Indaga-se: qual o significado do requisito legal: “comprovação de disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de deficiência”, para a concessão da isenção de ICMS na aquisição de veículo novo?
1. Introdução
O poder de tributar é atributo inerente ao Estado, que decorre do princípio da federação da autonomia financeira. Assim, cada ente tributante, União, Estados, Distrito Federal (DF) e Municípios, segundo a Constituição Federal (CF/88), tem a faculdade de instituir o tributo de sua competência, por meio de lei, regra geral, lei ordinária. E, ao ente também competirá declarar imunidades, conceder e reconhecer isenções, assim como anistias ou remissões, entre outros benefícios, referentes aos seus tributos, nos termos da lei.
É cediço que a carga tributária vigente no País é reconhecidamente elevada, com frequentes reações negativas em desfavor do Estado arrecadador, porquanto quem espera receber os benefícios de uma política tributária, considera-se lesado diante da má-qualidade dos serviços prestados à população.
Por outro lado, tem-se como normal e corriqueiro, e é o que as pessoas, físicas e jurídicas, a todo instante almejam, a busca por uma maior desoneração ou diminuição da carga tributária, pagando-se menos impostos, para se reduzir os custos em prol da sobrevivência num mercado tão competitivo.
Nossa Constituição Federal promete a redução das desigualdades e a proteção à dignidade humana. É consenso que os portadores de deficiências enfrentam inúmeras dificuldades, desde preconceitos e discriminações até a presença de diversos obstáculos físicos, para a sua locomoção. Defende-se, assim, proteção a eles, ante os desfavores sociais a que são vítimas.
Por sua vez, incumbe à legislação ordinária propiciar meios que atenuem a natural carência de oportunidades dos portadores de deficiência, devendo prevalecer os interesses sociais sobre os interesses econômicos.
Nesse sentido, é aceitável, nesse mundo de desigualdades, que todo assunto tributário que estivesse relacionado aos portadores de deficiência física, extensível a toda e qualquer deficiência, fosse agraciado por benefícios e incentivos fiscais, porquanto negar a eles uma política fiscal favorável significa legitimar uma afronta aos princípios da isonomia e da defesa da dignidade da pessoa humana, descumprindo o postulado do acesso adequado às pessoas portadoras de deficiência.
Entretanto, não é isso que se vê no mundo real. Ou porque, a sociedade ainda não “acordou” para a situação, ou porque, deixa-se, às vezes, de conceder o benefício, sob o pretexto de que há aproveitamentos indevidos por pessoas inescrupulosas, que se utilizam desses expedientes para levar vantagens.
2. A concessão de benefícios e incentivos fiscais
Há se colocar, inicialmente, que o simples fato de um dos entes tributantes, a exemplo da União, conceder benefício tributário, como a isenção, de tributos de sua competência a determinada situação fática, não significa, por si só, que tributos do Distrito Federal, ou de qualquer outro Estado ou Município, devam também ser obrigatoriamente alcançados pelo referido benefício.
Importante frisar ainda que a CF/88, em seu art. 151, III, veda a instituição de isenção pela União a tributos de competência dos Estados, do DF ou dos Municípios.[1]
Desse modo, cada ente federativo, dotado de competência constitucional para instituir os seus tributos, tem a faculdade de conceder benefícios, incentivos ou favores fiscais, por meio de lei específica que regule exclusivamente a matéria, nos termos do artigo 150, § 6º, da CF/88.[2]
Denota-se que à exceção da imunidade tributária, que impede o exercício do poder de tributar, e que vem estabelecida na própria Constituição Federal,[3] os demais benefícios, incentivos ou favores fiscais somente poderão ser concedidos por meio de lei específica, que determina as condições e os requisitos necessários à sua concessão.
Torna-se, com isso, necessário que o interessado pelo benefício, a exemplo da isenção, o requeira junto à autoridade administrativa competente, que apreciará a situação objetivamente, reconhecendo-o ou não, por meio de ato declaratório ou despacho fundamentado, conforme dispõe o art. 179 do Código Tributário Nacional (CTN).[4]
A título de ilustração, a União, utilizando-se de sua competência constitucional tributária, vem concedendo isenção sobre o IPI e IOF para automóveis adquiridos por pessoas portadoras de deficiência física, por meio de lei específica,[5] na qual discrimina os requisitos necessários à sua concessão, que são ou podem ser diversos dos estabelecidos pelos outros entes federativos. Nesse sentido, verifica-se que não há na norma legal federal qualquer exigência para a concessão de isenção do IPI do cumprimento do requisito “comprovação de disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de deficiência”. Ou seja, para a União não é necessário a comprovação dessa exigência para a sua concessão.
3. O benefício da isenção tributária
Não há consenso na doutrina brasileira sobre o conceito do instituto da isenção. Isenção tributária, utilizando-se da concepção clássica de Rubens Gomes de Sousa: “é o favor fiscal concedido por lei, que consiste em dispensar o pagamento de um tributo devido”.[6] Ou seja, por esse conceito, ocorre a incidência da lei tributária, surgindo a obrigação, mas o dever de pagar o tributo é afastado por lei. Nesse sentido, o Supremo Tribunal Federal[7] já se pronunciando, entendendo que “na isenção, o tributo já existe.”
Importante observar que a exigência de lei específica para a concessão de qualquer subsídio ou isenção, determinada no § 6º do art. 150 da CF/88, comporta uma ressalva, ao assim dispor: “(...), sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.”. Esse dispositivo constitucional assim estabelece:
“Art. 155. (...)
§ 2º (...)
XII – cabe à lei complementar:
g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, ISENÇÕES, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.” (Grifos não do original).
O art. 155 da CF/88 trata especificamente sobre os impostos de competência dos Estados e do DF, dentre os quais, o ICMS, no seu inciso II e § 2º.
E a mencionada Lei Complementar (Lcp) a quem cabe regular a forma como os Estados e do DF vão conceder ou revogar as isenções, incentivos e benefícios fiscais do ICMS é a Lcp nº 24, de 7 de janeiro de 1975, que foi recepcionada pela CF/88, e que dispõe sobre os CONVÊNIOS para a concessão de incentivos e benefícios fiscais do ICMS, celebrados e ratificados pelos Estados e DF, no Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ).
Nesse sentido, foi celebrado e ratificado pelos Estados e DF o Convênio ICMS nº 03/2007,[8] que concede isenção do ICMS nas saídas de veículos destinados a pessoas portadoras de deficiência física, e que assim vinha dispondo:
“Cláusula primeira Ficam isentas do ICMS as saídas internas e interestaduais de veículo automotor novo com características específicas para ser dirigido por motorista portador de deficiência física, desde que as respectivas operações de saída sejam amparadas por isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, nos termos da legislação federal vigente.
§ 1º O benefício correspondente deverá ser transferido ao adquirente do veículo, mediante redução no seu preço.
(...)
§ 3º A isenção de que trata esta cláusula será previamente reconhecida pelo fisco da unidade federada onde estiver domiciliado o interessado, mediante requerimento instruído com:
I – (...)
II - comprovação de disponibilidade financeira ou patrimonial, do portador de deficiência, suficiente para fazer frente aos gastos com a aquisição e a manutenção do veículo a ser adquirido; (...)” (grifos não do original).
Por esses excertos legais transcritos, constata-se que foram estabelecidas condições, que devem ser observadas para a concessão da isenção do ICMS, entre as quais: a “comprovação de disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de deficiência”.
4. A interpretação da legislação tributária
Interpretação é a atividade que busca o sentido e alcance de um texto legal. De uma mesma norma pode-se chegar a interpretações diferentes, que levarão a diferentes consequências jurídicas. Basta perquirir os julgados de nossos tribunais para se verificar essa assertiva, confirmada pelo adágio: “cada cabeça uma sentença”.
Por sinal, é esse o principal argumento que fundamenta a interposição de recursos: o recorrente possui uma interpretação, que lhe favorece, diversa da prolatada na decisão.
Segundo classificação doutrinária, há diversos métodos de interpretação, a saber: (a) interpretação literal ou gramatical; (b) interpretação lógica ou sistemática; (c) interpretação teleológica e (d) interpretação histórica, entre outros.
Já se sustentou que o Direito Tributário era um direito excepcional, e assim a interpretação das leis tributárias devia ser sempre literal. Hoje, considerado um direito comum, no Direito Tributário pode-se utilizar de todos os métodos, exceto quando a lei expressamente o determinar.
E nesse caminhar, vem disciplinando o CTN:
“Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I - suspensão ou exclusão do crédito tributário; II - outorga de isenção; III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.” (Grifos não do original).
No Superior Tribunal de Justiça, tem-se, entre outros, o REsp 872095/PE,[9] com a seguinte ementa:
“(...) 3. Consectariamente, revela-se interditada a interpretação das normas concessivas de isenção de forma analógica ou extensiva, restando consolidado entendimento no sentido de ser incabível interpretação extensiva do aludido benefício à situação que não se enquadre no texto expresso da lei, em conformidade com o estatuído pelo art. 111, II, do CTN.” (Grifos não do original).
Em suma, quando se está a tratar do instituto da isenção tributária, interpreta-se literalmente a legislação específica que a concede.
5. As decisões nas instâncias administrativas
Em análise ao Convênio nº 03/2007, que trata de isenção do ICMS, pode causar certa estranheza à primeira vista e, por que não dizer um contrassenso, pois: o correto e normal não seria conceder isenção tributária para quem não tem condições de arcar com o ônus do tributo?
Pelo Convênio nº 03/2007, a isenção do ICMS para os portadores de deficiência física é concedida exatamente para quem comprove ter condições financeiras para adquirir e manter o veículo. E ainda, somente a título de complementação, a isenção não alcança os veículos, mesmo adaptados, que apenas venham a transportar o portador de deficiência, e sim, somente aquele veículo que o portador de deficiência física consiga dirigir, isto é, que seja o motorista do veículo.
Assim, por exemplo, se houver a necessidade de se adquirir um veículo adaptado para o transporte de um portador de deficiência com cadeira de rodas não será ele beneficiado pela isenção do ICMS.
Muitos pleitos de isenção do ICMS, nas instâncias administrativas, eram indeferidos, ou seja, negados, tendo como fundamento a não “comprovação de disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de deficiência, suficiente para fazer frente aos gastos com a aquisição e a manutenção do veículo a ser adquirido.”
Quando se exige a comprovação da disponibilidade financeira do portador de deficiência, pode-se arguir que, diretamente, não se está a dificultar ou proibir que o portador de deficiência adquira um veículo adaptado, com a dispensa do pagamento de imposto, e sim que, terceiros, vindo a financiá-lo, emprestá-lo ou doá-lo, não sejam agraciados pela isenção, e arquem assim com o ônus dos tributos devidos.
Nesse sentido, apenas ilustrando, um portador de deficiência física pode receber um veículo, adaptado às suas condições especiais, adquirido por terceiros. Porém, para fins de análise da isenção do ICMS, nos termos do Convênio nº 03/2007, não seria deferida a concessão de isenção, se não houvesse a comprovação de que o portador de deficiência possuía disponibilidade financeira, suficiente a aquisição e a manutenção do veículo.
As interpretações dos órgãos administrativos, dos Estados e do DF, quanto à expressão “comprovação de disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de deficiência”, estavam sendo exaradas no sentido de que cabe ao próprio portador da deficiência comprovar que dispõe de recursos financeiros ou patrimoniais para adquirir e manter o veículo, e não a terceiros, ascendentes, descendentes ou cônjuge.
6. O portador de deficiência como dependente econômico-financeiro
Argumentava-se, para comprovar a disponibilidade financeira do portador de deficiência, a existência de renda familiar suficiente para comprar e manter o automóvel, ou ainda, que o requerente, portador de deficiência, fosse dependente econômico-financeiro da família ou do seu cônjuge, o que se comprovaria por meio da declaração de imposto de renda, por exemplo, entre outros.
Questiona-se: o requerente, sendo dependente econômico-financeiro de quem possui disponibilidade financeira, cumpria o requisito disposto na legislação específica, e assim poderia ser beneficiado pela isenção?
Entende-se que o requerente, sendo dependente financeiro de sua família, ou de outrem, por si só não lhe dava a disponibilidade financeira necessária para a aquisição e manutenção do veículo, para fins de ser beneficiado pela isenção do ICMS.
No caso do dependente, quem possui disponibilidade econômica, jurídica e financeira,[10] ou seja, quem tem a faculdade de dispor de seus bens é o seu responsável ou provedor, tanto que é ele quem tem condições de adquirir o carro, e oferecer a terceiro, no caso, seu dependente. Assim, quem arcará com o ônus do tributo, no presente caso, não é o portador de deficiência e sim o responsável que possui disponibilidade financeira e adquire o veículo.
Caso fosse intenção do legislador dar uma maior abrangência à norma concessiva de isenção, bastaria dispor na norma legal, ampliando a disponibilidade financeira para o responsável, provedor, tutor, ascendente, descendente ou cônjuge do portador de deficiência, ou ainda, para o doador do veículo, entre outros, em benefício do portador de deficiência física.
Contudo, por mais inaceitáveis que possam parecer os argumentos ora levantados, socialmente falando, a legislação limita a disponibilidade financeira, tão-somente, do portador de deficiência física. Não cabe assim ao aplicador da lei interpretar a outorga de isenção, utilizando-se de parâmetros outros se não a letra da norma legal.
Há de se colocar, ainda, que esse assunto foi levado, no ano de 2007, ao Grupo de Trabalho, GT26 - Benefícios Fiscais, da Comissão Técnica Permanente do ICMS – COTEPE/ICMS, do CONFAZ, e, segundo a Ata da 130ª Reunião Ordinária da COTEPE/ICMS, datada de 11 a 13 de setembro de 2007, foi aprovada por maioria a Proposta de Convênio nº 70/07, denominada PC70/07, que propunha alterar o Convênio ICMS nº 03/07, “podendo a referida disponibilidade ser da pessoa com deficiência física ou de seu cônjuge, ascendentes ou descendentes em primeiro grau;”
Entretanto, na 127ª Reunião Ordinária do CONFAZ, realizada no dia 28 de setembro de 2007, a PC70/07 foi rejeitada, ou seja, o legislador manteve tão-somente a disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de deficiência.
7. A comprovação de disponibilidade financeira
Argumenta-se que o termo disponibilidade financeira estaria sendo interpretado como renda própria, o que não se admite pois, numa interpretação literal, não está definida essa exigência em lei.
Em verdade, disponibilidade financeira não é renda própria, e, embora, numa interpretação teleológica, a intenção do legislador possa ter sido essa, ao ser rejeitada a PC70/07, exigiu-se interpretação literal.
Disponibilidade financeira é ter a faculdade de dispor de seus bens financeiros, pressupondo a existência dos recursos financeiros em caixa. O fato, por si só, de ser dependente econômico-financeiro, não lhe dá automaticamente a disponibilidade financeira, tanto que, o dependente não pode, por sua própria vontade, dispor dos recursos financeiros de seu responsável, tutor ou provedor.
Contudo, é importante ressaltar que segundo o Convênio nº 03/2007, é cabível a interpretação no sentido de que basta ao interessado pelo benefício de isenção do ICMS comprovar que possui a referida disponibilidade financeira ou patrimonial, em nome próprio, de recursos financeiros disponíveis, por quaisquer meios lícitos, por exemplo, em conta bancária, não importando, na presente análise, a origem dos recursos e demais incidências tributárias que possam vir, se provenientes de doação, mesada, financiamento ou empréstimo, etc.
Conclusão
Por todo o exposto, em termos de conclusão, verifica-se que a intenção do legislador na concessão da mencionada isenção não foi buscar uma maior inclusão do portador de deficiência física à sociedade, em homenagem aos princípios da isonomia e da defesa da dignidade da pessoa humana. Isso porque, além de limitá-la tão somente à deficiência física e que seja para veículo dirigido pelo portador, de início somente era concedida a isenção para o veículo que tivesse sofrido alguma adaptação, correlacionada à deficiência física de seu proprietário. Era muito comum, carro automático não ser aceito, por ser um veículo de série, sem adaptações.
Pode-se notar assim claramente que o intuito do legislador foi econômico, no sentido de fazer frente aos custos dispendidos para a adaptação do veículo ao motorista, portador da deficiência física.
Críticas surgem contra esse benefício, defendendo-se que seria muito mais interessante o Estado efetuar a cobrança de todos os impostos, independente do destinatário do veículo, até porque, em regra, as pessoas que adquirem veículos com isenção teriam condições de também recolher os seus impostos.
E ao invés de conceder as isenções tributárias (de IPI, IOF, ICMS e IPVA, entre outras), muito mais relevante e de utilidade pública seria utilizar as receitas tributárias arrecadadas para melhorar as condições do transporte público, e em especial por uma maior acessibilidade do portador de qualquer deficiência, que suplicam por maiores cuidados e atenção, devido sua precariedade em todo o País, e assim os benefícios alcançados seriam para todos.
Por fim, no ano de 2012 foi editado o Convênio ICMS nº 38, de 30 de março, onde foram introduzidas várias alterações, com vigência a partir de 1º de janeiro de 2013, conforme exposto no artigo “A ISENÇÃO DO ICMS DE VEÍCULO NOVO A PESSOAS COM DEFICIÊNCIA, após a edição do Convênio ICMS 38,” disponível no site www.josehable.adv.br, artigo nº 32, ou ainda no jusnavigandi em: http://jus.com.br/artigos/23180.[11]
Notas
(1) BRASIL. CF/88. “Art 151. É vedado à União: (...) III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios.” Cabe salientar que o STF, nos julgados RE 229096/RS, rel. Min Ilmar Galvão, jul 16/08/2007, DJ 11/04/2008 e ADIn 1600/UF, rel. Min. Sydney Sanches, rel. p/ Acórdão: Min. Nelson Jobim, .jul. 26/11/2001, DJ 20/06/2003, proferiu decisão no sentido de que o art. 151, III da CF/88 limita-se a impedir a União, no âmbito de sua competência interna federal, não se aplicando às hipóteses em que a União atua como sujeito de direito na ordem internacional. Ou seja, “O Presidente da República não subscreve tratados como Chefe de Governo, mas como Chefe de Estado, o que descaracteriza a existência de uma isenção heterônoma, vedada pelo art. 151, inc. III, da Constituição.”
(2) BRASIL. CF/88. “Art. 150 (...) § 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.” (Grifos não do original).
(3) Importante ressaltar que independentemente do termo utilizado no texto constitucional, como: “é vedado ...” (art. 150, VI); “são isentas ...” (art. 184, § 5º e art. 195, § 7º); “não incidirá ...” (art. 153, § 3º, III e § 4º, II, art. 155, § 2º, X), entre outros, sempre que a própria Constituição estiver exonerando ou impedido a imposição tributária, trata-se de imunidade, uma vez que a incidência tributária é excluída diretamente pelo texto constitucional. Nesse sentido, RE 168.110-DF, rel. Min. Moreira Alves, 04/04/2000, ao tratar do art. 184, § 5º da CF/88, que dispõe; “§ 5º - São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações de transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária.”
(4) BRASIL. CTN. “Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para concessão.” (Grifamos).
(5) UNIÃO. Lei nº 8.383/91. “Art. 72. Ficam isentas do IOF as operações de financiamento para a aquisição de automóveis de passageiros de fabricação nacional de até 127 HP de potência bruta (SAE), quando adquiridos por: (...) IV - pessoas portadoras de deficiência física, atestada pelo Departamento de Trânsito do Estado (...)”. Lei nº 8989/1995. “Art. 1o Ficam isentos do Imposto Sobre Produtos Industrializados – IPI os automóveis de passageiros de fabricação nacional, (...), quando adquiridos por: (...) IV – pessoas portadoras de deficiência física, visual, mental severa ou profunda, ou autistas, diretamente ou por intermédio de seu representante legal;”. Disponível em: http://www.planalto.gov.br. Acesso em: 16 maio 2008.
(6) SOUSA, Rubens Gomes. Compêndio de Legislação Tributária. 4ª Edição. Rio de Janeiro: Editora Financeiras,
1982, pág. 59.
(7) O Convênio nº 03/2007 foi recepcionado no Distrito Federal pelo Decreto nº 27.819, de 29/03/2007, no item 130, do Caderno I, do Anexo I ao Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997.
(8) BRASIL. STF. RE 204.062, rel. Min. Carlos Velloso, 17/09/96.
(9) BRASIL. STJ. REsp 872095/PE, Rel. Min. Luiz Fux, 1ª T, data da decisão: 06/3/2008, DJ 07/4/2008 p. 1, entre outros. Disponível em: http://www.stj.gov.br. Acesso em: 30 maio 2015.
(10) BRASIL. STJ. REsp 408770 / SC, Rel. Min. Eliana Calmon, 2ª T, data da decisão: 23/8/2005, DJ 19/9/2005, entre outros. Disponível em: http://www.stj.gov.br. Acesso em: 30 maio 2008. Ementa: “1. Segundo a doutrina, a disponibilidade econômica de rendas ou proventos ocorre com incorporação destes ao patrimônio do contribuinte. 2. A disponibilidade jurídica existe quando o adquirente tem a titularidade jurídica da renda ou dos proventos que aumentem o seu patrimônio, trazendo, como conseqüência, a disponibilidade econômica. 3. Já a disponibilidade financeira pressupõe a existência física dos recursos financeiros em caixa.”(Grifos não do original).
(11) HABLE, José. Isenção de ICMS em carro novo para pessoas com deficiência: ampliação. Revista Jus Navigandi, Teresina, ano 17, n. 3446, 7 dez. 2012. Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/23180>. Acesso em: 21 ago. 2015.
