Sumário: 1. Introdução. 2. Alimentos: instrumento de afirmação da dignidade da pessoa humana. 3. Imposto de renda versus pensão alimentícia. 3.1 Imposto de renda e alimentos: convivência conflituosa. 3.2. Pensão alimentícia: acréscimo patrimonial? 4. Considerações finais.
1. Introdução
O foco da presente análise incide sobre a exação do imposto de renda em face da pensão alimentícia prestada aos filhos menores.
A pensão alimentícia tem por escopo garantir àquele que não tem condições de prover o próprio sustento recursos para sobreviver dignamente. O vínculo originário da obrigação alimentícia é a solidariedade familiar, albergada no art. 229 da Constituição Federal, razão pela qual não pode representar acréscimo patrimonial.
O imposto de renda, por seu turno, incide sobre a renda e proventos de qualquer natureza ou rendimentos, sendo tal hipótese de incidência incompatível com a natureza jurídica e os fins a que se destinam os alimentos.
Importa na presente e breve análise indagar os limites da legitimidade da incidência do imposto de renda sobre os proventos de pensão alimentícia, quando conjugados com o princípio da dignidade da pessoa humana e da vedação do bis in idem, ambos princípios norteadores do Sistema Tributário Nacional, por imperativo da Carta de Outubro.
Para tanto, servimo-nos de consulta às bases legislativas pátrias, bem como procuramos alicerçar a pesquisa nos ensinamentos da literatura especializada.
2. Alimentos: instrumento de afirmação da dignidade da pessoa humana
O comportamento social e a vida familiar evoluíram. As relações de convivência familiar e social já não são mais as rigidamente estabelecidas pelo Código Civil de 1916, em que o modelo único de família, fundado na desigualdade e sustentado pelo patriarcado, tinha na figura do homem a concentração do poder econômico e social da família.
Com o advento da Constituição de 1988 a família passou a ter especial proteção do Estado. Assim, a família contemporânea, diferentemente da família moderna do século passado, vem concebida a partir de um desenho marcado pela constitucionalização, que prestigia a proteção da família, com destaque para a dignidade da pessoa humana, a igualdade familiar e a prevalência da tutela dos interesses da criança e do adolescente.
É nesse cenário que a questão da tributação dos alimentos representa desequilíbrio, na contramão das conquistas das muitas igualdades, finalmente reconhecidas no ambiente da família brasileira.
A obrigação alimentícia funda-se sobre um interesse de natureza superior, que é a preservação da vida humana e a necessidade de dar às pessoas uma garantia no tocante aos meios de subsistência.
Nesse passo, os alimentos possuem características próprias: visam assegurar o direito à vida digna que tem assento constitucional (CF, art. 5º), sendo regulado por normas cogentes de ordem pública, devendo atender as necessidades normais de qualquer pessoa em desenvolvimento, como a habitação, a alimentação, o vestuário, o tratamento médico, a instrução, educação e o lazer.
Diante desse contexto, as prestações de caráter alimentício exercem o papel de promotores do direito à vida, podendo-se considerar ainda, no dizer de Carmem Lúcia Antunes Rocha [01], que o atributo da dignidade é inerente àquele direito (vida) onde se encontram intangíveis à própria concepção jurídico-estatal.
A obrigação alimentar cumpre um papel muito importante, qual seja, o de efetivamente servir como ambiente propício para a promoção da dignidade e a realização da personalidade dos beneficiários, aqui concentrados na figura da criança e do adolescente, os quais têm o direito de manter o mesmo padrão de vida de seu alimentante.
Desta forma, qualquer desconto da pensão alimentícia implica a redução dos valores que deveriam atender o alimentando. Descontando o imposto de renda da pensão alimentícia recebida, há inegável diminuição do quantum da pensão, na medida em que a tributação direta inevitavelmente reduzirá o valor final a ser percebido, tendo em vista que a parcela tributada não é considerada ao se deferir a prestação alimentícia. Como não há tal previsão, o que ocorre é a real diminuição do quantum que, se já é justo para atender a fins delimitados, torna-se mais limitado e, no mais das vezes, colabora para o aperto financeiro do alimentando.
Alimento não é renda e com esta não se confunde, não devendo merecer o tratamento como se rendimento fosse, bem como não pode sofrer uma interpretação extensiva que o faça incidir na expressão "proventos de qualquer natureza".
3. Imposto de renda versus pensão alimentícia
3.1 Imposto de renda e alimentos: convivência conflituosa
Os tributos possuem, como uma de suas funções, promover a intervenção do Estado na economia (extrafiscalidade) e, especialmente a de funcionar como instrumento de redistribuição de riqueza, porém, por vezes tais funções acabam ferindo alguns princípios constitucionais como o da capacidade contributiva que é reflexo do princípio da igualdade e o da dignidade da pessoa humana.
O imposto sobre rendas e proventos de qualquer natureza encontra seu sustentáculo legal no art. 153, III, da Constituição Federal, o qual confere competência à União para instituí-lo, fixa os princípios que o cercam, delimita a sua regra matriz de incidência e expressamente coloca que o imposto deverá ser informado pelos critérios de generalidade, da universalidade e da progressividade.
Já o Código Tributário Nacional, em seu art. 43, complementa o texto da Lex Mater normatizando os aspectos gerais do citado imposto e definindo os elementos que o compõem. Na condição de norma complementar, o CTN, ao disciplinar o imposto de renda, deve guardar estrita obediência ao que se encontra previsto no texto constitucional, além de guardar harmonia com a principiologia jurídica do Sistema Tributário Nacional, também de extração constitucional.
No núcleo da exação em comento encontram-se as palavras "renda e proventos de qualquer natureza", as quais revelam o sentido de "acréscimos patrimoniais" desde que levados em consideração o conjunto de princípios que norteiam a incidência do imposto sobre a renda. O art. 43 do CTN oferece respaldo a esta afirmação, senão vejamos:
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II – de proventos de qualquer natureza, assim entendido os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
A incidência do imposto de renda sobre os valores auferidos como pensão alimentícia é uma forma de exploração desnecessária do menor e do adolescente, uma verdadeira ameaça ao princípio da dignidade da pessoa humana.
O recebimento de pensão alimentícia não implica aumento patrimonial para quem recebe. Em se tratando de aumento patrimonial, é interessante trazer a posição de Hugo de Brito Machado, quando ensina que:
(...) uma das bases mais universais da tributação no mundo atual é a renda que, por definição, é crescimento patrimonial resultante do capital, do trabalho, ou da combinação desses dois fatores. Verifica-se, porém, que apenas a renda derivada do trabalho, que muitas vezes não chega a ser propriamente renda porque não implica aumento patrimonial porque é inteiramente consumida no atendimento das necessidades imediatas do trabalhador, tem sido alvo da tributação no Brasil [02].
Para vislumbrar melhor tal situação podemos lembrar que no caso da obrigação alimentícia, aufere renda ou rendimento aquele que paga a pensão, e não aquele que recebe a pensão. O fisco, por sua vez, contempla o pagador da pensão com o desconto integral no imposto de renda dos valores pagos com a pensão alimentícia, privilegiando, assim, o mais forte, tornando menos oneroso o ato de pagar pensão. Por outro lado, o fisco reembolsa-se da dedução integral que concede ao pagador, cobrando o imposto de renda do alimentando, retirando daquele valor, previamente calculado, parcela destinada a promover uma vida digna ao menor de idade.
Como se percebe, o imposto de renda figura como tributo hábil em reverter aos cofres públicos parcela ou parte de rendimentos de determinado grupo de contribuintes que, sendo constatado a "aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica", nos termos dos incisos explicativos supra, é convertido em exação tributária.
Neste ponto, quando confrontado o tributo em comento com o instituto da pensão alimentícia, surge uma zona grísea de litigiosidade, entre a natureza jurídica do instituto e a assanha arrecadatória do ente público. A solução desta problemática, contudo, deve passar necessariamente pela filtragem constitucional do princípio da dignidade da pessoa humana e da vedação do confisco.
3.2. Pensão alimentícia: acréscimo patrimonial?
Há, porém, que se debruçar sobre o sentido da expressão "acréscimo patrimonial" para evitar que se cometam equívocos, incluindo aí aquisições que não possuem caráter patrimonial, como por exemplo, as pensões alimentícias, correndo-se o risco de ferir o princípio da vedação do confisco inerente ao Sistema Tributário Nacional e garantia fundamental do cidadão contribuinte.
Nesse sentido, é preciosa a lição de Mary Elbe Queiroz [03]:
Sobre o que seja acréscimo patrimonial, o vocábulo não deverá ser entendido como tudo que se somar ao patrimônio. Do contrário, o imposto incidirá sobre ingressos e não sobre a renda, pois, somente poderá ser considerado como acréscimo aquilo que efetivamente aumentou o patrimônio. O acréscimo é o resultado dos valores auferidos menos os recursos empregados na sua obtenção e na manutenção da fonte produtora. O acréscimo é o produto líquido (receitas menos custos e despesas), pois, nem toda a renda percebida ou todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos resulta um acréscimo patrimonial.
Em vista disso, percebe-se a impropriedade da tributação sobre o montante da pensão alimentícia, uma vez que o conceito ou o sentido dos termos que delimitam o fato gerador não se coaduna com a finalidade ou o propósito do instituto, fugindo, portanto, em uma exegese teleológica, à finalidade da pensão.
O Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, que regulamenta a Tributação das Pessoas Físicas, por sua vez, em seu art. 5º refere-se a alimentos como "caso de rendimentos percebidos em dinheiro", in verbis:
Art. 5º No caso de rendimentos percebidos em dinheiro a título de alimentos ou pensões em cumprimento de acordo homologado judicialmente ou decisão judicial, inclusive alimentos provisionais ou provisórios, verificando-se a incapacidade civil do alimentado, a tributação far-se-á em seu nome pelo tutor, curador ou responsável por sua guarda (Decreto-Lei n
º1.301, de 1973, arts. 3º, § 1º, e 4º).
O mencionado artigo afronta o texto constitucional, uma vez que não respeita as limitações jurídicas impostas pela Constituição, em sede de matéria tributária, notadamente no art. 153, III e no CTN em seu art. 43, I e II que definem, de forma categórica, a hipótese de incidência tributária.
Ademais, viola por tergiversação princípio comezinho do direito tributário, insculpido por obra do legislador ordinário no artigo 110 do Código Tributário Nacional, consoante o qual "a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado (...)".
Sobre esta vedação, alerta Luciano Amaro que "(...) o legislador não pode expandir o campo de competência tributária que lhe foi atribuído, mediante o artifício de ampliar a definição, o conteúdo ou o alcance de institutos de direito privado, utilizados para definir aquele campo" [04].
Em uma interpretação extensiva deste enunciado, conjugando-o com o propósito do presente estudo, fácil se mostra perceber que a tributação do importe da pensão alimentícia esbarra neste empecilho de ordem legal.
O artigo 5º do Decreto nº 3000/1999 encontra-se eivado de incontestável ilegalidade, tendo em vista que renda e proventos de qualquer natureza são empregadas pela Constituição, segundo Hugo de Brito Machado, para limitar o âmbito de incidência do imposto de renda, não podendo o legislador ordinário defini-las livremente, sob pena de transformar a supremacia da constituição em ornamento da literatura jurídica [05].
No âmbito dos tributos não vinculados, por certo que a Lei Fundamental desenhou uma norma-padrão de incidência tributária. Para Roque Carraza, a Constituição:
ao discriminar as competências tributárias, estabeleceu – ainda que, por vezes, de modo implícito e com uma certa margem de liberdade para o legislador – a norma padrão de incidência (o arquétipo genérico, a regramatriz) de cada exação. Em síntese, o legislador, ao exercitar a competência tributária, deverá ser fiel a norma padrão de incidência do tributo, pré-traçada na Constituição. O legislador, enquanto cria o tributo, não pode fugir deste arquétipo constitucional. Era precisamente isto que Albert Hensel queria expressar quando enfatizou que toda norma tributária deve respeitar as limitações jurídicas impostas pela Constituição [06].
Em vista do exposto, as prestações alimentícias não podem ser inseridas, em decorrência de sua natureza jurídica, fundamentos e fins a que se destina, dentro da hipótese de incidência do imposto de renda, já que não representa, em essência, acréscimo de ordem patrimonial do beneficiário.
4. Considerações finais
A legislação do imposto de renda deve ser reformada para isentar de tributação os alimentos devidos em razão de laços familiares, dedicando ao alimentando tratamento mais digno e cidadão.
Se, por um lado, o Estado procurou tutelar o direito de família contemporâneo, expressando progressos apreciáveis, de outro manteve as estruturas rígidas do século passado. Não é preciso reforma constitucional ou tributária para rever a matéria em foco, basta reformar a legislação do imposto de renda, que poderá isentar de tributação os alimentos de qualquer natureza, e assim o alimentando receberia tratamento mais digno.
Dessa forma, estar-se-ia diante dos ditames de justiça fiscal apregoados pela Carta Magna de 1988. É dever da família, da sociedade e do Estado assegurar à criança e ao adolescente, com absoluta prioridade, o direito à vida, à saúde, à alimentação e demais condições de vivência e convivência, e, imbuídos nesses ditames, assegurados pelo art. 226 da Constituição, deve ser verificado que estender à pensão alimentícia os efeitos tributários do Imposto de Renda aniquila o caráter alimentar do instituto, não se coadunando, desse modo, com os ditames constitucionais aí estatuídos.
Assim sendo, descabida a incidência do imposto de renda sobre alimentos, por ser tributação injusta, indevida e que ameaça a dignidade da pessoa humana, e viola frontalmente a vedação do confisco, princípios de extração constitucional.
REFERÊNCIAS
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__________. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, promulgado em 25 de outubro de 1966. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm. Acesso em: 04 de março de 2007.
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Malheiros, 2004.
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_____________. Tributação capital e trabalho. Disponível em: www.hugomachado.adv.br. Acesso em 04 de março de 2007.
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ROCHA, Carmem Lúcia Antunes. Vida digna: Direito, Ética e Ciência. In O Direito à Vida Digna. Belo Horizonte: Editora Fórum, 2004, p. 43.
NOTAS
01 ROCHA, Carmem Lúcia Antunes. Vida digna: Direito, Ética e Ciência. In O Direito à Vida Digna. Belo Horizonte: Editora Fórum, 2004, p. 43.
02 MACHADO, Hugo de Brito. Tributação capital e trabalho. Disponível em: www.hugomachado.adv.br. Acesso em 04 de março de 2007.
03 QUEIROZ, Mary Elbe. O Conceito de Renda para Fins do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Inconstitucionalidade de Lei Ordinária que Afronta o Arquétipo Constitucional de Tributo. In Construindo o Direito Tributário na Constituição. Belo Horizonte: Del Rey, 2004, p. 490.
04 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro.12ª ed, São Paulo: Saraiva, 2006, p. 220.
05 MACHADO, Hugo de Brito. A supremacia constitucional e o imposto de renda. Disponível em: www.hugomachado.adv.br. Acesso em: 23 de fev de 2007.
06 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Malheiros, 2004.
