1.FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL

Este princípio encontra seu fundamento no art. 150, I, da CF/88.

Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao DF e aos Municípios EXIGIR ou AUMENTAR tributo sem lei que o estabeleça.

Trata-se de derivação do Princípio da Legalidade, consagrado como uma garantia fundamental no art. 5º, II, CF/88, pela qual "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei".

E isso porque o art. 3º do CTN dispõe que tributo é prestação pecuniária compulsória, instituída em LEI, resultando, pois, como uma limitação ao poder de tributar e, por conseguinte, garantia do contribuinte, no sentido de que somente sofrerá exação fiscal, em regra, se a respectiva obrigação tributária constar de lei.

2.Lei para EXIGIR ou AUMENTAR tributo

Não obstante o texto constitucional se refira à necessidade de lei para exigir ou aumentar tributo, o mesmo não pode ser interpretado literalmente, de forma a exigir lei apenas nesses dois casos.

É necessário lançar mão do método de interpretação lógico-sistemático, em que se toma em consideração todo o contexto do sistema jurídico e se invocar o princípio do paralelismo ou simetria das formas, pelo qual deve existir uma equivalente instrumentalização para criar e extinguir um instituto jurídico, para se aplicar o princípio da legalidade também às hipóteses de extinção, redução, restabelecimento de alíquotas dos tributos.

Apenas um pequeno adendo, no que se refere à controvertida doutrina acerca da existência de hierarquia entre lei ordinária (LO) e lei complementar (LC) e as consequências existentes no campo da extinção de tributos que tenham sido criados por uma ou por outra. A respeito, veja-se o quadro abaixo:

Assim, se o tributo for criado por lei deverá ser extinto por lei.

Ademais, deve-se verificar que o texto constitucional exige lei específica para a concessão de desonerações tributárias, como isenções, remissões, anistias, incentivos fiscais. Assim, tais favores fiscais não podem constar em qualquer lei, mas sim numa lei que trata apenas deles ou que seja relativa ao tributo em relação ao qual se concede a desoneração.

3.Qual é a lei referida pela CF/88?

A lei mencionada pela CF é, por excelência, a Lei Ordinária. É ela que, em regra, institui, aumenta, extingue ou reduz tributos.

Todavia, em algumas hipóteses, a CF/88 estabelece uma reserva à Lei Complementar. Tais são os casos relativos aos seguintes tributos:

- Empréstimo compulsório para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência (art. 148, I, CF) ou no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional (art. 148, II, CF).

- Imposto sobre grandes fortunas (art. 153, VII, CF).

- Impostos residuais não previstos na competência tributária da União (art. 153), desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados na CF (art. 154, I, CF).

- Contribuições residuais, destinadas a garantir a manutenção ou expansão da Seguridade Social (art. 195, § 4º, CF).

Por fim, o tributo pode ser criado ou extinto, ou ter sua base de cálculo ou alíquotas reduzidas ou majoradas por meio de medida provisória, diante do exposto no art. 62, § 2º, CF/88.

A partir da EC 32/2001, que acrescentou ao art. 62 o § 2º, dissiparam-se as dúvidas acerca da possibilidade de a Medida Provisória criar tributos. Todavia, essa possibilidade só estará presente se se tratar de tributo não submetido à reserva da lei complementar, de forma que aqueles quatro tributos, acima referidos (EC, IGF, IR e CR), não poderão jamais ser criados por medida provisória. Ademais, faz-se necessário que estejam presentes os requisitos constitucionais da relevância e da urgência para que seja editada a MP.

Aqui cabe uma ressalva: em concurso, quase sempre devemos desconfiar de questões que contenham palavras e expressões taxativas, como jamais, nunca, sempre, tão somente etc. Mas, neste caso em particular, a aplicação correta da norma constitucional expressa que nunca se poderá criar, por exemplo, uma contribuição residual por meio de medida provisória, ainda que eventualmente se façam presentes os requisitos constitucionais da relevância e da urgência.

Assim, por exemplo, a ESAF indagou, em 2003:

A banca, neste caso, andou bem, ao considerar ERRADA tal questão, haja vista a menção a esta exceção, isto é, a instituição do empréstimo compulsório, em qualquer das duas hipóteses do art. 148, exige LC. Se exige lei complementar, como vimos, não pode ser instituída por medida provisória.

Logo:

- Se é exigida Lei Complementar, não se pode usar Medida Provisória.

O problema não acaba por aí, porque todo cuidado é pouco, para não confundir as hipóteses que justificam a instituição de empréstimo compulsório, lá no art. 148, com a do imposto extraordinário de guerra, que a União pode editar no seio da sua competência extraordinária, prevista no art. 154, II, CF.

É que em ambas as hipóteses do art. 148 se exige lei complementar. E na hipótese do art. 154, II, da competência extraordinária da União, embora se faça menção à iminência de guerra ou caso de guerra externa, a qual justifica, a propósito, a instituição do Imposto Extraordinário de Guerra (IEG), a CF não exige lei complementar. O inciso I do art. 154, relativo à competência da União para criar impostos residuais, é que se demanda lei complementar.

Oportuna tal ressalva haja vista a tendência das Bancas de Concurso afirmarem, muitas vezes, o contrário. Assim, o candidato precisa estar atento a essa particularidade, até porque os dois dispositivos envolvem conjunturas de guerra, que podem gerar confusões.

Logo:

- Art. 148, I: guerra externa ou calamidade – LC – não cabe MP.

- Art. 148, II: investimento público de caráter urgente – LC – não cabe MP.

- Art. 154, I: imposto residual – LC – não cabe MP.

- Art. 154, II: IEG – LO – cabe MP.

Revela-se importante entender e memorizar o quadro abaixo:

O CTN trata das matérias submetidas à reserva legal, em seu art. 97. Este dispõe que é necessária lei nos seguintes casos:

- Instituição de tributos ou sua extinção;

- Majoração de tributos, ou sua redução;

- Definição do fato gerador da obrigação tributária principal;

- Fixação da alíquota e da base de cálculo do tributo;

- Cominação de penalidades.

Importante frisar que o § 2º do art. 97 do CTN por muito tempo ensejou controvérsias na doutrina e na jurisprudência. Indagava-se se a mera atualização da base de cálculo, do valor venal do imóvel por exemplo, para efeito de cobrança do IPTU, constituía ou não um real aumento de tributo. Hoje, encontra-se pacificado que isso não é aumento e que, portanto, prescinde de lei. Não obstante isso, afastadas tais controvérsias, as Bancas de Concurso reiteradamente submetem assertivas semelhantes à abaixo transcrita a julgamento do candidato:

Caso determinado Município venha a atualizar o valor monetário da Base de Cálculo do IPTU, tal hipótese:

a)Deve vir regulada por lei;

b)Deve vir regulada por lei complementar;

c)Enquadra-se como majoração de tributo;

d)Poderá ser disciplinada mediante decreto.

A alternativa "d" é a correta, porque conforme a redação do art. 97, § 2º, e a interpretação consolidada deste, consagrada na Súmula 160 do STJ: "é defeso ao Município atualizar o IPTU mediante Decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção monetária".

Assim, a contrario sensu, obedecendo-se ao índice oficial de correção monetária, pode-se corporificar essa atualização em decreto.

Entende-se, portanto, que a mera aplicação da atualização do valor da moeda não constitui majoração de tributo. Se a atualização do valor venal do imóvel obedece estritamente à correção monetária oficial do período, a mesma pode ser publicada por Decreto. Se ultrapassar, pouco que seja, haverá aumento de tributo e aí o instrumento a ser utilizado para tornar pública essa alteração será a LEI.

5.EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE

Primeiramente, deve-se ter em mente que as denominadas "exceções ao Princípio da Legalidade" dizem respeito apenas ao aumento ou à redução do tributo. A hipótese de instituir ou extinguir não comporta exceção. Por tais razões é que alguns doutrinadores, dentre eles Eduardo Sabbag, afirmam que, na realidade, não se está diante propriamente de uma exceção ao princípio da legalidade, mas de uma atenuação.

As Bancas de Concursos, na tentativa de "pegarem" o aluno desatento, exploram esta particularidade.

Nesse sentido, já se perguntou, na prova da OAB de 2007.3, qual o aspecto do princípio da legalidade que não encontra exceção no texto constitucional, se é "a instituição de tributo sem lei que o estabeleça" ou a "majoração de tributo sem lei que o estabeleça", apontando-se como correta a alternativa "a".

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Pois bem, em matéria de atenuações ao princípio da legalidade, pelo afastamento da lei na hipótese de majorar ou reduzir, encontra-se, no art. 153, par. 1º, quatro (4) impostos, cujas alíquotas podem ser aumentadas ou reduzidas por decreto ou por ato normativo do Poder Executivo, atendidas as condições e limites estabelecidas em lei. São eles:

- Imposto de Importação (II)

- Imposto de Exportação (IE)

- Imposto sobre operações financeiras (IOF)

- Imposto sobre produtos industrializados (IPI)

Assim ocorre em razão da extrafiscalidade que acompanha tais impostos. Além da função fiscal, arrecadatória, tais impostos se prestam a regular a economia. Numa situação, por exemplo, em que o Governo tenha a pretensão de barrar a entrada de produtos estrangeiros no mercado nacional, tendo em vista os prejuízos que causam à economia brasileira, o Presidente da República pode baixar um decreto aumentando as alíquotas do II, o que certamente irá desestimular a importação e fortalecer, na outra ponta, o mercado nacional, diante do enfraquecimento da concorrência.

Tais alíquotas podem ser alteradas por decreto presidencial ou por ato normativo, como portaria, resolução etc.

Não são, todavia, estas as únicas exceções existentes, eis que a EC 33/2001 acrescentou mais duas, quais sejam:

- CIDE-combustíveis

- ICMS-combustíveis

Todavia, estes casos guardam certas peculiaridades quanto às manipulações possíveis e quanto à forma de fazê-las.

CIDE-combustíveis: pelo art. 177, par. 4º, II, CF, a alíquota poderá ser REDUZIDA ou RESTABELECIDA por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o art. 150, III, "b" (anterioridade).

Veja-se que os quatro impostos acima enumerados podem ter suas alíquotas reduzidas ou majoradas sem lei. Aqui é diferente:

- Para reduzir, é igual, dispensando-se a lei;

- Para restabelecer, dispensa-se a lei;

- Agora para se aumentar, é diferente, eis que se exige lei.

- Ex: a alíquota da CIDE-Combustíveis era de 25%. Foi reduzida, sem lei, para 15%. Depois, precisou ser restabelecida a alíquota para 25% e o foi sem lei. Mas, um ano depois, necessitou-se aumentar a alíquota para 40%, aí será imprescindível a utilização de lei.

Cuidado que as Bancas vão afirmar que para se aumentar também se dispensa a lei e aí a assertiva estará incorreta.

ICMS-Combustíveis: pelo art. 155, par. 4º, IV, CF, a peculiaridade é quanto à forma. Exige-se definição das alíquotas mediante convênio entre os Estados Membros e o Distrito Federal no âmbito do CONFAZ (Conselho Nacional de Política Fazendária). Neste caso, a redução, o aumento, o restabelecimento etc requerem a edição de convênio, em que pese, na sequência, ser editada lei que irá internalizar os termos dos convênios em cada Estado Membro e no DF.

6.Conclusão

Por fim, cabe lembrar que a CF/88 admite apenas a alteração da alíquota sem lei, nos casos acima especificados. O art. 26 do CTN, que prevê a possibilidade de alteração da base de cálculo, não foi recepcionado pela CF/88, haja vista a redação do seu art. 153, §1º, que faz referência apenas a alíquota.