Demonstra-se a lógica da utilização tanto do planejamento fiscal quanto da teoria dos jogos para o fomento de atividades econômicas, em especial da inovação tecnológica no Brasil e de sua importância para o contexto do desenvolvimento socioeconômico.

“Incentives are the essence of economics.”

Edward Lazaar, 1998

Resumo: O presente artigo abordará a temática incentivos/benefícios fiscais sob a perspectiva do planejamento fiscal e da teoria dos jogos, demonstrando a lógica da utilização tanto do planejamento fiscal quanto da teoria dos jogos para o fomento de atividades econômicas, em especial da inovação tecnológica no Brasil e de sua importância para o contexto do desenvolvimento socioeconômico brasileiro. O presente artigo irá desvendar a utilidade da teoria dos jogos para o correto manuseio do planejamento fiscal de forma legítima. Ademais, no contexto internacional, a utilização desonerativa do tributo para tal intento – P,D&I – é conhecida como função extrafiscal do tributo e ela é de suma importância para o incremento de tais atividades inovativas, para que possa ser alçado aos países mais desenvolvidos científica e tecnologicamente, uma vez que de nada adianta a um país ser referência econômica se não há melhoria dos índices de desenvolvimento social e tampouco independência tecnológica. Também será abordado no presente articulado que os incentivos/benefícios fiscais são ótimas ferramentas para que os particulares possam se sentir economicamente atraídos para o desempenho de determinada atividade não exercida a contento pelo Estado. Assim, as diversas outras nações utilizaram-se dos incentivos/benefícios fiscais para alavancarem a melhoria da qualidade de vida de sua população, bem como para garantirem o desenvolvimento econômico-social. Aliado aos incentivos/benefícios de natureza tributária, outros instrumentos jurídicos também podem ser utilizados para o fomento da inovação tecnológica, dentre eles a utilização de parcerias público-privadas, atualmente existente apenas para a  execução de obras públicas, nos moldes descritos na Lei 11079/2004. Restará demonstrado que a teoria dos jogos, juntamente com o planejamento fiscal são poderosos instrumentos para que incentivos/benefícios fiscais em P,D&I sejam utilizados de forma eficiente, fazendo com que o Brasil se estabeleça como potência tecnológica à altura de sua importância econômica no contexto mundial das Nações, eis que obedecidas as diretrizes constitucionais de solidariedade, igualdade, democracia e responsabilidade fiscal e transparência internacional, pode ser o perfeito instrumento para alavancar o progresso humano e material de todos.


1. Introdução.

 O planejamento tributário, seja ele realizado no plano nacional ou internacional, carece de um estudo metodizado sobre as melhores e mais eficientes formas de se economizar recolhimentos tributários. Nesse sentido, a teoria dos jogos apresenta-se como uma importante ferramenta para que o contribuinte possa maximizar os intentivos/benefícios tributários que lhe são outorgados por Lei.

 Nesse contexto, o presente artigo fará uma abordagem tanto sobre o planejamento tributário quanto à teoría dos jogos, especialmente sobre a imbricação que ambos podem ter para a maximização da economia – legítima – de tributos.

No capítulo 2 será feita uma incursão sobre a tributação, os incentivos e benefícios fiscais.

No capítulo 3 será tratado o conceito de incentivos e beneficios fiscais, bem como o caráter extrafiscal do tributo, demonstrando que ele pode exercer função regulatória e indutora.

No capítulo 4 serão abordados conceitos elementares sobre a teoria dos jogos,  incentivos/benefícios fiscais e planejamento tributário.

No capítulo 5 será a vez de abordar a  utilização de incentivos fiscais no Direito Comparado. 

Os dois últimos capítulos – 6 e 7 – serão dedicados às conclusões e indicação bibliográfica.


2. Tributação, incentivos e benefícios fiscais.

O Estado brasileiro é gigantesco e detém a complexa tarefa de cumprir todos os objetivos dispostos na Constituição Federal: construir uma sociedade livre[1], justa e solidária; garantir o desenvolvimento nacional; erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais; promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade, orientação sexual, ideológica ou política, bem como de toda e qualquer forma de discriminação social.

Para que o Estado possa desenvolver a contento suas competências e atribuições ele deve possuir dinheiro em caixa, uma vez que para que possa executar os serviços públicos a tempo e modo (isto é, de forma geral, eficiente, contínua, moderna, segura e adequada), bem como fazer investimentos em infraestrutura, inovação tecnológica e atividades ligadas à preservação ambiental e manutenção de bens e valores sociais[2] de cunho histórico, paisagístico ou cultural é necessário ter recursos financeiros suficientes para tanto. Sem dinheiro não há como o Estado prestar seus serviços essenciais para seu povo.

Cabe lembrar que a existência do orçamento[3], por si só, não atende aos reclamos de executoriedade dos serviços públicos e das demais demandas existentes. Em primeiro lugar porque o orçamento é apenas uma peça legal de previsão de receitas, conhecida como lei de meios, sendo chamada jocosamente por alguns doutrinadores por mera peça de ficção, pois suas disposições não significam que os valores pecuniários nela previstos efetivamente existam ou venham a existir no mundo dos fatos, já que dependem de sua execução (=arrecadação) e isso sem descurar-se das diversas contingências que gravitam em torno do tema. Em segundo lugar, porque apenas a previsão em lei orçamentária não garante que eles sejam, de fato, aplicados nos serviços públicos, já que no sistema constitucional o orçamento é apenas um programa, e mesmo sua previsão na lei não obriga o administrador em segui-lo, inexistindo a figura do orçamento-impositivo no ordenamento jurídico brasileiro.

A atividade financeira do Estado[4] inclui a criação, a cobrança e o gasto dos tributos[5]. Há autores que incluem no rol da atividade financeira os denominados créditos fiscais.

Seja como for, surge aqui o tributo e sua função tipicamente fiscal[6]: amealhar recursos para que o Estado desenvolva suas múltiplas e polifacetadas funções, uma vez que direitos não nascem em árvores[7] e carecem de recursos para que tenham efetividade. Vislumbra-se aqui a ocorrência da típica função fiscal dos tributos.

Outros fatores também se aliam ao discurso da necessidade de ampliação das fontes de recursos públicos, tais como: (a) hipercomplexidade dos fatos e das sociedades, que redunda nos comportamentos e desdobramentos de consequências diversas e em escala mundial, já que a História das sociedades demonstrou existir tanto períodos de riqueza ou desenvolvimento econômico ideal quanto a períodos de recessão econômica; (b) alto índice de desemprego em períodos de recessão, como a atualmente a grave crise que experimenta a Europa e Estados Unidos, causador de diversos embates sociais;  (c) custeio de atividades beligerantes;  (d) necessidade de inovação tecnológica;  (e) decorrência da industrialização ou globalização; (f) crise previdenciária em decorrência do regime de repartição dos benefícios em detrimento do regime de capitalização, mais eficiente e autossustentável;  (g) necessidade de agilidade no trato de assuntos econômicos.

O Tributo, nessa conjuntura, é uma prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada, na dicção do artigo 3º do Código Tributário Nacional.

A cobrança de tributos, ao contrário do que possa parecer a um leigo, não está solta, à vontade dos governantes. Há na Constituição Federal um longo catálogo de limites e princípios jurídicos[8] que disciplinam a atividade tributária, podendo-se mencionar, a título ilustrativo[9]: I - princípio federativo;   II – princípio republicano;  III - princípio da justiça tributária;  IV - princípio da segurança jurídica;  V - princípio da justiça social;  VI - princípio da liberdade de iniciativa privada e propriedade;  VII - princípio da igualdade;  VIII - princípio da razoabilidade; IX - princípio da proporcionalidade;  X – princípio da destinação dos impostos a fins exclusivamente públicos;  XI - princípio da legalidade; XII - princípio da irretroatividade;  XIII - princípio da capacidade contributiva;  XIV - princípio da anterioridade/noventena;  XV - princípio do mínimo existencial;  XVI - princípio do não-confisco;  XVII - princípio da liberdade de tráfego;  XVIII - princípio da eficiência;  XIX - princípio da moralidade;  XX - princípio da impessoalidade;  XXI – princípio da praticidade;  XXII - princípio da proibição de isenção heterônoma; XXIII - princípio da proibição de moratória heterônoma;  XXIV - princípio da essencialidade dos produtos tributados por IPI e  ICMS; XXV - princípio do devido processo legal;  XXVI - princípio da uniformidade tributária;  XXVII – princípio da inviolabilidade e intimidade de dados;  XXVIII – princípio do caráter pessoal dos impostos;  XXIX - princípio da não-discriminação em razão da procedência ou destino;  XXX - princípio da anualidade; XXXI – princípio da progressividade; XXXII – princípio non olet;[10] XXXIII – princípio da imundade recíproca; XXXIV – princípio da publicidade. O rol acima é apenas ilustrativo.

Conforme afirmado, os tributos são instituídos para que o Estado faça frente a despesas para manutenção de todo o aparato e serviços públicos e a isso se dá o nome de fiscalidade. O tributo, nesta hipótese, ostenta fins meramente arrecadatórios.

Ocorre que, em decorrência do que determina a Constituição Federal, especificamente no artigo 151, inciso I, os tributos podem também ter fins extrafiscais, a fim de regular determinados valores, em especial parcela da atividade econômica, a fim de garantir o desenvolvimento social.

Neste sentido, quando o Estado quer incrementar determinado setor da economia ele utiliza os incentivos/benefícios fiscais. Incentivo/benefício fiscal, grosso modo, é toda ação ou omissão do Estado que propicia a uma pessoa o gozo de um direito se cumprir determinadas condições e a se comportar de determinada maneira.  Nesse contexto, o senador vitalício e jurista italiano, Norberto Bobbio, utiliza a linguagem de sanção premial[11] quando o legislador, para recompensar determinado comportamento do destinatário da norma jurídica, prevê a concessão de vantagens ou prêmios para aqueles que atendem aos preceitos da lei. Ocorrida a incidência da norma e o cumprimento de seu preceito, invés de punição vem a concessão de benefícios.

Com efeito, conforme asseverado, não se pode perder de vista que constitui objetivo fundamental do Brasil a construção de uma sociedade livre, justa e solidária e a garantia do desenvolvimento nacional.

A concessão de incentivos/benefícios fiscais visa conferir maior justiça com o desenvolvimento social. Nessa trilha de raciocínio, a concessão de incentivos/benefícios fiscais, a par de representar aparente violação ao princípio da igualdade e de outros princípios constitucionais limitadores, não chega na verdade a ocorrer tal desrespeito a preceitos constitucionais, uma vez que é a própria Constituição Federal que autoriza tal proceder, demonstrando a legitimidade constitucional dos incentivos/benefícios tributários. Também deve ser ressaltado que cabe à União Federal instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos/incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócioeconômico entre as diferentes regiões do País, sendo uma amostra de que a concessão de incentivos/benefícios fiscais não é medida ilegítima e imoral se for adequadamente manejada a fim de imprimir uma maior inclusão social.

A concessão de incentivos/benefícios fiscais para determinado setor econômico poderá ostentar a tisna de arbitrariedade acaso não seja fundamentado em valores substanciais da República, retratando ocorrência de discriminações odiosas, além de afronta aos princípios da atividade econômica[12]. Humberto Ávila abordou a questão devidamente, ao analisá-la sob o prisma da igualdade tributária. São suas as seguintes palavras:

“Nesse sentido, é comum escutar, por parte do contribuinte, a alegação de que a norma tributária é injusta, por desigual, na medida em que deixa de atentar para as particularidades do seu caso ou dele próprio. "O meu caso é diferente", exclama o contribuinte individual, reclamando, por exemplo, por não poder deduzir, da base de cálculo do imposto sobre a renda, a totalidade das despesas com educação ou com tratamentos médicos, sendo obrigado a obedecer a um padrão legal que permite a dedução somente até um determinado limite, aplicável a todos os contribuintes, indistintamente. O contribuinte insurge-se contra o conteúdo da norma tributária, pois a considera injusta, pelo fato de ela não levar em conta as suas particularidades, tratando-o, meramente, como membro de uma classe de indivíduos (os contribuintes do imposto sobre a renda) e, não, como um indivíduo. "E eu?", reclama como a exigir a inserção das suas particularidades no âmbito da norma tributária.”[13]

O tributo pode servir como um excelente mecanismo de regulação da economia[14], incentivando, estimulando ou fomentando determinados comportamentos sociais para com isso atingir a otimização dos fatores de produção.  E isso ocorre em diversos setores sociais: cultura, meio-ambiente e economia.

Veja-se o que relata Fábio de Sá Cesnik sobre os efeitos da concessão de incentivos/benefícios fiscais ligados à cultura ocorrida nos Estados Unidos da América, ao contrário do que ocorre no Brasil, onde apenas recentemente (há menos de trinta anos) políticas públicas de incentivo à cultura foram estabelecidas:

“Ao revés desse contexto, já em 1917, o governo dos Estados Unidos da América adotara a política de incentivos à cultura (tax deduction). Por meio desse sistema, podia-se abater o valor efetivamente doado do imposto devido. Esse sistema vigorou por cerca de setenta anos e hoje, como reflexo de seus efeitos estruturados, tem-se um sistema cultural desenvolvido e com grande expressão, ao mesmo tempo que uma política forte de investimento em cultura. Alguns importantes investidores americanos surgiram nesse período, dando origem a importantes instituições, tais como: Fundação Rockfeller, Universidade de Chicago, Fundação Guggnheim, além da iniciativa de famílias tais como Carnegie, Morgan, Vanderbit, Ford e tantas outras”[15].

Enquanto há longa data diversos países hoje considerados desenvolvidos tenham incentivado a iniciativa privada para investimentos em determinados setores importantes e estratégicos, pouco se fez no Brasil.

Para utilizar como paradigma o comportamento dos Estados Unidos da América com sua cultura, o Brasil teve apenas em 1986 “a primeira experiência de incentivo fiscal à cultura com a Ley Sarney, que durou até 1990”[16], demonstrando o atraso, desconhecimento e descaso do Estado com a utilíssima ferramenta de regulação dos comportamentos econômicos da sociedade.

No contexto internacional, cabe pontuar que os incentivos/benefícios tributários podem também ser utilizados no que diz respeito ao fomento da inovação tecnológica (incluindo-se aqui a indústria automobilística, agropecuária, farmacêutica, cosmética, química fina, médico-hospitalar, dentre tantas outras, além de atividades esportivas e culturais), pois além de ser também economicamente desejável pelas empresas de P,D&I (=pesquisa, desenvolvimento e inovação) representa dispêndio sobre temas não explorados diretamente pelo Estado.

Os incentivos/benefícios fiscais podem ser legitimamente utilizados como ferramenta para extirpar as desigualdades regionais e implementar o desenvolvimento social, tal qual determina a Constituição Federal. Aliás, sobre o uso dos incentivos/benefícios fiscais para eliminar ou reduzir as desigualdades sociais, a doutrina espanhola é categórica ao relembrar que:

“Como es sobradamente sabido, existen manifiestas e irritantes desigualdades de situaciones econômicas y sociales, en la más amplia acepción de los términos, entre los diversos pueblos que componen la humanidad. De entre ellos, unos pocos, si bien contando con poblaciones numerosas, vienen, desde tiempo atrás, disfrutando de un alto grado de desenvolvimiento y bienestar, de elevado tenor de vida, de progreso material, econômico, cultural, social en suma, en sus diversos aspectos; mientras que junto a ellos se hallan otros que padecen de retraso en grado vario, en los diferentes premencionados aspectos. Rezago que no es exagerado calificar de infrahumano  en lo que concierne a algunos de entre ellos. Países retrasados, estos, a cuyas expensas, sin duda, por otra parte, los mencionados en primer término, vale decir, los desarrollados, los avanzados, consiguieron en gran medida alcanzar (e incluso en gran parte lograr mantener aún) el alto nivel económico-social de que disfrutan. Deplorable e injusta situación y circunstancias que exaculan de la memória el estigmático aforismo, que también en este plano ensombrece y descasta al ser humano: “Homo hominis lúpus”.”[17]

Como visto, a política de concessão de incentivos/benefícios fiscais além de ter a capacidade de fomentar determinada atividade – econômica, artística, cultural – também é um poderoso elemento para propiciar o desenvolvimento social, como quer a Constituição Federal.


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Como citar este texto (NBR 6023:2002 ABNT)

VALE, Horácio Eduardo Gomes. Atividade financeira do estado, planejamento tributário, teoria dos jogos e incentivos fiscais para o fomento da inovação tecnológica brasileira. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 22, n. 5056, 5 maio 2017. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/56982>. Acesso em: 22 maio 2018.

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