Sumário: Introdução.1.Considerações Gerais sobre o IPTU. 1.1. Competência. 1.2. Fato Gerador. 1.3. Contribuinte. 1.4. Alíquotas. 1.5. Base de Cálculo. 2. Aspectos relevantes sobre a base de cálculo do IPTU. 2.1. Planta de Valores. 2.2. Incidência sobre áreas "Non Aedificandi". Conclusão. Referências.
INTRODUÇÃO
Busca-se com o presente trabalho abordar algumas questões relevantes ao Imposto Predial e Territorial Urbano – IPTU, principalmente acerca da sua base de cálculo, em especial, quando os imóveis tributados se apresentam como áreas "non aedificandi".
Por certo que tal condição, por si só, limita o direito de propriedade, no que tange a sua utilização, fazendo com que os contribuintes se sintam injustiçados quando do lançamento e conseqüente recolhimento do imposto devido. Afinal, a utilização primeira de um terreno urbano está voltada para edificações.
Assim sendo, cabe-nos, como operadores do Direito, apresentar alguns aspectos que possam nortear os contribuintes e, quiçá, a Administração Pública, na busca de um real equilíbrio na relação Fisco x Contribuinte, como medida legítima da justiça fiscal.
1. CONSIDERAÇÕES GERAIS SOBRE O IPTU
Explicitamente a Constituição da República de 1988, traz que: "Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: I - propriedade predial e territorial urbana;"
Não obstante, a própria Constituição da República de 1988, igualmente, delineia a competência dos demais entes da administração pública no que tange à instituição e cobrança de seus tributos.
Desde que obedecidas as limitações constitucionais ao poder de tributar emoldurados pela Carta Maior, cada ente da Federação tem autonomia para legislar sobre as normas jurídico-tributárias pertinentes aos tributos de sua competência. Logo, a autonomia dos Municípios, com relação à tributação do IPTU, se constitui como princípio basilar do texto constitucional.
No entanto, se faz necessário algumas observações acerca do tema competência, considerando o disposto no art. 7º do CTN:
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do art. 18. da Constituição.
O prof. Hugo de Brito explica de maneira objetiva quando diz que a competência tributária é atribuída pela própria Constituição da República às pessoas jurídicas de Direito Público, dotadas de poder legislativo, uma vez que a respectiva competência só poderá ser exercida por meio de lei. No tocante à capacidade tributária (ativa) esta pode ser delegada através de lei. 01
Extrai-se, desse modo, que quem possui competência tributária poderá ter capacidade tributária (ativa), mas nem sempre quem tiver capacidade terá competência.
1.2. Fato Gerador
Conforme o art. 32, do CTN, o fato gerador do IPTU é a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município. (grifo nosso)
A conceituação do que é bem imóvel, seja por natureza ou por acessão física, está descrita no art. 79, Código Civil (Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002) que diz: "São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente", ou seja, por natureza, compreende-se o solo e seus agregados da própria natureza (vegetação, árvores, etc) e por acessão física, tudo o que vier aderir ao imóvel seja pela prática do homem, como a edificação, abandono de álveo, ou pela própria força da natureza, como no caso de formação de ilhas, de aluvião, de avulsão. 02
Para o prof. Hugo de Brito, o IPTU trata-se de um imposto único, incidindo sobre a propriedade de imóvel urbano edificado ou não, não existe um imposto para o terreno e outro para a edificação. 03
Igualmente importante, trazemos a manifestação do prof. Leandro Paulsen, analisando o art. 32, do CTN, conjuntamente ao art. 156, I, da Constituição da República, como se vê:
– Não-recepção do art. 32. do CTN no que desborda do conceito de "propriedade". Entendemos que o art. 32. do CTN, no que desborda do conceito de propriedade, é incompatível com o texto constitucional. De fato, note-se que é a riqueza revelada pela propriedade que é dada à tributação. Assim, não se pode tributar senão a propriedade e senão quem revele tal riqueza. A titularidade de qualquer outro direito real revela menor riqueza e, o que importa, não foram os demais direitos reais previstos constitucionalmente como ensejadores da instituição de impostos. 04
Verifica-se, portanto, que parte da doutrina, embora minoritária, entende pela inconstitucionalidade do art. 32, do CTN.
Quanto ao aspecto territorial, por seu turno, o próprio do art. 32. do CTN, § 1º e 2º, conceitua o que se entende por zona urbana, senão vejamos:
Art. 32. [...] § 1º Para os efeitos deste imposto, entende-se como zona urbana a definida em lei municipal; observado o requisito mínimo da existência de melhoramentos indicados em pelo menos 2 (dois) dos incisos seguintes, construídos ou mantidos pelo Poder Público:
I - meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;
II - abastecimento de água;
III - sistema de esgotos sanitários;
IV - rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar;
V - escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 (três) quilômetros do imóvel considerado.
§ 2º A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação, à indústria ou ao comércio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior."
Obedecidos aos requisitos previamente estabelecidos, o Município por meio de lei poderá exigir o recolhimento do imposto.
Contudo, cabe observar, ainda, a discussão existente entre a localização x destinação, ou seja, qual seria o imposto devido IPTU ou ITR, considerando o fato de um determinado imóvel, embora localizado na zona urbana, tenha destinação rural. Sobre a questão, vale trazer o posicionamento do STJ:
TRIBUTÁRIO. IPTU. ITR. FATO GERADOR. IMÓVEL SITUADO NA ZONA URBANA.LOCALIZAÇÃO. DESTINAÇÃO. CTN, ART. 32. DECRETO-LEI N. 57/66.VIGÊNCIA.1. Ao ser promulgado, o Código Tributário Nacional valeu-se do critério topográfico para delimitar o fato gerador do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) e o Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR): se o imóvel estivesse situado na zona urbana, incidiria o IPTU; se na zona rural, incidiria o ITR. 2. Antes mesmo da entrada em vigor do CTN, o Decreto-Lei nº 57/66 alterou esse critério, estabelecendo estarem sujeitos à incidência do ITR os imóveis situados na zona rural quando utilizados em exploração vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial. 3. A jurisprudência reconheceu validade ao DL 57/66, o qual, assim como o CTN, passou a ter o status de lei complementar em face da superveniente Constituição de 1967. Assim, o critério topográfico previsto no art. 32. do CTN deve ser analisado em face do comando do art. 15. do DL 57/66, de modo que não incide o IPTU quando o imóvel situado na zona urbana receber quaisquer das destinações previstas nesse diploma legal. 4. Recurso especial provido.
(STJ, 1ª Turma, REsp nº 492.869/PR, rel. Min. Teori Albino Zavascki, 15/02/2005).
Percebe-se, portanto, que a jurisprudência do STJ, bem como do STF, acolheu o entendimento de que a norma do art. 15. do Decreto-lei nº 57/66, ainda é válida e persiste, sendo que o critério da localização previsto no CTN não abrange o imóvel cuja exploração seja voltada à agricultura, pecuária ou agroindústria, incidindo sobre este o ITR (imposto territorial rural) e não o IPTU. 05
Muito embora devamos respeito aos posicionamentos acima, discordamos de tal posicionamento, até mesmo em razão do interesse geral de se fazer cumprir a função social da propriedade, pois, estando um imóvel encravado em área urbana, ainda que sua destinação "a priori" seja voltada às atividades que se configuram como rural, podem mascarar uma possível especulação imobiliária, sem prejuízo ao fato do proprietário se prevalecer, ainda, da diferença considerável de valores entre um imposto e outro – IPTU e ITR, tendo em vista a forma de apuração da base cálculo e alíquotas dos mesmos.
Já o elemento temporal do fato gerador do IPTU, o prof. Eduardo Sabbag entende que "É anual (1º de janeiro de cada ano, mediante ficção jurídica)". 06
1.3. Contribuinte
Preceitua o art. 34, do CTN que: "Art. 34. Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título".
Como continuação à opinião do prof. Leandro Paulsen, no tocante à inconstitucionalidade do art. 32, do CTN, conforme já demonstrado, ele ainda entende que os detentores de outros direitos reais que não a propriedade, não podem ser titulados como contribuintes do IPTU, mas, havendo interesse, o legislador poderá arrolar tais detentores de direitos reais alheios à propriedade, como responsáveis tributários por substituição, trazendo-os para o pólo passivo da relação jurídico-tributária. 07
Cabe, ainda, trazer o entendimento do STJ sobre a situação do comodatário e do locatário frente à responsabilidade tributária, no tocante ao IPTU, consoante trechos do Acórdão proferido no Recurso Especial nº 325.489-SP, Rel. Min. Eliana Calmon, em 19/11/02), abaixo colacionados:
[...] A jurisprudência desta Corte em torno do art. 34. do CTN, dispositivo que estabelece o sujeito passivo do IPTU, entende ser da responsabilidade exclusiva do proprietário o pagamento do referido imposto.
[...] O certo é que somente contribui para o IPTU o possuidor que tenha animus domini, como ensina o professor Odmir Fernandes (Código Tributário Nacional, Editora Revista dos Tribunais, pág. 97). Assim, jamais poderá ser chamado como contribuinte do IPTU o locatário ou o comodatário.[...] No caso dos autos, não obstante, a situação é bastante peculiar, porquanto apesar de o possuidor ser protegido pela imunidade tributária, como reconhecido pelo acórdão de origem, nessa parte mantido em razão da aplicação da Súmula 7/STJ nesta assentada, é relevante notar que o MUNICÍPIO DE SÃO PAULO é, ao mesmo tempo, proprietário do imóvel e titular do tributo cobrado. Haveria, nesse caso, uma espécie de confusão entre o credor e o devedor do tributo, restando indevido o tributo.
No mesmo sentido:
Tributário. Imposto Predial e Territorial Urbano. Contribuinte. Locatário. Há um só contribuinte do imposto predial e territorial urbano, que pode ser o proprietário do imóvel, o titular do domínio útil ou o possuidor, nesta ordem; embora possuidor, o locatário é estranho à relação jurídico-tributária, se o Município identificou o proprietário como contribuinte do imposto, e não tem, por isso, legitimidade para litigar a respeito. Recurso especial não conhecido.
(Ac da 2ª T do STJ no Resp. 172522. SP, Rel. Min. Ari Pargendler. DJU de 28/06/99).
Respeitados os posicionamentos acima, cumpre-nos trazer o entendimento do prof. Hugo de Brito, com o qual comungamos, onde ele diz que se tem como contribuinte do IPTU o proprietário, desde que este reúna sob sua tutela os dois domínios do imóvel. Entendemos tratar-se da propriedade em si, bem como do domínio útil. No entanto, se alguém com "animus domini" for detentor da posse do imóvel, faltando-lhe tão somente o título aquisitivo para se tornar o titular do bem, fica claro que sua posse é suficiente para lhe atribuir a condição de contribuinte. 08
1.4. Alíquotas
Eis aqui um tema de grande conflito entre a doutrina e a jurisprudência, estando longe de se chegar a um consenso.
Temos que ao Município é garantido fixar de forma livre as alíquotas do IPTU, sem que a Constituição da República ou o CTN imponham qualquer limitação.
Muito embora não faça parte da idéia principal do presente trabalho, e, também, não menos importante, vale trazer à baila, os posicionamentos que se têm ante ao fato da Constituição da República admitir a progressividade do IPTU (156, § 1º, I e II e art. 182, § 4º, II), não obstante a lei ordinária municipal deva prever tal progressividade.
Para o prof. Eduardo Sabbag,
A progressividade do IPTU deve estar respaldada na função social da propriedade (Art. 156, § 1º, da CF/88 + Art. 182, § 4º, II, da CF/88 + Art. 5º, XXIII, da CF/88). Para tanto, depende da edição do Plano Diretor, que vai definir os modos de utilização dos imóveis, indicando qual é a função social da propriedade (a ser definida, por seu turno, em Lei Federal). 09
e, para corroborar, trazemos ainda o ensinamento do prof. Edvaldo Brito,
Somente quando houver plano diretor que ordene a cidade com base em lei federal, poderá ser instituída a progressividade do IPTU para assegurar essa ordenação que dê cumprimento à função social da propriedade. 10
Com a edição da Emenda Constitucional nº 29/00, que estabeleceu a possibilidade da progressividade do IPTU em razão do valor do imóvel, com alíquotas diferenciadas considerando a localização e o uso do imóvel, sem prejuízo da progressividade no tempo (182, §4º, I – CF/88), igualmente foi alvo de ataques por eminentes juristas que entendem que referida Emenda é inconstitucional.
Na antemão da constitucionalidade da progressividade, o prof. Eduardo Sabbag, entende que, em suma, poder-se-ia utilizar quatro teses para se confirmar a inconstitucionalidade da Emenda, a saber: 1.O IPTU por ser um imposto real, conforme entendimento firmado pela jurisprudência, não deve obediência à progressividade fiscal, constante da EC nº 29/00 (Art, 145, §1º, da CF/88); 2. Ofensa ao Princípio da Isonomia Tributária (Art. 150, II, da CF/88); 3. Ofensa ao Princípio do não-conFisco (Art.150, IV, da CF/88); 4. Impossibilidade de extensão do Princípio da Capacidade Contributiva (Art. 145, §1º, da CF/88). 11
Nesta mesma linha, podemos transcrever o Acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça de São Paulo:
APELAÇÃO CÍVEL - Ação declaratória - IPTU referente ao exercício de 2003. 1) Aumento do valor venal do imóvel - Não foi demonstrada nos autos a dissonância entre o valor venal atribuído pela Municipalidade de Santo André e o valor de mercado. Avaliação dos imóveis feita por agentes fiscais da Secretaria de Finanças - Possibilidade. 2) Insurgência contra a progressividade do IPTU, prevista na EC n° 29/2000 - Violação aos princípios da igualdade, da capacidade contributiva e aos objetivos da Justiça, perseguidos pelo Estado - Cláusulas pétreas que não podem ser abolidas mediante Emenda ã Constituição, por pertencerem ao núcleo intangível e fora do alcance normativo do Poder Constituinte Derivado - Anulação parcial do lançamento na parte que exceder o valor do IPTU calculado pela menor alíquota - Sentença reformada - Recurso parcialmente provido.
(TJSP, Apelação Cível nº 433.151 -5/0-00, 15ª Câmara de Direito Público de Santo André, Rel. Des. Eutálio Porto, D.J.: 14/02/08).
Posicionando-se favoravelmente à progressividade do IPTU temos o prof. Hugo de Brito, que ao analisar a progressividade sobre o prisma do elemento teológico ou finalístico, dispõe que:
Do ponto de vista da política urbana, pode-se entender que a propriedade cumpre sua função social quando atende às exigências fundamentais da urbanização, expressa no respectivo plano diretor. Isto, porém, não significa que não existam outras formas pelas quais a propriedade também tenha de cumprir sua função social, até porque a propriedade há de ser encarada como riqueza que é, e não apenas como elemento a ser tratado pelas normas de política urbana. Como riqueza, a propriedade cumpre sua função social na medida em que seu titular contribui para o custeio das despesas públicas de forma mais equânime. Todos os tributos do sistema devem ser, quando possível, graduados em função da capacidade econômica do contribuinte, e a progressividade inegavelmente atende melhor a esse preceito constitucional. 12
Corroborando com a constitucionalidade do IPTU progressivo, cabe trazer na íntegra a seguinte matéria:
Justiça Tributária – Cinco Ministros do STF admitem o IPTU Progressivo
A gradação dos tributos, que faz com que os que têm maior capacidade paguem mais impostos, contribui para a Justiça tributária. Com este entendimento, defendido pelo relator, ministro Marco Aurélio, cinco dos 11 ministros do Supremo Tribunal Federal admitiram a progressividade da alíquota na cobrança do IPTU.
O julgamento de Recurso Extraordinário do município de São Paulo contra decisão do extinto Tribunal de Alçada Civil do estado foi suspenso com o pedido de vista do ministro Carlos Ayres.
O acórdão do TAC declarou a inconstitucionalidade da Lei Municipal 13.250/01 que estabeleceu alíquota progressiva para o IPTU, com base no valor venal do imóvel. De acordo com a decisão do tribunal, um tributo de caráter real não pode ter alíquotas progressivas, sob pena de ofensa aos princípios da capacidade contributiva e isonomia.
Contra esta decisão, o município de São Paulo alega que a progressão afasta injustiças tributárias, desigualando os desiguais conforme suas desigualdades, levando em conta a capacidade econômica e patrimonial do contribuinte.
A defesa do município destaca que a instituição da alíquota progressiva proporcionou aumento de cerca de 15% da arrecadação de IPTU. O município alega, ainda, que a alíquota máxima de 1,6% sobre o valor venal do imóvel não tem caráter confiscatório como alegado pela empresa Ifer Estamparia e Ferramentaria, autora da ação contra a taxa progressiva. A empresa também alegou que a lei municipal ofendia diretos e garantias individuais.
Antes mesmo da Lei Municipal que estabeleceu a progressão na alíquota, a Emenda Constitucional 29/2000 instituiu expressamente a progressividade na cobrança de IPTU para todo e qualquer imóvel.
Para o relator da matéria, ministro Marco Aurélio, "o alvo do preceito é único, a estabelecer uma gradação que leve à justiça tributária, ou seja, onerando aqueles com maior capacidade para o pagamento do imposto". Segundo Marco Aurélio a Lei municipal 13.250/2001 concretizou a previsão constitucional e a Emenda Constitucional 29/2000 não afastou direito ou garantia individual.
"Daí concluir no sentido de conhecer e prover o extraordinário para afastar a pecha atribuída à Emenda Constitucional nº 29/2000 e, com isso, ter como harmônica com a Carta da República, na redação decorrente da citada Emenda, a Lei do Município de São Paulo nº 6.989, de 29 de dezembro de 1966, na redação imprimida pela Lei nº 13.250, de 27 de dezembro de 2001", concluiu o relator.
Acompanharam o voto do relator os ministros Joaquim Barbosa, Cármen Lúcia, Eros Grau e Sepúlveda Pertence. Impedido de votar o ministro Ricardo Lewandowski".
Leia o voto do relator
RECURSO EXTRAORDINÁRIO 423.768-7 SÃO PAULO
RELATOR: MIN. MARCO AURÉLIO
RECORRENTE(S): MUNICÍPIO DE SÃO PAULO
ADVOGADO(A/S): FABIANA MEILI DELL´´ AQUILA
RECORRIDO(A/S): IFER ESTAMPARIA E FERRAMENTARIA LTDA
ADVOGADO(A/S): GABRIEL ANTONIO SOARES FREIRE JUNIOR E OUTRO(A/S)
R E L A T Ó R I O
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO – O Primeiro Tribunal de Alçada Civil do Estado de São Paulo acolheu pedido formulado em apelação, ante fundamentos assim sintetizados (folha 216):
TRIBUTO – IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO – Município de São Paulo – Exercício de 2002 – Lei Municipal nº 13.250/2001 que instituiu desconto ou acréscimo calculado sobre o valor venal do imóvel – Hipótese de progressividade – Legislação baseada na Emenda Constitucional nº 29/2000 – Ocorrência de alteração de cláusula pétrea – Inadmissibilidade – Inobservância da função social da propriedade – Ilegalidade reconhecida – Recurso provido.
O Município de São Paulo, no recurso extraordinário de folha 229 a 248, interposto com alegada base na alínea "a" do permissivo constitucional, articula com a transgressão do artigo 156, § 1º, incisos I e II, da Carta da República. Argumenta que a isonomia tributária e a necessidade de observância de capacidade contributiva são requisitos indispensáveis na elaboração e na aplicação de normas de direito tributário. Ressalta que o artigo 156 da Lei Maior, com a redação da Emenda Constitucional nº 29/2000, não ultrapassa os limites materiais contidos no artigo 60, § 4º, do Diploma Básico e não "aboliu direitos ou garantias individuais, até porque o suposto direito de só ser tributado progressivamente no caso dos impostos pessoais não existe" (folha 239). Assevera que, entre as cláusulas pétreas, não se inclui a vedação ao direito de se instituir imposto progressivo de natureza real. O recorrente sustenta que a instituição de alíquotas diferenciadas em razão da localização, do valor e do uso do imóvel deu-se em respeito ao princípio da isonomia, "pois se tributa desigualmente os que se acham em situação de desigualdade" (folha 234), atendendo-se ao princípio da capacidade contributiva. Aduz que a progressividade dos impostos é o melhor meio de se afastar as injustiças tributárias: "quem tem maior riqueza deve, em termos proporcionais de incidência, pagar mais imposto do que quem tem menos, ou seja, além de ser justa a norma, assume, desta feita, natureza extrafiscal, proporcionando maior distribuição de rendas e justiça social, é também jurídica, na medida em que desiguala os desiguais, conforme suas desigualdades" (folhas 237 e 238). Afirma que a citada Emenda Constitucional apenas explicitou regra que já estava implícita na Carta original, cumprindo os princípios de moralidade, de justiça contributiva, segundo o qual os ônus sociais distribuem-se conforme o patrimônio e a capacidade econômica do contribuinte. O Município prossegue, salientando que o fato de o artigo 145 da Constituição da República preceituar que os impostos, sempre que possível, terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, não significa que está vedada a progressividade para impostos que, doutrinariamente, são conceituados como de natureza real. Alude à decisão desta Corte quanto à progressividade do Imposto Predial e Territorial Urbano à luz da antiga redação do artigo 156 da Carta, quando se deixou claro que a alíquota poderia ser progressiva em função do adequado aproveitamento do imóvel, de acordo com a política urbana estabelecida no plano diretor do Município, e ressalta que caráter pessoal não é sinônimo de tributo pessoal. Evoca ensinamentos de inúmeros doutrinadores, procedendo à transcrição de trechos que entende pertinentes. Por fim, discorre sobre a progressividade tributária como meio para a realização da função social da propriedade e da justiça social, destacando a ausência de caráter confiscatório do imposto.
A recorrida apresentou as contra-razões de folha 256 a 275, nas quais tece considerações sobre a controvérsia, defendendo o acerto da conclusão adotada pela Corte de origem. Argumenta que a edição da Emenda Constitucional nº 29/2000 deu-se em desrespeito aos limites insertos no artigo 60, § 4º, da Constituição da República e que o valor venal do imóvel não é suficiente para presumir-se a capacidade contributiva do proprietário. Diz do caráter confiscatório do imposto progressivo e combate a tese do Município de que a progressividade serve para atender à função social da propriedade.
A Procuradoria Geral da República, no parecer de folhas 290 e 291, preconiza o conhecimento e provimento do recurso.
É o relatório.
V O T O
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR) – Na interposição deste recurso, foram observados os pressupostos gerais de recorribilidade. A peça, subscrita por procurador do Município, restou protocolada no prazo assinado em lei. A notícia do acórdão atacado foi veiculada no Diário de 3 de outubro de 2003, sexta-feira (folha 226), ocorrendo a manifestação do inconformismo em 14 imediato, terça-feira (folha 229).
A progressividade do IPTU tem merecido enfoques diversificados. Antes mesmo da Carta de 1988, a Corte assentou a necessidade de se ter presente o objetivo social do próprio tributo. Durante um bom período, prevaleceu o entendimento no sentido de se admitir a progressividade sem qualquer restrição, conforme é dado depreender do julgamento do Recurso no Mandado de Segurança nº 16.798, Primeira Turma, relator ministro Victor Nunes Leal. Apreciando o IPTU relativo ao Município de Americana, previsto na Lei municipal nº 614/64, o relator, embora admitindo que o critério de variação pudesse ser enquadrado como injusto, levou em conta dados objetivos direcionados a finalidade social relevante. Proclamou o Colegiado:
Imposto territorial urbano. Incidência progressiva. Lei municipal de Americana (São Paulo). Improcedência da alegada inconstitucionalidade.
Tal enfoque veio a merecer substancial modificação ainda sob a égide da Carta anterior. No julgamento do Recurso Extraordinário nº 69.784, vencido o ministro Aliomar Baleeiro, no que concluía que a Constituição da República em vigor e o Código Tributário não vedavam a progressividade do IPTU, a Corte acabou por adotar entendimento que foi estampado no Verbete de Súmula nº 589:
É inconstitucional a fixação de adicional progressivo do Imposto Predial e Territorial Urbano em função do número de imóveis do contribuinte.
Em vigor a Constituição da República de 1988, o Plenário julgou o Recurso Extraordinário nº 153.771 – Diário da Justiça de 5 de setembro de 1997 - e, então, assentou que nem mesmo o valor venal dos imóveis poderia ser tomado em consideração pelo legislador municipal para introduzir a progressividade. A óptica prevalecente, a partir do voto do ministro Moreira Alves, embasou-se no caráter real do tributo, no que ligado a bem imóvel. Mesmo assim, o ministro Carlos Velloso, a partir da doutrina de Sacha Calmon e Mizabel Derzi, Geraldo Ataliba, Alcides Jorge Costa, entre outros, procurou demonstrar que todos os impostos podem ficar sujeitos à capacidade econômica dos contribuintes. Prevaleceu a premissa de que o princípio da capacidade contributiva não guarda sintonia com impostos enquadráveis como reais. No voto proferido, o ministro Sepúlveda Pertence procedeu ao exame do artigo 145, § 1º, da Constituição da República e se disse tentado a admitir, na linha do que sustentado por Roque e Elizabeth Carrazza, a tese de que a propriedade mobiliária de grande valor gera presunção juri et de juri de capacidade contributiva. Recuou, todavia, em face das balizas constitucionais em vigor. Preponderou a conclusão de que a progressividade do IPTU apenas seria possível nos termos do artigo 182, § 4º, da Lei Máxima, presentes, assim, a destinação do imóvel e o planejamento urbano. De minha parte, ainda no período anterior à Emenda Constitucional nº 29/2000, assim sintetizei o convencimento sobre o artigo 145, § 1º, da Constituição da República, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 234.105:
A meu ver, não temos no teor do dispositivo qualquer distinção, qualquer limitação ao alcance do que nele se contém. O alvo do preceito é único, a estabelecer uma gradação que leve à justiça tributária, ou seja, onerando aqueles com maior capacidade para o pagamento do imposto.
Continuo convencido quanto a esse enfoque. O § 1º do artigo 145 da Constituição da República possui cunho social da maior valia, ao dispor: § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
Vê-se a opção do constituinte em torno do que o ministro Victor Nunes Leal, no Recurso no Mandado de Segurança nº 16.798, apontou como "finalidade social relevante". O texto constitucional homenageia a individualização. Determina que se atente à capacidade econômica do contribuinte e esta há de ser examinada sob os mais diversos ângulos, inclusive o valor, em si, do imóvel. Cumpre emprestar aos vocábulos da norma constitucional o sentido próprio e aí descabe confundir a referência à capacidade econômica com a capacidade financeira, estando a primeira ligada ao todo patrimonial e a segunda a dados momentâneos, referentes à disponibilidade da moeda, da liquidez. A tradicional dicotomia entre tributo pessoal e real cede ao texto da Carta da República, apontada por Ulysses Guimarães como o documento da cidadania. Essa premissa deve nortear a solução de conflitos de interesse ligados à disciplina da produtividade, buscando-se, com isso, alcançar o objetivo da República, a existência de uma sociedade livre, justa e solidária.
Então, há de se examinar o fundamento do acórdão proferido pela Corte de origem. Decidiu-se que a Emenda Constitucional nº 29/2000 fez-se ao mundo jurídico à margem do disposto no artigo 60 da Carta Federal, alcançando a cláusula pétrea, ou seja, na dicção prevalecente quando do julgamento do Recurso Extraordinário nº 153.771, a revelada pela impossibilidade de se ter como a nortear o IPTU a variação de alíquotas, o valor venal dos imóveis. A lei envolvida na espécie veio a ser editada ante a competência do Município e à luz do § 1º do artigo 156 da Constituição da República, na redação dada pela Emenda Constitucional nº 29/2000. No texto primitivo, anterior à Emenda, tinha-se o § 1º sem a alusão ao valor do imóvel e à localização e uso respectivos. Eis o preceito aditado pela Emenda Constitucional nº 29/2000: § 1º O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo, nos termos de lei municipal, de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade.
Há de se concluir, ante a interpretação sistemática da Carta, o cotejo do § 1º do artigo 156 com o § 1º do artigo 145, sobre o alcance do que já consignado quanto à extensão da referência à capacidade econômica do contribuinte e à função social envolvida, quando venha a ser considerada. A Emenda Constitucional nº 29, conforme já assinalado, trouxe modificação substancial, afastando as premissas que levaram esta Corte a ter como imprópria a progressividade do IPTU. Então, o artigo 156 ganhou, relativamente ao que se contém no § 1º, a seguinte redação:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I - propriedade predial e territorial urbana;
II (...)
(...)
§ 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, inciso II, o imposto previsto no inciso I poderá:
I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e
II ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel
§ 2º (...)
(...)
A Lei municipal nº 13.250, de 27 de dezembro de 2001, concretizou a previsão constitucional. O tributo passou a ser regido de acordo com a destinação do imóvel - se residencial, ou não -, variando sob tal ângulo as alíquotas – de 15 a 1,5%. Com relação ao valor venal do imóvel, o legislador lançou mão dos critérios de desconto ao acréscimo, conforme o patamar existente, e aí, em se tratando, no caso, dos imóveis residenciais no valor venal de até R$ 50.000,00, viabilizou o desconto de 0,2% (dois décimos percentuais). Acima de R$ 50.000,00 até R$ 100.000,00 - manteve, portanto, sem desconto o acréscimo -, alíquota geral de 1%. Os imóveis acima de R$ 100.000,00 até R$ 200.000,00 ficaram sujeitos ao acréscimo de 0,2% (dois décimos percentuais), sendo que, para os enquadrados na faixa de 200.000,00 a 400.000,00, a alíquota foi de 1,4% e, para os de valor superior a 400.000,00, de 1,6%, com acréscimo, dada a percentagem básica, de seis décimos. Relativamente aos destinados a outros fins que não o residencial, também se previu o desconto, para os imóveis de até R$ 60.000,00, de 0,3%, os de R$ 60.000,00 a R$ 120.000 ficaram sujeitos a uma diminuição da alíquota de 1,5% em um décimo por cento, majorando-se em igual quantitativo os de R$ 120.000,00 até R$ 240.000,00 e em três décimos por cento os de valor superior a R$ 240.000,00.
Eis a questão que se coloca à Corte: é possível dizer-se que a Emenda Constitucional nº 29/2000 veio a afastar cláusula pétrea? Tenho como cláusula pétrea toda e qualquer previsão abrangida pela norma do artigo 60 da Constituição da República. Se, prevendo o § 4º do artigo 60 que não será sequer objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir a forma federativa de Estado; o voto direto, secreto, universal e periódico; a separação dos Poderes; os direitos e garantias individuais, forçoso é concluir que textos da Carta passíveis de serem enquadrados nos incisos do § 4º em comento encerram cláusulas pétreas. Ora, a Emenda Constitucional nº 29/2000 não afastou direito ou garantia individual. E não o fez porquanto texto primitivo da Carta já versava a progressividade dos impostos, a consideração da capacidade econômica do contribuinte, não se cuidando, portanto, de inovação a afastar algo que pudesse ser tido como integrado a patrimônio. O que decidido pelo Tribunal de origem implica extensão, ao conceito de cláusula pétrea, incompatível com a ordem natural das coisas, com o preceito do § 1º do artigo 145 e o do artigo 156, § 1º, na redação primitiva. Nem se diga que esta Corte, apreciando texto da Carta anterior à Emenda nº 29/2000, assentou a impossibilidade de se ter, no tocante ao instituto da progressão do IPTU, a consideração do valor venal do imóvel, apenas indicando a possibilidade de haver a progressão no tempo de que cogita o inciso II do § 4º do artigo 182 da Constituição da República. Atuou o Colegiado, em primeiro lugar, interpretando o todo constitucional e, em segundo, diante da ausência de explicitação quanto a se levar em conta, para social distribuição da carga tributária, outros elementos, como são o valor do imóvel, a localização e o uso.
Em síntese, esses dados não vieram a implicar o afastamento do que se pode ter como cláusula pétrea, mas simplesmente dar o real significado ao que disposto anteriormente sobre a graduação dos tributos. Daí concluir no sentido de conhecer e prover o extraordinário para afastar a pecha atribuída à Emenda Constitucional nº 29/2000 e, com isso, ter como harmônica com a Carta da República, na redação decorrente da citada Emenda, a Lei do Município de São Paulo nº 6.989, de 29 de dezembro de 1966, na redação imprimida pela Lei nº 13.250, de 27 de dezembro de 2001. O provimento do recurso resulta na improcedência do pedido formulado na inicial, ficando restabelecido o indeferimento da segurança, aliás resultado de julgamento procedido pelo Juízo.
(texto sujeito a revisão)13
O que se pode extrair é que embora entendimentos contrários à constitucionalidade da progressividade do IPTU, os Ministros do STF, tendem ao entendimento de que não há violação às cláusulas pétreas, bem como ofensa ao Princípio da Isonomia, pugnando, pois, pela constitucionalidade da EC 29/00, sendo legítima a progressividade fiscal e extrafiscal para a cobrança do IPTU.
1.5. Base de Cálculo
Eis que chegamos ao foco do presente trabalho. Inicialmente traremos as noções elementares sobre o que vem a ser a base de cálculo, uma vez que a abordagem específica será feita no capítulo seguinte, onde serão apresentadas questões que influenciam significativamente no "quantum" do imposto devido pelo contribuinte.
Temos no art. 33, do CTN que:
Art. 33. A base do cálculo do imposto é o valor venal do imóvel. Parágrafo único. Na determinação da base de cálculo, não se considera o valor dos bens móveis mantidos, em caráter permanente ou temporário, no imóvel, para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou comodidade. (grifo nosso)
Nas palavras do prof. Hugo de Brito, o
valor venal é aquele que o bem alcançaria se fosse posto à venda, em condições normais. O preço, neste caso, deve ser o correspondente a uma venda à vista, vale dizer, sem incluir qualquer encargo relativo a financiamento. 14
O próprio autor acrescenta que "à repartição competente cabe apurar o valor venal dos imóveis, para o fim de calcular o imposto, assegurado, entretanto, ao contribuinte, o direito à avaliação contraditória 15, nos termos do art. 148. do CTN. 16
No tocante à majoração do valor venal (CTN – art. 97, II, §§ 1º e 2º) é pacífico o entendimento que este decorre de lei, conforme a Súmula nº 160 do STJ: "É defeso ao Município atualizar o IPTU, mediante Decreto, em percentual superior ao índice oficial da correção monetária".
E, para corroborar,
[...] O valor venal dos imóveis de uma cidade pode ser atualizado por lei, mas não por decreto do prefeito. O prefeito só pode corrigir monetariamente os valores já fixados de acordo com a lei anterior. Recurso extraordinário conhecido e provido. (STF, RE 92.335/SP, RTJ 96/880).
Logo, se verifica que tão apenas a correção monetária poderá se dar por ato do executivo.