para tal objetivo, dentre outras: I - artigo 116 do Código Tributário Nacional (norma geral antielisiva); II - § 1º, do artigo 43 do Código Tributário Nacional (norma antielisiva relativa ao Imposto de Renda); III - § 2º, do artigo 43 do Código Tributário Nacional e artigo 74 da Medida Provisória 2158 (disponibilidade dos lucros das controladas no exterior para incidência do IR); IV – artigo 18 da Lei 9430/1996 (normas especiais antielisivas nos preços de transferência); V – artigo 9º da Lei 9249/1995 (crédito estrutural do IR). Assim, o Fisco deve combater o planejamento fiscal ilegítimo com as denominadas normas tributárias antielisivas (Código Tributário Nacional, artigo 116) para efetividade da justiça fiscal.

Em sétimo lugar, o Poder Judiciário tem afinada relação com o planejamento fiscal na medida em que eventual abuso na utilização do instituto, bem como na aplicação de normas antielisivas por parte do Fisco poderá haver controle jurisdicional, tendo em vista a norma que garante a apreciação judicial em violação ou ameça de violação a direitos individuais ou coletivos (Constituição Federal, artigo 5º, inciso XXXV). O Supremo Tribunal Federal já apreciou a questão do judicial review nos seguintes termos: “(...) de nada valeria a CF declarar com tanta pompa e circunstância o direito à razoável duração do processo (e, no caso, o direito à brevidade e excepcionalidade da internação preventiva), se a ele não correspondesse o direito estatal de julgar com presteza. Dever que é uma das vertentes da altissonante regra constitucional de que a ‘lei não excluirá da aprecia­ção do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito’ (inciso XXXV do art. 5º). Dever, enfim, que, do ângulo do indivíduo, é constitutivo da tradicional garantia de acesso eficaz ao Poder Judiciário (‘universalização da Justiça’, também se diz).”[61]

A economia tributária está de braços dados com a Teoria dos Jogos, uma vez que o adequado conhecimento de suas técnicas, onde o aplicador da norma saberá a melhor e mais eficiente forma de manusear as normas de benefícios fiscais/tributários para uma maior economia, possibilitará ao empreendedor se programar para fazer jus e maximizar aos incentivos/benefícios fiscais para P,D&I.

Conforme asseverado, planejamento tributário é o estudo sistematizado de determinado ordenamento jurídico-tributário, nacional ou internacional, para a finalidade de, dentro dos limites da legalidade e legitimidade, recolher-se menos tributos, prática também conhecida como economia tributária. 

Com a aplicação da Teoria dos Jogos, mostra-se que a legislação antiga também é um forte componente da demonstração de necessidade do planejamento tributário posto que a realidade fenomênica, universal e célere da economia não é acompanhada pela legislação, que é permeada de lacunas e obscuridades. A pouca aceitação social das normas tributárias também fomenta a necessidade de estudos de planejamento tributário. Como a legislação tributária é complexa e custosa, há pouca aceitação social delas. Os fatores de desenvolvimento e evolução tecnológica, também indicam o incremento da necessidade de planejamento fiscal, eis que, aliado ao aspecto arcaico  e ultrapassado, impõe a realização de planejamento tributário para uma maior competitividade no mercado. A solidariedade social também tem ponto de contato com o planejamento tributário, na medida em que a redução da carga tributária de forma ilegítima pode redundar em prejuízos à solidariedade social, já que a carga tributária não será repartida de forma justa.

O planejamento tributário aliado à Teoria dos Jogos, se legítimo (=não violador do ordenamento jurídico e não redundante na prática de evasão,  fraude, sonegação fiscal e outros vícios), não tem impacto sobre a distribuição da carga tributária, uma vez que os contribuintes somente são obrigados a recolher aos cofres públicos exatamente aquilo que é devido ao Estado; o contribuinte não está obrigado a pagar mais tributos, já que não existe nenhum dever ou obrigação, seja de que natureza ou origem for, de se pagar mais tributos. De outro lado, se o planejamento tributário for realizado de maneira ilegítima (redundando  na prática de evasão fiscal, abuso no exercício de direito, falta de propósito negocial, fraude, sonegação fiscal, simulação ou qualquer outro vício que retire a legitimidade do planejamento fiscal) pode ele ter reflexos na isonomia tributária e na justiça fiscal porque uma parte dos contribuintes não arcará com os custos para manutenção dos serviços públicos, colocando em risco a continuidade e regularidade destes. A isonomia, a justa distribuição da carga tributária, a livre concorrência e a justiça fiscal podem servir de fundamento para o combate a técnicas abusivas ou excessivas de planejamento tributário desde que o planejamento tributário ocorra de má-fé, abusiva, sem propósito negocial e com a finalidade precípua de sonegar tributos. Cabe lembrar que o propósito abusivo do planejamento fiscal é coibido pelo artigo 187 do Código Civil, que estatui em seu artigo 187 (aplicável ao Direito Tributário em razão do diálogo das fontes, tese do jurista Erik Jaime), também comete ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, exceda manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico e social, pela boa-fé ou pelos bons costumes.

A prática do planejamento tributário pode redundar em consequências boas ou ruins, a depender do ângulo em que visualizada a questão. Desta maneira, a economia de tributos pode ser considerada positivamente para os contribuintes porque redundará na maior competitividade no mercado nacional ou internacional, bem como os recursos economizados podem ser alocados a outra finalidade empresarial. De outro lado, o planejamento tributário pode representar perda/redução da arrecadação tributária e, se realizado de maneira ilegítima venha causar danos à sociedade na manutenção dos serviços públicos essenciais, colocando em prejuízo os princípios da justiça fiscal e segurança jurídica.

A economia, neste sentido, é uma forte aliada do direito para alocação de critérios para otimização dos bens de produção e a extrafiscalidade do tributo serve, sem sombras de dúvidas, para atingimento dos objetivos do Estado. Cento G. Veljanovski,  em sua obra titulada Economic Principles Of Law e fazendo remissão a Vilfredo Pareto, pontua:

“A Pareto efficient situation is one in which the welfare of one individual cannot be improved without reducing the welfare of others. This criterion, named after the Swiss–Italian economist Vilfredo Pareto (Manuel d’ Economie Politique, 1909), is based on three ethical premises or value judgments: 1. That the individual is the best judge of his or her own welfare. 2. That the welfare of society depends on the welfare of the individuals that comprise it. 3. That any change that increases the welfare of at least one individual without diminishing the welfare of any other improves social welfare (the Pareto Criterion). Pareto efficiency is thus a situation where all parties benefit, or none is harmed, by a reallocation of resources, goods, or assets, or a change in the law.”[62]

A simbiose de interesses entre os interesses estatais e os interesses particulares dar-se-á mediante a criação de normas jurídicas indutoras do comportamento empresarial a fim de que desenvolva atividades ligadas ao interesse público. Tal execução de atividades estão ligadas à concessão de incentivos de natureza fiscal. Remata o ilustre doutrinador:

“No caso das normas de intervenção por indução defrontamo-nos com preceitos que, embora prescritivos (deônticos), não são dotados da mesma carga de cogência que afeta as normas de intervenção por direção. Trata-se de normas dispositivas. Não, contudo, no sentido de suprir a vontade dos seus destinatários, porém, na direção de Modesto Carvalhosa, no de “levá-lo a uma opção econômica de interesse coletivo e social que transcende os limites do querer individual”. Nelas, a sanção, tradicionalmente manifestada como comando, é substituída pelo expediente do convite – ou, como averba Washington Peluso Albino de Souza – de “incitações, dos estímulos, dos incentivos, de toda ordem, oferecidos, pela lei, a quem participe de determinada atividade de interesse geral e patrocinada, ou não, pelo Estado”. Ao destinatário da norma resta aberta a alternativa de não se deixar por ela seduzir, deixando de aderir à prescrição nela veiculada. Se adesão e ela manifestar, no entanto, resultará juridicamente vinculado por prescrições que correspondem aos benefícios usufruídos em decorrência dessa adesão. Penetramos, aí, no universo do direito premial.”[63]

É certo que, no que diz respeito à concessão de incentivos/benefícios fiscais deve existir um equilíbrio formal entre o que está sendo oferecido pelo Estado, por intermédio de incentivos/benefícios fiscais e aquilo a que a iniciativa privada terá que cumprir para fazer jus às benesses e também para que não se sinta desestimulada a aceitar o desafio de inovar em P&D.

 No que diz respeito à atividade econômica, tanto o Estado quanto a iniciativa privada agem em pé de igualdade, como determina o inciso II, do § 1º, do artigo 173 da Constituição Federal, o que autoriza afirmar que buscam lucratividade e eficiência.

Na Constituição Federal o princípio da eficiência foi trazido com a Emenda Constitucional 19 e determina que a Administração Pública – Federal, Estadual, Municipal e Distrital – dos Três Poderes deverão obedecer tal diretriz constitucional. Segundo o aludido cientista matemático italiano, uma determinada situação econômica pode ser considerada ótima se não for possível melhorar a situação, ou de maneira mais abrangente, a utilidade de um agente econômico, sem causar danos a uma outra situação ou utilidade de qualquer outro agente da economia. É o perfeito equilíbrio da ponderação comparada.

Ao adentrar no mercado econômico, a iniciativa privada visa à maximização de lucros com a minimização de despesas. O princípio da lucratividade, neste aspecto, aponta no sentido da maior renda à empresa contrariamente às menores despesas.

De todo modo, a concessão de incentivos tributários não pode ser realizada com a imposição de obrigações acessórias desmedidas e desnecessárias, uma vez que tal proceder inviabilizaria o gozo, pelos destinatários dos desagravamentos fiscais. Além do mais, o excesso de obrigações acessórias – como preenchimento de formulários – é medida ineficiente e não resolve o problema da sonegação fiscal.


5. A utilização de incentivos/benefícios fiscais no Direito Comparado.

  No direito comparado, os incentivos fiscais são utilizados com maior frequência nos países altamente industrializados. Eduardo Augusto Guimarães ressalta que:

“Os países da OCDE têm recorrido a ambos os mecanismos, ou seja, tanto ao financiamento público quanto à concessão de incentivos fiscais às atividades de P&D conduzidas por empresas privadas. Todos os países concedem algum apoio financeiro a essas atividades. Por outro lado, dos 24 países analisados apenas 7 não oferecem nenhum benefício fiscal aos gastos com P&D além de eventual depreciação acelerada de equipamentos e/ou de instalações.”[64]

Assim, mostra-se imperiosa a concessão de incentivos fiscais para atrair e fomentar as atividades que o Estado encontra-se impossibilitado de agir, em razão do princípio da subsidiariedade. Este princípio, na expressão da doutrina especializada, significa que “uma entidade superior não deve realizar os interesses da coletividade inferior quando esta puder supri-los por si mesma de maneira mais eficaz”[65].

Desta forma, há alguns fatores sócio-econômicos que impedem ou atrasam o desenvolvimento de um Estado e de sua economia e dentre eles pode-se mencionar: ausência ou infraestrutura deficitária; corrupção; necessidade de altos investimentos a um retorno incerto e a longo prazo, afugentando a atividade econômica. Como o Estado não age em tal ponto sabe-se que a iniciativa privada também não agirá, salvo se existirem determinadas condições que venham a atender aos anseios do investidor.

Os incentivos/benefícios fiscais são excelentes catalisadores da economia privada e podem ser utilizados em investimentos em diversos setores da economia. O estudo do Direito Comparado comprova tal afirmativa.

Estudando os efeitos dos incentivos/benefícios fiscais no México onde sua moderna e competitiva indústria teve início na longínqua década de 1880, os autores norte-americanos Stanford g. Ross e John b. Christensen comentam os efeitos da concessão criteriosa e responsável de incentivos/benefícios fiscais na indústria nacional mexicana:

“Face ao grande impulso da industrialização por meio da empresa privada, e em virtude do convite aberto a investimentos do exterior, os investidores mexicanos sentiram, pela primeira vez em três décadas, voltar a confiança. Quando essas políticas governamentais foram apoiadas pelo governo de Ruiz Cortines, empossado em 1952, a confiança consolidou-se mais ainda. Os seguintes fatores foram importantes para o estímulo aos investimentos: o crescente mercado nacional resultante do simultâneo aumento populacional e da renda per capita; a estabilidade política e o propalado estímulo à empresa privada por parte de três governos sucessivos.  Outro fator que também contribuiu para isso foi o período de quase duas décadas de estabilidade social e relativa ausência de inquietação trabalhista. Uma demonstração da renovada confiança dos investidores mexicanos foi o fato de que, depois de 1940, os investidores estrangeiros encontraram pouca dificuldade em obter capital mexicano para a realização de empreendimentos conjuntos.”[66]

A indústria mexicana estudada pelos tributaristas norte-americanos[67] aponta que investimentos decorrentes de incentivos/benefícios fiscais propiciaram a construção e ampliação de ferrovias, a implantação de indústrias de base, o adequado fornecimento de energia possibilitaram o disparo de uma pífia indústria dedicada apenas à produção de algodão, lã e juta para a expansão e multiplicidade de diversos ramos industriais, como produção de cerveja, cigarro, óleos vegetais, sabão, explosivos, produtos químicos de toda natureza, polpa e papel, garrafas, açúcar, farinha, ferro, aço, petróleo, lubrificantes, tintas, vernizes, papel, chaves, válvulas hidráulicas, móveis, calçados, tijolos refratários, tubulações de diâmetro largo, papel kraft, produtos medicinais, fibras artificiais, utensílios de alumínio para cozinha, carpintaria, componentes eletroeletrônicos. Sem dúvida que sem a concessão dos incentivos fiscais certamente que o status econômico do México dificilmente teria se expandido como expandiu.

A Espanha possui ampla diversificação de iniciativas ligadas à inovação.

“Um dos principais programas espanhóis de financiamento reembolsável é realizado pelo Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI), ligado ao Ministério da Indústria e Energia (Miner). O objetivo do órgão é contribuir para aperfeiçoar o nível tecnológico das empresas espanholas, mediante o desenvolvimento das seguintes atividades: avaliação técnico-econômica e financiamento de projetos de PD&I desenvolvidos pelas empresas; gestão e promoção da participação espanhola em programas internacionais de cooperação tecnológica; e apoio à criação e à consolidação de empresas de base tecnológica. O CDTI avalia e financia projetos de PD&I desenvolvidos por empresas independentemente do setor de seu projeto e de sua atividade e dimensão. O montante de financiamento oferecido oscila entre os € 240.mil e € 900.mil, distribuídos em diversos programas que possuem os principais problemas do acesso ao financiamento. Em primeiro lugar, a taxa de juros é baixa e, na maioria das vezes, nula. Não demanda garantias reais e, finalmente, é de longo prazo: de 7 a 9 anos. A origem dos fundos é do próprio CDTI e do Fundo Europeu para o Desenvolvimento.”[68]

  Na França também há diversidade de auxílios para fomento e manutenção da inovação tecnológica e industrial das empresas, inclusive com a não-cobrança de juros e reembolso apenas na hipótese de sucesso da inovação.[69]

Na Alemanha, país sabidamente desenvolvido, as regras de inovação tecnológica na Alemanha são promanadas do Ministério da Educação e Pesquisa (BMBF) e “os recursos públicos para PMEs, por sua vez, são originários do Ministério da Economia e do Trabalho (BMWA). Dois programas ganham destaque nesse cenário: o ERP Start Fund, programa de VC para PMEs, e o ERP Innovation Programme, financiamento reembolsável também para PMEs. Ambos são agenciados pelo KfW Banking Group: braço financeiro do sistema nacional de inovação alemão.”[70]

    Já no que diz respeito ao sistema de inovação norte-americano ele é:

 “descentralizado, e conta com a participação de várias agências, que, aliás, competem entre si. O orçamento para o departamento de defesa consome grande parte do que é destinado a projetos tecnológicos. Sempre houve, portanto, a preocupação de que os avanços obtidos na área de defesa tivessem aplicações na esfera privada. Algumas regulamentações foram elaboradas justamente para tratar dessa questão, entre as quais se destacam: • Bayle-Dole Act (1980): regulamenta a comercialização dos resultados de pesquisas em agências federais; • The Federal Tecbnology TransferAct (1986): torna obrigatória a transferência de tecnologia originada em laboratórios federais para indústrias, universidades e outras entidades públicas; e • National Technology Transfer Competitiveness (1989): permite que a indústria americana realize P&D em conjunto com laboratórios federais.”[71]

Como é de sabença, a implementação de direitos previstos no texto constitucional demandam recursos orçamentários e que não existem direitos sem custos financeiros.


6. Conclusões.

Ante o exposto, conclui-se que:

I - os princípios limitativos do poder de tributar estatal também podem servir como ferramenta para alavancagem do bem-estar social com a devida valorização da inovação tecnológica e da propriedade intelectual, haja vista que a existência de incentivos/benefícios de natureza fiscal servem como um atrativo para desenvolvimento de tais atividades econômicas, gerando renda, emprego e progresso;

II - a utilização desonerativa do tributo para tal intento – P,D&I – é conhecida como função extrafiscal do tributo e ela é de suma importância para o incremento de tais atividades no Brasil, para que possa ser alçado aos países mais desenvolvidos científica e tecnologicamente. De nada adianta a um país ser referência econômica se não há melhoria dos índices de desenvolvimento social e tampouco independência tecnológica;

III – os incentivos/benefícios fiscais são ótimas ferramentas para que os particulares possam se sentir economicamente atraídos para o desempenho de determinada atividade não exercida a contento pelo Estado;

 IV – diversas outras nações utilizaram-se dos incentivos/benefícios fiscais para alavancarem a melhoria da qualidade de vida de sua população, bem como para garantirem o desenvolvimento econômico-social;

 V - outros instrumentos jurídicos também podem ser utilizados para o fomento da inovação tecnológica, dentre eles a utilização de parcerias público-privadas, atualmente existente apenas para a  execução de obras públicas, nos moldes descritos na Lei 11079/2004[72];

VI - é importantíssimo o papel da teoria dos jogos, a fim de que, com a concessão de incentivos/benefícios fiscais tanto a sociedade, quanto os particulares ganhem com sua atuação na economia;

VII – a teoria dos jogos, juntamente com o planejamento fiscal são poderosos instrumentos para que incentivos/benefícios fiscais em P,D&I sejam utilizados de forma eficiente, fazendo com que o Brasil se estabeleça como potência tecnológica à altura de sua importância econômica no contexto mundial das Nações;

VIII – o jogo dos incentivos/benefícios tributário pode ser classificado como  um jogo sequencial, estratégico, de informação perfeita, de informação comum, de informação completa, de conhecimento comum e cooperativo;

IX - os incentivos fiscais, obedecidas as diretrizes constitucionais de solidariedade, igualdade, democracia e responsabilidade fiscal e transparência internacional[73], pode ser o perfeito instrumento para alavancar o progresso humano e material de todos.

X – os incentivos/benefícios são a saída viável para que, utilizados com legitimidade, possam alavancar a ciência, a tecnologia e o progresso social brasileiro.


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Notas

[1] “Afirma J. S. Mill que "de acordo como Princípio da Maior Felicidade, tal como acima fica exposto, o fim último em referência ao qual e por cujo motivo todas as outras coisas são desejáveis (quer consideremos o nosso próprio bem ou o das outras pessoas) é uma existência tanto quanto possível isenta de dor e tão rica quanto possível de satisfações, tanto no que respeita à quantidade como à qualidade; constituindo prova de qualidade e regra para a medir em relação com a quantidade, a preferência sentida por aqueles que, pelas suas oportunidades de experiência, acrescidas dos seus hábitos de reflexão e de auto-observação, estão melhor fornecidos de termos de comparação. Sendo esse, segundo a opinião utilitarista, o fim dos atos humanos, é também necessariamente o critério de moralidade; o qual pode ser, pois, definido como o conjunto de regras e preceitos de conduta humana, por cuja observância é possível assegurar a todo o gênero humano uma existência como a descrita, na maior extensão possível..." (Utilitarismo, trad. portuguesa, 2ª ed., 1976, p. 25. Cf. Princípios de Economia Política, trad. de W. J. Ashley, p. 817).” FONSECA, João Bosco Leopoldino da. Direito Econômico. Rio de Janeiro/RJ : Editora Forense, 1995, p. 32.

[2] “Apesar de instrumental, a atividade financeira não é neutra frente aos valores e princípios jurídicos, senão que a eles se vincula fortemente. A liberdade necessita das finanças do Estado para que possa se afirmar, ao mesmo tempo em que limita o exercício da atividade financeira. A justiça na sociedade moderna passa pela fiscalidade e pela redistribuição de rendas. Princípios como os da capacidade contributiva, economicidade, legalidade, publicidade, irretroatividade e transparência informam permanentemente a atividade financeira.” TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 12ª edição. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2005, p. 5.

[3] Sobre os aspectos constitucionais-orçamentários, confira-se: CAMPOS, Dejalma de. Princípio orçamentário na Constituição Federal: orçamento participativo. Texto inserto da obra coletiva denominada: Princípios constitucionais fundamentais. Coordenadores: VELLOSO, Carlos Mário da Silva. ROSAS, Roberto. AMARAL, Antônio Carlos Rodrigues do. São Paulo/SP : Editora Revista dos Tribunais, 2005. TORRES, Ricardo Lôbo. Tratado de direito constitucional, financeiro e tributário. Volume II. Valores e Princípios Constitucionais Tributários. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2005. NÓBREGA, Marcos. Lei de Responsabilidade Fiscal e Leis Orçamentárias. São Paulo/SP : Editor Juarez de Oliveira, 2002. WILGES, Ilmo José. Finanças públicas: orçamento e direito financeiro. Porto Alegre/RS : Editora AGE, 2006. OLIVEIRA, Régis Fernandes de. Curso de direito financeiro. São Paulo/SP : Editora Revista dos Tribunais, 2006. BENEMANN, Saul N. Compêndio de Direito Tributário e Ciência das Finanças. Porto Alegre/RS : Editora Livraria do Advogado, 1997. SILVA, Francis Waleska Esteves da. A lei de responsabilidade fiscal e os seus princípios informadores. Rio de Janeiro/RJ : Editora Lúmen Júris, 2003. COELHO, Helena Beatriz Cesarino Mendes. Direitos fundamentais sociais: reserva do possível e controle jurisdicional. RPGE-RS, Porto Alegre, volume 30, número 63, janeiro/junho 2006.

[4] “A disciplina jurídica da atividade financeira do Estado denomina-se direito financeiro. O fenômeno financeiro tem diversos aspectos: o contábil, o econômico, o psicológico etc... Pode existir o elemento psicológico do fenômeno financeiro. De seu lado, as receitas e despesas devem estar preparadas em ordem contábil ambas. Pode ser vista sob o ângulo da manipulação de receitas e despesas, criando expectativas na sociedade. Surge aí o aspecto político do fenômeno. Há uma decisão sobre em que gastar e onde aplicar o dinheiro arrecadado. São problemas ligados à área política.” OLIVEIRA, Régis Fernandes de.  Curso de direito financeiro. São Paulo/SP : Editora Revista dos Tribunais, 2006, p. 78.

[5] “Atividade financeira é o conjunto de ações do Estado para a obtenção da receita e a realização dos gastos para o atendimento das necessidades públicas.” TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 12ª edição. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2005, p. 3.

[6] “A doutrina clássica convencionou chamar de função fiscal aquela preocupada simplesmente na coleta e concretização das receitas tributárias. Ou seja, quando o Estado legitimamente exerce seu poder de tributar, de acordo com uma determinada carga média aplicada indistintamente a toda a coletividade, atua "fiscalmente". Por outro lado quando essa atividade é reduzida setorialmente, visando-se estimular especificamente determinada atividade, grupo ou valor juridicamente protegido como a cultura ou o meio-ambiente, convencionou-se denominar de função "extrafiscal" ou "extrafiscalidade".” CATÃO, Marcos André Vinhas. Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2004, p. 4.

[7] “Tendo em vista, entretanto, que a realidade não espelha a ficção normativa, isto é, o Estado não efetua as muitas prestações sociais a que está adstrito, nem minimamente, é preciso avançar no fenômeno. De duas, uma. Ou bem se prefere acreditar, de forma simplória, que não existem quaisquer recursos públicos e o problema estará “sanado” - até porque, como se diz, “o que não tem solução, solucionado está”. Ou bem estuda-se uma melhor forma de distribuir os recursos e direitos existentes. A inércia não é boa companheira nesta hora.” GALDINO, Flávio. Introdução à Teoria dos Custos dos Direitos – Direitos Não Nascem em Árvores. Rio de Janeiro/RJ : Editora Lumen Juris, 2005, p. XIX.

[8] Sacha Calmon Navarro Coelho traz o seguinte elenco de princípios: “São princípios expressos na Constituição da República, em matéria tributária, conexos aos direitos fundamentais, os seguintes: a) legalidade formal e material da tributação (arts. 5º, II, e 150, I); b) irretroatividade da lei tributária e dos critérios ligados à sua aplicação administrativa e judicial (arts. 5º, XXXVI, e 150, III, “a”); c) anterioridade da lei tributária em relação a fato jurígeno tributário, seja a anual, seja a nonagesimal (arts. 150, III, “b”, e 195, § 6º), também chamado de princípio da não-surpresa; d) princípio do livre trânsito de pessoas e bens em território nacional, vedada a criação de barreiras estaduais e municipais (art. 150, V); e) princípio da isonomia tributária (arts. 5º, I, e 150, II); f) princípios da capacidade econômica e da pessoalidade dos impostos (arts. 145, § 1º); g)  princípio do não-confisco (negativa de tributo com efeito confiscatório) a teor dos arts. 5º e 150, IV; h) princípios da generalidade, universalidade e progressividade do Imposto de Renda (arts. 153, § 4º, e 156, § 1º); i) princípio da progressividade dos impostos sobre a propriedade urbana e rural (arts. 153, § 4º, e 156, § 1º); j) princípio da não-cumulatividade do ICMS e do IPI (arts. 153, § 3º, II, e 155, II).” E continua:  “São princípios, entre outros, derivados do sistema jurídico da Constituição: a) o princípio federativo da uniformidade da tributação federal; b) o princípio do tratamento fiscal privilegiado para as regiões economicamente subdesenvolvidas e para as microempresas; c) o princípio da unidade nacional e do mercado comum nacional; d) o princípio da isonomia entre as pessoas políticas; e) o princípio da anualidade orçamentária, influindo nos impostos periódicos; f)o princípio do devido processo legal nas esferas administrativa e judicial, em matéria fiscal; g) o princípio da inafastabilidade do controle jurisdicional da lei e do ato administrativo normativo de caráter fiscal; h) o princípio do sigilo fiscal, bancário e profissional.” COELHO, Sacha Calmon N. Princípios constitucionais em matéria tributária: explícitos, derivados e conexos. Texto inserto da obra coletiva denominada: Princípios constitucionais fundamentais. Coordenadores: VELLOSO, Carlos Mário da Silva. ROSAS, Roberto. AMARAL, Antônio Carlos Rodrigues do. São Paulo/SP : Editora Revista dos Tribunais, 2005, pp. 909-910.

[9] Bem a calhar vem a observação de Paulo de Barros Carvalho: “A propósito de remate, é imprescindível renovar que a lista dos princípios expostos neste capítulo circunscreve-se apenas àqueles de maior presença na arquitetura do nosso sistema. Muitos outros existem, imbuídos de idêntico teor substancial, e que se apresentam ou como intersecção dos já mencionados ou voltados a pontos específicos da organização tributária brasileira.” CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 14ª edição: revista e atualizada. São Paulo/SP : Editora Saraiva, 2002, p. 162.

[10] GODOI, Marciano Seabra de. SANTIAGO. Myrian Passos. FIGUEIREDO, Flávia Caldeira Brant Ribeiro de. Conceito de tributo. Obra coletiva. Coordenador: GODOI, Marciano Seabra de. Sistema tributário nacional na jurisprudência do STF. São Paulo/SP : Editora Dialética, 2002, p. 53.

[11] “No caso das normas de intervenção por indução defrontamo-nos com preceitos que, embora prescritivos (deônticos), não são dotados da mesma carga de cogência que afeta as normas de intervenção por direção. Trata-se de normas dispositivas. Não, contudo, no sentido de suprir a vontade dos seus destinatários, porém, na direção de Modesto Carvalhosa, no de “levá-lo a uma opção econômica de interesse coletivo e social que transcende os limites do querer individual”. Nelas, a sanção, tradicionalmente manifestada como comando, é substituída pelo expediente do convite – ou, como averba Washington Peluso Albino de Souza – de “incitações, dos estímulos, dos incentivos, de toda ordem, oferecidos, pela lei, a quem participe de determinada atividade de interesse geral e patrocinada, ou não, pelo Estado”. Ao destinatário da norma resta aberta a alternativa de não se deixar por ela seduzir, deixando de aderir à prescrição nela veiculada. Se adesão e ela manifestar, no entanto, resultará juridicamente vinculado por prescrições que correspondem aos benefícios usufruídos em decorrência dessa adesão. Penetramos, aí, no universo do direito premial.” GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988. 7ª edição, revista e atualizada. São Paulo/SP : Malheiros Editores, 2001, p. 176.

[12] “Cumpre acrescentar que Fábio Nusdeo ao defender a codificação parcial do Direito Econômico propõe a inserção de um rol de princípios em seu texto. Dentre eles, destacam-se: a) princípio da unicidade do objeto legislativo que consiste no fato de cada diploma legal, que se referir a matéria de Política Econômica, somente poderá conter dispositivos referentes a um único assunto; b) princípio da limitação no tempo que implica na duração limitada, entre 5 e 10 anos, dos programas especiais de Política Econômica, como, por exemplo, incentivos fiscais para determinados setores ou regiões; c) o princípio da transparência normativa pressupõe a vedação da aplicação por parte das agências governamentais de qualquer norma não escrita e não divulgada, e; d) o princípio da legalidade estrita implica no caráter estritamente permissivo das normas dirigidas aos órgãos e entidades governamentais.” BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Econômico. São Paulo/SP : Editora Bastos, 2003, pp. 60-61.

[13] ÁVILA, Humberto. Teoria da Igualdade Tributária. São Paulo/SP : Malheiros Editores, 2009, p. 17.

[14] “Assim, em síntese, as normas veiculadoras de incentivo fiscal seriam normas de organização do estado, com função promocional e sob uma perspectiva funcionalista. São concebidas sob os pilares da Intervenção do Estado no Domínio Econômico, através da doutrina da extrafiscalidade. São os incentivos fiscais autolimitação ao poder de tributar, que não se qualificam como sanção, cujo exercício está sujeito às limitações e aos princípios constitucionais, tributários ou não.” CATÃO, Marcos André Vinhas. Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2004, p. 8.

[15] CESNIK, Fábio de Sá. Guia do Incentivo à Cultura. 2ª edição: revisada e ampliada. São Paulo/SP : Editora Manole, 2007, p. 2-3.

[16] CESNIK, Fábio de Sá. Guia do Incentivo à Cultura. 2ª edição: revisada e ampliada. São Paulo/SP : Editora Manole, 2007, p. 3.

[17] BORRAS, Gabriel Giampietro. Incentivos Tributarios Para El Desarrollo.  Buenos Aires/Argentina : Editora Depalma, 1976, pp. 1-2.

[18] CATÃO, Marcos André Vinhas. Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2004, p. de introdução por Heleno Taveira Tôrres.

[19] “É que ante a necessidade do estímulo a certas atividades, contextualizado pelo intervencionismo a partir da década de 30, exsurgem, mesmo sob a doutrina positivista, as “normas de encorajamento", de estímulo ou de promoção cuja função sancionatória propriamente dita fica relegada a um segundo plano, para não dizer excluída.” CATÃO, Marcos André Vinhas. Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2004, pp. 5-6.

[20]  Decidiu o Supremo Tribunal Federal: “Preâmbulo da Constituição: não constitui norma central. Invocação da proteção de Deus: não se trata de norma de reprodução obrigatória na Constituição estadual, não tendo força normativa.” (ADI 2.076, Rel. Min. Carlos Velloso, julgamento em 15/8/2002, Plenário, DJ de 8/8/2003.)

[21] “Basicamente, os recursos podem ser originários das seguintes fontes: recursos próprios, aporte de capital ou endividamento. Por um lado, o teorema de Modigliani & Miller trata a forma de financiamento como uma variável passiva, ou seja, caso haja projetos cujo retorno seja compensador, a empresa não terá dificuldades na obtenção de recursos. As premissas que envolvem o teorema, porém, mostraram-se bastante fortes. Por outro lado, a teoria de pecking order estabelece uma sequência de opções em que as empresas procuram utilizar, preferencialmente, recursos próprios. Quando houver necessidade de recorrer a terceiros, a primeira opção será o endividamento e, em último lugar, a emissão de ações. Análises mais recentes acrescentam outros componentes para a tomada de decisão, tais como impostos, taxa de juros e risco de falência. A estrutura ótima de capital seria aquela que minimizasse custos e riscos associados a esse conjunto de variáveis.” LUNA, Francisco. MOREIRA, Sérvulo. GONÇALVES, Ada. Financiamento à Inovação.  Texto Inserto da Obra Coletiva: Políticas de Incentivo à Inovação Tecnológica no Brasil. Organizadores: JOÃO ALBERTO DE NEGRI. LUÍS CLÁUDIO KUBOTA. Brasília/DF : Ipea – Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, 2008, p. 230.

[22] "A pesquisa científica com células-tronco embrionárias, autorizada pela Lei 11.105/2005, objetiva o enfrentamento e cura de patologias e traumatismos que severamente limitam, atormentam, infelicitam, desesperam e não raras vezes degradam a vida de expressivo contingente populacional (ilustrativamente, atrofias espinhais progressivas, distrofias musculares, a esclerose múltipla e a lateral amiotrófica, as neuropatias e as doenças do neurônio motor).” (Min. Celso de Mello)”. STF, Plenário, ADI 3.510, Rel. Min. Ayres Britto, julgamento em 29/5/2008, DJE de 28/5/2010. 

[23] “Esse princípio representa a busca por uma maior isonomia entre as diversas regiões do País, ou seja, uma melhor equalização das condições sociais e regionais. Um dos mecanismos utilizados para a redução das desigualdades regionais previstos na Constituição são os incentivos tributários e orçamentários (art. 43 e 165, § 1° da Constituição).” PETTER, Lafayete Josué. Direito econômico. Porto Alegre/RS : Editora Verbo Jurídico, 2006, p. 84.

[24] Cf., T. Klaus.  YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e Princípio da Capacidade Contributiva. São Paulo/SP : Editora Revista dos Tribunais, 2002, p.13.

[25] Apud CESNIK, Fábio de Sá. Guia do Incentivo à Cultura. 2ª edição: revisada e ampliada. São Paulo/SP : Editora Manole, 2007, p. 7-8.

[26] “O princípio da redistribuição de rendas tem aparecido, no discurso positivista brasileiro, como antinômico frente ao princípio do desenvolvimento econômico. Alguns economistas desenvolveram a teoria de que a redistribuição de rendas só poderia ocorrer depois que o país conseguisse de desenvolver. A “teoria do bolo”, de que foi corifeu, o Ministro da Fazenda Delfim Neto no período do milagre econômico brasileiro (década de 70), fundava-se no ponto de vista de que era necessário deixar crescer o bolo da riqueza nacional para que, ao depois, todos dele se servissem; sucede que o bolo não cresceu e apenas alguns privilegiados pelo paternalismo estatal dele se alimentaram. Essa falsa antinomia decorreu principalmente da circunstância de se eleger o desenvolvimento econômico, induzido pelos recursos orçamentários do Estado, como o mais importante objetivo nacional, subordinando-o à utilidade, escolhida como valor autônomo, como adiante examinaremos. Mas é claro que o desenvolvimento econômico produzido também pelas forças produtivas do mercado, pela criatividade da sociedade e pelo avanço tecnológico das empresas se torna primordial para a redistribuição da riqueza nacional.” TORRES, Ricardo Lôbo. Tratado de direito constitucional, financeiro e tributário. Volume V. O Orçamento na Constituição. 2ª edição. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2000, pp. 218-219.

[27] Apud CATÃO, Marcos André Vinhas. Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais. Rio de Janeiro/RJ : Editora Renovar, 2004, p. 14.

[28] “Todas as ponderações anteriores conduzem ao entendimento de que a finalidade, na realização da igualdade: (a) deve ser constitucionalmente prescrita e demonstrada, sem ambiguidade ou contradição, mediante a indicação do suporte expresso ou implícito, cujo significado preliminar permita aferir a previsão do fim em nível constitucional; (b) pode ser fiscal, quando busca aumentar a arrecadação e se vale de elementos presentes nos contribuintes para ser medida, ou extrafiscal, quando almeja atingir um estado autônomo de coisas aferido com base em elementos independentes dos contribuintes; (c) não pode ser qualquer finalidade, mas somente uma finalidade que não seja nem pré-excluída pelas regras de tributação (seja pela definição da hipótese material de incidência do tributo por meio da pré-exclusão de determinadas medidas de comparação, seja pela definição da medida de comparação que deve ser a adotada para o tributo especificamente considerado), nem incompatível com a finalidade predeterminada pela regra de tributação ou pelo regime jurídico constitucional estabelecido relativamente à obrigação tributária objeto de instituição; (d) deve ser objeto de uma análise integral do próprio documento legislativo, de modo a ser objetivamente definida, não de acordo com uma eventual e irreconhecível vontade subjetiva, mas conforme àquilo que foi, efetivamente, posto, em termos objetivos, pelo Poder Legislativo; (e) não pode servir de justificativa para a modificação da medida de comparação constitucionalmente eleita, mesmo quando vinculada à uma regra de competência, dado o caráter excludente e conceitual do aspecto material das hipóteses de incidência das regras de competência; (f) admite, dentro do âmbito material da hipótese de incidência e ausente contradição, depois de eleito o sujeito passivo do tributo e sua base de cálculo, que uma outra finalidade possa ser utilizada para diferenciar os contribuintes relativamente ao montante a ser pago.” ÁVILA, Humberto. Teoria da Igualdade Tributária. São Paulo/SP : Malheiros Editores, 2009, pp. 71-72.

[29] GUIMARÃES, Eduardo Augusto. Políticas de Inovação Financiamentos e Incentivos. Texto Inserto da Obra Coletiva: Políticas de Incentivo à Inovação Tecnológica no Brasil. Organizadores: João Alberto de Negri. Luís Cláudio Kubota. Brasília/DF : Ipea – Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, 2008, p. 149.

[30] MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional Administrativo. São Paulo/SP : Editora Atlas,  2002, p. 92.

[31] PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. Porto Alegre/RS : Editora Livraria do Advogado, 2007, p. 13.

[32] GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988. 7ª edição, revista e atualizada. São Paulo/SP : Malheiros Editores, 2001, p. 33.

[33] “Fomento: corresponde à atividade administrativa de incentivo à iniciativa privada de utilidade pública, por meio de subvenções, financiamentos, favorecimentos fiscais e desapropriações.” MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional Administrativo. São Paulo/SP : Editora Atlas,  2002, p. 92.

[34] “É inadmissível a interdição de estabelecimento como meio coercitivo para cobrança de tributo.”

[35] “É inadmissível a apreensão de mercadorias como meio coercitivo para pagamento de tributos.”

[36] “Não é lícito à autoridade proibir que o contribuinte em débito adquira estampilhas, despache mercadorias nas alfândegas e exerça suas atividades profissionais.”

[37] GODOI, Marciano Seabra de. SAMPAIO, Júnia Roberta Gouveia. Extrafiscalidade. Obra coletiva. Coordenador: GODOI, Marciano Seabra de. Sistema tributário nacional na jurisprudência do STF. São Paulo/SP : Editora Dialética, 2002, p. 148.

[38] “Em geral, os autores que aceitam a diferenciação se baseiam no critério finalístico. Neste sentido, cita-se Morscher, para quem as normas tributárias podem ser primárias e secundárias; primária é a norma, quando seu primeiro objetivo é o arrecadador; secundária, será ela se seu objetivo for diverso, surgindo o dever tributário apenas e aquele não for atingido. Na lição do autor, no caso de normas com caráter indutor, o comportamento de sejado pelo legislador é aquele que implica menor tributação. Böckli refere-se aos tributos extrafiscais, como aqueles exigidos com a finalidade de desencorajar o contribuinte de adotar o comportamento tributado. Martul-Ortega afirma que a "utilización dei tributo intervencionista tiene lugar, precisamente, cuando ei legislador utiliza deliberadamente ei tributo para conseguir una determinada finalidad. Por Io tanto (...) han de considerarse solamente aquellos tributos que son utilizados deliberadamente en Ia consecución de objetivos de política económico-sociar.” SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas Tributárias Indutoras e Intervenção Econômica. Rio de Janeiro/RJ : Editora Forense, 2005, p. 17.

[39] PETTER, Lafayete Josué. Direito econômico. Porto Alegre/RS : Editora Verbo Jurídico, 2006, pp. 80-81.

[40] SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas Tributárias Indutoras e Intervenção Econômica. Rio de Janeiro/RJ : Editora Forense, 2005, pp. 42-43.

[41] BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Econômico. São Paulo/SP : Editora Bastos, 2003, pp. 385-386.

[42] STF, 1ª Turma, AI 189824/SP, Relator: Ministro Ilmar Galvão, Julgamento:  1/4/1997, DJ 23/5/1997, página 21733.

[43] STF, 1ª Turma, AI 138344/DF, Relator:  Ministro Celso de Mello, DJ 12/5/1995, p. 12989.

[44] FIANI, Ronaldo. Teoria dos Jogos. [Com aplicação em Economia, Administração e Ciências Sociais]. 2ª edição, totalmente revista e atualizada. Rio de Janeiro/RJ : Editora Campus, 2006, p. 53.

[45] Idem, p. 56.

[46] Idem, p.  61.

[47] Idem, p. 80.

[48] Idem, p. 81.

[49] Idem, p. 88.

[50] Idem, p. 91.

[51] Idem, p. 111.

[52] Acesso em:  http://www.ibge.gov.br/home/estatistica/economia/inovacao/pieef/2008/comentarios.pdf, aos 24/5/2012.

[53] Os dados disponibilizados conseguidos são relativos ao exercício de 2002. Informação contida no Caderno de Política Econômica Federação das Indústrias do Estado de Goiás – A Importância dos Incentivos Fiscais na Guerra Contra as Desigualdades Regionais no Brasil ou Como estamos conseguindo superar nossa histórica defasagem econômica em relação ao restante do país. Goiânia. Número 1 – Fevereiro 2008. Federação das Indústrias do Estado de Goiás, p. 10.

[54] GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988. 7ª edição, revista e atualizada. São Paulo/SP : Malheiros Editores, 2001, p. 22.

[55] Fonte: Organization for Economic Co-operation and Development, Main Science and Technology Indicators, 2011/2 e Brasil: Coordenação-Geral de Indicadores (CGIN) - ASCAV/SEXEC - Ministério da Ciência, Tecnologia e Inovação (MCTI). Elaboração: Coordenação-Geral de Indicadores (CGIN) - ASCAV/SEXEC - Ministério da Ciência, Tecnologia e Inovação (MCTI). Dados atualizados em 3/4/2012. Acesso em: http://www.mct.gov.br/index.php/content/view/337116.html, aos 24/5/2012.

[56] “Como ressalta Josef Isensee, "praticidade é o nome que designa a totalidade das condições que garantem uma execução eficiente e econômica das leis". Os princípios da igualdade, no sentido de justiça individual, e da capacidade contributiva são abrandados (e frequentemente violados) por meio do princípio da praticidade ou praticabilidade.” DERZI, Misabel Abreu Machado. Princípio da Praticidade. Texto inserto da obra coletiva intitulada: Dicionário de Princípios Jurídicos. Coordenação: Ricardo Lobo Torres, Flávio Galdino, Eduardo Takemi Kataoka. Supervisão: Sílvia Faber Torres. Rio de Janeiro/RJ  : Editora Elsevier, 2011, p. 975.

[57] DERZI, Misabel Abreu Machado. Princípio da Praticidade. Texto inserto da obra coletiva intitulada: Dicionário de Princípios Jurídicos. Coordenação: Ricardo Lobo Torres, Flávio Galdino, Eduardo Takemi Kataoka. Supervisão: Sílvia Faber Torres. Rio de Janeiro/RJ : Editora Elsevier, 2011, p. 975.

[58] SRFB, Coordenação-Geral de Indicadores (CGIN) - ASCAV/SEXEC - Ministério da Ciência, Tecnologia e Inovação (MCTI). 1) valores estimados pela Receita Federal do Brasil (RFB). Em 2011: Demonstrativo dos Gastos Tributários (DGT) e em 2012: Projeto de Lei Orçamentária Anual (PLOA). Atualizada em: 9/5/2012. Acesso em: http://www.mct.gov.br/index.php/content/view/9252.html, aos 24/5/2012.

[59] CUNHA, S.. Padrões de intervenção do Estado em ciência e tecnologia. Revista de Economia nº 16. Curitiba/PR : UFPR, 1992, p. 86.

[60] TORRES, Heleno Taveira. Direito Tributário Internacional. Planejamento Tributário e Operações Transnacionais. São Paulo/SP : Editora Revista dos Tribunais, 2001, pp. 16 e 37, respectivamente.

[61] STF, 1ª Turma, HC 94.000, voto do Relator Ministro Ayres Britto, julgamento em 17/6/2008, DJE de 13/3/2009.

[62] VELJANOVSKI, Cento G. Economic Principles Of Law. Cambridge: Cambridge University Press, 2007, p. 32.

[63] GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988. 7ª edição, revista e atualizada. São Paulo/SP : Malheiros Editores, 2001, p. 176.

[64] GUIMARÃES, Eduardo Augusto. Políticas de Inovação Financiamentos e Incentivos. Texto Inserto da Obra Coletiva: Políticas de Incentivo à Inovação Tecnológica no Brasil. Organizadores: João Alberto de Negri. Luís Cláudio Kubota. Brasília/DF : Ipea – Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, 2008, p. 153.

[65] TORRES, Sílvia Faber. Princípio da Subsidiariedade no Direito Público. Texto inserto da obra coletiva intitulada: Dicionário de Princípios Jurídicos. Coordenação: Ricardo Lobo Torres, Flávio Galdino, Eduardo Takemi Kataoka. Supervisão: Sílvia Faber Torres. Rio de Janeiro/RJ : Editora Elsevier, 2011, p. 1293.

[66] ROSS, Stanford G. CHRISTENSEN, John B. Incentivos Fiscais à Indústria no México. [Relatório de um estudo realizado no México no verão de 1958]. Tradução: SILVA, Antônio Romero Maia da. Rio de Janeiro/RJ : Ministério da Fazenda/Secretaria da Receita Federal, 1972, p. 12.

[67] O Estudo aludido, relembre-se, foi realizado na década de 70, daí os autores falarem na moderna indústria mexicana, segundo aqueles autores.

[68] LUNA, Francisco. MOREIRA, Sérvulo. GONÇALVES, Ada. Financiamento à Inovação.  Texto Inserto da Obra Coletiva: Políticas de Incentivo à Inovação Tecnológica no Brasil. Organizadores: JOÃO ALBERTO DE NEGRI. LUÍS CLÁUDIO KUBOTA. Brasília/DF : Ipea – Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, 2008, pp. 253-254.

[69] Idem, p. 254.

[70] Idem, p. 255.

[71] Idem, p. 256.

[72] “Para superar o problema de escassez de recursos para financiamento, Guimarães (2006) aponta o fato de alguns países da OCDE estarem recorrendo a parcerias público-privadas (PPPs) para financiar a inovação. Vale ressaltar também a questão do nível de garantias reais exigido nos empréstimos. Boa parte dos ativos oriundos da inovação é intangível. Nesse caso, os investidores precisariam modificar a perspectiva de análise de projetos, adotando uma abordagem mais estratégica, de longo prazo. A participação do setor público é importante no estímulo à criação de fundos de recebíveis de pequenas e de médias empresas, experiência já adotada em países como a França, por meio do programa Sofaris, e Portugal, no âmbito do Prime.” LUNA, Francisco. MOREIRA, Sérvulo. GONÇALVES, Ada. Financiamento à Inovação.  Texto Inserto da Obra Coletiva: Políticas de Incentivo à Inovação Tecnológica no Brasil. Organizadores: JOÃO ALBERTO DE NEGRI. LUÍS CLÁUDIO KUBOTA. Brasília/DF : Ipea – Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, 2008, p. 259.

[73] “Ocorre que, como esse fenômeno de concessão de vantagens fiscais acaba influenciando as decisões dos agentes econômicos, aumenta a mobilidade das atividades econômicas e dos investimentos em nível global, resultando na disputa entre países, com a criação de estruturas fiscais mais favoráveis para a competitividade econômica. Entretanto, essa disputa na atração de investimentos e de atividades econômicas acaba distorcendo, muitas vezes, a concorrência no mercado internacional, podendo gerar efeitos prejudiciais aos próprios países concedentes das vantagens fiscais e aos seus vizinhos e parceiros comerciais, que podem acabar tendo a diminuição de arrecadações tributárias, com a redução de suas capacidades de investimento em serviços públicos e previdência social.” ELALI, André. Incentivos Fiscais Internacionais. [Concorrência Fiscal, Mobilidade Financeira e Crise do Estado]. São Paulo/SP : Editora Quartier Latin, 2010,  pp. 31-32.


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Como citar este texto (NBR 6023:2018 ABNT)

VALE, Horácio Eduardo Gomes. Atividade financeira do estado, planejamento tributário, teoria dos jogos e incentivos fiscais para o fomento da inovação tecnológica brasileira. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 22, n. 5056, 5 maio 2017. Disponível em: https://jus.com.br/artigos/56982. Acesso em: 19 jun. 2024.