Sumário: Introdução: Suspensão, como ato anterior à decretação, e extinção, como consequência, da prescrição intercorrente legal nas execuções fiscais tributárias; 1. Decadência; 2. Prescrição; 2.1 Prescrição ordinária; 2.1.1 Prescrição genérica ou civil; 2.1.2 Prescrição tributária; 2.2 Prescrição intercorrente; 2.2.1 Prescrição intercorrente na execução (processo ou fase) ordinária do Código de Processo Civil; 2.2.2 Prescrição intercorrente na execução fiscal; 2.2.2.1 Normas jurisprudenciais; 2.2.2.2 Normas legais; 3. Enquadramento constitucional da prescrição intercorrente na execução fiscal tributária; 3.1 Normas jurisprudenciais; 3.2 Normas legais; 4. Nova contagem do prazo de prescrição depois de interrompido pelo despacho inicial: interpretações possíveis das normas do Código Tributário Nacional; 5. Teses prescritivas: questões que devem se prequestionadas pela Fazenda Pública, alteração jurisprudencial, modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade e alterações legislativas; 6. Conclusão; Referências.
Introdução
Suspensão, como ato anterior à decretação, e extinção, como consequência, da prescrição intercorrente legal nas execuções fiscais tributárias
A Lei nº 11.051, de 29 de dezembro de 2004, alterando a redação original da Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980, determinou, nas execuções fiscais, quando não localizados bens penhoráveis ou o devedor, a suspensão do processo por um ano. Finda a suspensão de um ano, conforme a norma legal, tem início a contagem do prazo de prescrição intercorrente.
A Lei nº 11.051/2004 introduziu no ordenamento legal, de forma expressa, a prescrição intercorrente. Antes de sua existência, este espécie de prescrição tinha fundamento em normas doutrinárias e jurisprudenciais. Aliás, como regra geral, o ordenamento legal ainda não trata da prescrição intercorrente, já que a Lei nº 11.051/2004 autorizou e regulou a aplicação do instituto apenas nos processos de execução fiscal.
Nada obstante a segurança jurídica trazida pela norma legal, ao tratar e delimitar de forma precisa a prescrição intercorrente, a Lei nº 11.051/2004 é, formalmente, lei ordinária, não complementar, o que contraria a Constituição Federal, que reserva, de forma expressa, para o tratamento de normas gerais em matéria tributária, especialmente quanto se trata de prescrição, a disciplina da lei complementar.
O Tribunal Regional Federal da 4ª Região, na Apelação Cível nº 0004671-46.2003.404.7200/SC (2010), ao analisar a aplicabilidade da Lei nº 11.051/2004, tendo por enfoque a reserva de lei complementar, arguiu, em 25 de maio de 2010, e acolheu parcialmente, em 27 de agosto de 2010, incidente de arguição de inconstitucionalidade para: sem redução de texto, limitando seus efeitos às execuções de dívidas tributárias, conferir-lhes interpretação conforme a constituição, fixando como termo de início do prazo de prescrição intercorrente o despacho do juiz que determina a suspensão (artigo 40, caput, da Lei nº 6.830/80).
Transcreve-se, para melhor entendimento, a ementa da decisão do TRF-4 que julgou o incidente de inconstitucionalidade, sugerindo-se, para aprofundamento, a leitura de todo o acórdão, que pode ser encontrado no site do Tribunal [01]:
"TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. ARTIGO 40 DA LEI Nº 6.830/80. SUSPENSÃO DO PRAZO PRESCRICIONAL. TERMO INICIAL. ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE ACOLHIDA EM PARTE.
1. Tanto a Constituição de 1967 como a de 1988 conferiram apenas à lei complementar estabelecer normas gerais de direito tributário, nas quais se insere a prescrição.
2. A Lei nº 5.172/66 (Código Tributário Nacional) foi recepcionada como lei complementar pelas Constituições de 1967 e 1988. Em seu artigo 174, cuidou exaustivamente da prescrição dos créditos tributários, fixando prazo de cinco anos e arrolando todas as hipóteses em que este se interrompe. Não tratou, porém, acerca da suspensão do lapso prescricional.
3. Não poderia o artigo 40 da Lei nº 6.830/80 instituir hipótese de suspensão do prazo prescricional, invadindo espaço reservado pela Constituição à lei complementar.
4. Da interpretação conjunta do caput e do § 4º do artigo 40 da Lei nº 6.830/80, depreende-se que o início do prazo prescricional intercorrente apenas se dá após o arquivamento, que, de acordo com o parágrafo segundo do mesmo artigo, é determinado após um ano de suspensão. Assim, em primeiro lugar, não corre prescrição no primeiro ano (artigo 40, caput) e, em segundo, chega-se a um prazo total de seis anos para que se consume a prescrição intercorrente, o que contraria o disposto no CTN.
5. Acolhido em parte o incidente de argüição de inconstitucionalidade do § 4º e caput do artigo 40 da Lei nº 6.830/80 para, sem redução de texto, limitar seus efeitos às execuções de dívidas tributárias e, nesse limite, conferir-lhes interpretação conforme à Constituição, fixando como termo de início do prazo de prescrição intercorrente o despacho que determina a suspensão (artigo 40, caput)."
Na prática, o TRF-4 altera o marco inicial fixado na lei ordinária. Conforme a norma legal, inicialmente, quando não localizados bens penhoráveis ou o devedor, a execução fiscal fica suspensa pelo prazo de um ano, período no qual não há que se falar em prescrição intercorrente. O prazo prescricional tem o seu marco inicial exatamente quando esvaído o prazo de suspensão do processo por um ano.
Ainda que, equivocadamente, denominado de "suspensão" ou "interrupção" da prescrição, o prazo de suspensão do processo por um ano pela não localização de bens penhoráveis ou do devedor não é, tecnicamente, condição suspensiva nem interruptiva da prescrição intercorrente, porque não se interrompe nem se suspende o que sequer começou a fluir, e a prescrição só começa a correr depois, não correndo antes, do término da suspensão do processo. A suspensão prevista na lei é do processo, não da prescrição.
Em princípio, poder-se-ia tratar de caso de impedimento ao prazo de prescrição, mas nem mesmo impedimento, em um sentido estrito, ocorre durante o prazo de suspensão do processo. Há impedimento quando se concretiza o marco inicial de contagem do prazo prescricional fixado na lei, mas, por alguma razão, nada obstante o marco inicial apresentar-se, o prazo não flui, por algum impedimento legal.
No caso, a norma não suspende, interrompe nem impede o prazo prescricional, ela apenas seleciona, entre inúmeras situações processuais possíveis, aquela que deve ser considerada o marco inicial para contagem do prazo: o término da suspensão do processo pelo prazo de um ano.
O TRF-4 explicitou que a "suspensão do prazo prescricional por um ano" (na verdade, suspensão do processo) em decorrência da não ocalização do devedor ou de bens penhoráveis, não se encontra entre as causas de interrupção da prescrição previstas no Código Tributário Nacional, conjunto de normas recepcionadas pela Constituição com o status de normas legais complementares. Não estando prevista entre as normas do CTN, qualquer nova causa de interrupção da prescrição só poderia ser criada por lei complementar, conforme determinação constitucional, não por lei ordinária.
Além disso, segundo o Tribunal, quando unido o prazo de suspensão do processo por um ano ao prazo de arquivamento por cinco anos, chegar-se-ia em um prazo total de seis anos para a consumação da prescrição intercorrente, o que ofenderia o prazo prescricional previsto no CTN: cinco anos. Em conclusão, para o TRF-4, suspensa a execução fiscal pela não localização de bens penhoráveis ou do devedor, começaria, desde logo, a fluir o prazo prescricional.
Na verdade, ao confundir suspensão do processo com suspensão, ou interrupção, da prescrição, o TRF-4 acolheu uma premissa falsa que, obviamente, prejudicou a conclusão. É que o prazo de prescrição deve ser contado a partir do seu marco inicial. Se, a partir do marco inicial, a lei fixasse prazo superior a cinco anos, estaria admitindo prazo diverso daquele fixado no CTN para prescrição ordinária, cinco anos; mas não é o que ocorre, pois o prazo, a partir do marco inicial, é o mesmo do Código Tributário.
O processo ficará parado por, no mínimo, seis anos, é certo, mas, neste caso, o que durará mais de seis anos é o processo, não o prazo de prescrição. Aliás, como a ausência de bens penhoráveis, em tese, depende de diversas diligências, a consumação da prescrição intercorrente exigirá que o processo tramite por um prazo ainda maior que seis anos, sem que se possa falar em prazo prescricional superior a seis anos, porque o prazo só é relevante quando tem início, a partir de um ponto de partida definido. O próprio CTN, que trata apenas da prescrição ordinária, impõe o prazo prescricional de cinco anos, mas, na prática, é possível que o ajuizamento da execução fiscal seja realizado em período superior cinco anos, dependendo do referencial. Ocorre que, até a constituição definitiva do crédito, marco inicial do prazo, o tempo decorrido é desconsiderado para efeitos de prescrição. Antes da constituição do crédito, se for o caso, pode-se falar em decadência, mas é possível que não possa se falar nem em decadência nem em prescrição. É o que ocorre quando há impugnação administrativa pendente, situação em que a decadência resta afastada, mas ainda não há que se falar em início da prescrição, pela ausência do marco inicial legal, a constituição definitiva do crédito.
Só tem sentido analisar um prazo, seja de prescrição ou de decadência, a partir do seu marco inicial, não havendo que se analisar o período decorrido até então, que não tem consequências jurídicas para a questão específica. O problema, então, seria delimitar o marco inicial de contagem da prescrição intercorrente, que, adiante-se, não está previsto no CTN - nem expressa nem implicitamente. Esta questão, bem mais tormentosa, será analisada no decorrer deste estudo.
Em todo caso, o TRF-4 acolheu, em parte, o incidente de inconstitucionalidade, e a questão discutida no Tribunal chegou ao Supremo Tribunal Federal, Recurso Extraordinário nº 636562/SC (2011), que reconheceu a repercussão geral do tema, estando a matéria de mérito pendente de julgamento:
"CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO - ADMINISTRATIVO - FINANCEIRO. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. MARCO INICIAL.
RESERVA DE LEI COMPLEMENTAR DE NORMAS GERAIS PARA DISPOR SOBRE PRESCRIÇÃO. SUPREMACIA DAS DISPOSIÇÕES DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL POR FORÇA DA CONSTITUIÇÃO.
ART. 173 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. ART. 40, § 4º DA LEI 6.830/1980 (REDAÇÃO DA LEI 11.051/2004).
ART, 146, III, B DA CONSTITUIÇÃO.
Possui repercussão geral a discussão sobre o marco inicial da contagem do prazo de que dispõe a Fazenda Pública para localizar bens do executado, nos termos do art. 40, § 4º da Lei 6.830/1980."
O objetivo deste trabalho, ainda que parta da decisão do TRF-4, não se restringe a sua análise. Não é, pois, a análise doutrinária de uma decisão judicial: é, ou pretende sê-lo, ainda que confinando a limites estreitos uma questão que mereceria estudo mais extenso e profundo, a análise da constitucionalidade de todas as normas, legais ou jurisprudenciais, que tratam da prescrição intercorrente nas execuções fiscais em matéria tributária.
Para tanto, nesta introdução, necessários alguns esclarecimentos.
Em primeiro lugar, o estudo está restrito à prescrição intercorrente nas execuções fiscais tributárias. As execuções fiscais, conforme Lei nº 6.830/80, são adequadas à cobrança de créditos tributários e não tributários, desde que inscritos em dívida ativa. A Constituição, no entanto, reserva à lei complementar o tratamento de normas gerais em matéria tributária, não estendendo esta exigência a outros créditos cobrados em execução fiscal. Este esclarecimento é necessário porque os créditos não tributários inscritos em dívida ativa podem ter diversas qualificações e tratamentos, não havendo como analisá-los a priori. Além disso, necessário evitar confusões que ocorrem com frequência na lide forense, pois os operadores do direito, por metonímia, inclinam-se a aplicar a todos os créditos cobrados em dívida ativa as normas que tratam apenas do crédito tributário.
Assim, pelo menos neste trabalho, a constitucionalidade ou inconstitucionalidade da normas legais será parcial (aliás, o TRF-4 bem delimitou esta questão), porque a análise é voltada às execuções fiscais de crédito tributário, não se aplicando a outros créditos inscritos em dívida ativa – contudo, dentro do objeto delimitado, a análise será ampla.
Em segundo lugar, a análise do marco inicial para contagem da prescrição não pode ser realizada sem a análise das demais normas da Lei nº 11.051/2004, que tratou, pela primeira vez em fonte de direito legislativa, da prescrição intercorrente nas execuções fiscais. Ora, pelo menos no ordenamento legal tributário, é a Lei nº 11.051/2004 que cria a prescrição intercorrente, possibilitando o reinício do prazo prescricional dentro de um processo onde a prescrição já foi interrompida, delimitando a situação processual que autoriza a prescrição intercorrente, não localização do devedor ou de bens penhoráveis, e fixando o marco inicial para contagem do prazo: a fluência do prazo de um ano de suspensão do processo de execução fiscal.
Em outras palavras, se, em razão da matéria, uma norma não pode fixar o marco inicial de um prazo, se não é adequada para este objetivo, também não poderia autorizar a contagem deste prazo e nem delimitar a situação processual que o enseja. As citadas normas da Lei nº 11.051/2004, que regulam a prescrição intercorrente, são de aplicação geral, enquadrando-se, em princípio, na dicção do artigo 146, III, b, da Constituição.
Portanto, não se pode cindir a análise, discutindo-se a apenas a adequação constitucional do marco inicial fixado na lei. Como as demais normas legais que tratam da prescrição intercorrente nos processos de execução fiscal são da mesma espécie, o enquadramento constitucional deve ser amplo, já que, concluindo-se pela inconstitucionalidade de uma das normas, forçoso concluir pela inconstitucionalidade das demais, não sendo possível selecionar, ainda que por razões políticas ou teleológicas, as normas que podem ou não podem ser declaradas inconstitucionais.
Por outro lado, o estudo da prescrição intercorrente não pode ter como objeto apenas as normas legais, sendo necessário reconhecer a existência de uma série de normas pretorianas que, mesmo antes da Lei nº 11.051/2004, reconheciam e autorizavam a aplicação desta espécie de prescrição às execuções fiscais tributárias. Como o tratamento da matéria é privativo de norma legal complementar, é necessário analisar a adequação das normas jurisprudenciais que, materialmente, são normas gerais tratando de prescrição tributária.
Tentar-se-á, neste trabalho, depois de uma breve diferenciação entre a prescrição ordinária e a intercorrente; expor a estrutura das normas legais e jurisprudenciais que regulamentam esta última espécie de prescrição, a intercorrente; para, ao final, analisar a constitucionalidade destes dois conjuntos de normas, que regulam matéria reservada pela Constituição a uma espécie normativa específica: lei complementar.
Os tópicos iniciais do trabalho serão dedicados à delimitação das figuras jurídicas em estudo. Não se tem a pretensão de realizar um aprofundamento histórico ou discussão analítica sobre os termos linguísticos que definem os institutos, pretende-se apenas situá-los dentro do ordenamento jurídico, para definir a sua extensão no direito positivo.
No particular, adere-se a uma posição nominalista, sem a pretensão de estabelecer uma definição omnicompreensiva dos objetos em estudos, mas apenas úteis rótulos abreviados (POPPER, 1987, p. 25).
A delimitação gnoseológica, dentro do ordenamento jurídico vigente, ainda que breve, é essencial para a discussão efetiva sobre o tema, não havendo como analisar a constitucionalidade da prescrição intercorrente em matéria tributária (que, adiante-se, tem origem nos mesmos recursos hermenêuticos que justificam a prescrição intercorrente na execução comum), sem apontar as características peculiares do objeto, e as distinções substanciais, quanto aos efeitos, da prescrição e da decadência no Direito Civil e no Direito Tributário.
Para analisar a validade da extensão de um intrincado, ainda que indiscutivelmente operacional, recurso hermenêutico utilizado na execução comum à execução fiscal em matéria tributária, necessário analisar e diferenciar os institutos da prescrição e da decadência em cada um destes ramos do direito.
Esclarece-se que há inúmeras e robustas construções teóricas visando distinguir cientificamente decadência e prescrição. Agnelo Amorim Filho (1960, p. 16), buscando um critério científico que embase a distinção entre prescrição e decadência, coloca na espécie de ação o referencial para diferenciação: tratando-se de ação constitutiva, positiva ou negativa, o prazo seria decadencial, enquanto nas ações condenatórias o prazo seria prescricional. O critério proposto pelo doutrinador foi levado em consideração na elaboração do vigente Código Civil.
Em todo caso, para os objetivos deste trabalho, o corte gnoselógico dos objetos em estudo terá como referencial o tratamento positivo de cada um deles, nada obstante o interessante aprimoramento sucessivo, a procissão das hipóstases, em linguagem filosófica, que acompanha a evolução histórica e científica da decadência e da prescrição.
1.Decadência
É afirmação antiga que a decadência extingue o direito, enquanto a prescrição extingue a ação.
"Com efeito, muito comum ainda hoje é a vaga afirmativa de distinção entre essas duas figuras, tomando-se como base única e exclusiva, a afirmativa clássica de que a prescrição extingue a ação e a decadência extingue o direito, ou então, o que é ainda pior, a consideração de que os prazos prescricionais podem ser interrompidos e/ou suspensos, ao passo que em relação à decadência isso de forma alguma seria possível. Entretanto, tais afirmativas, como dito, nem de longe se avizinham de uma verdadeira análise desses institutos, sendo, na verdade, imprestáveis para a verificação de seu real delineamento, especialmente no que se refere à realidade expressa no Direito Tributário."
(JÊNIER, MACHADO, 2003, p. 223).
Ainda que se trate de uma simplificação, no primeiro caso, trata-se de afirmação correta, porque a decadência realmente extingue o direito. A decadência possui contornos legais e doutrinários que vão além do seu efeito, extinção do direito, mas, para efeitos práticos, esta sua consequência direta.
Neste ponto, mesmo apresentando características distintas no Direito Civil e no Direito Tributário, a decadência tem consequências semelhantes nos dois casos, extinguindo, pela fluência do prazo combinada com a inércia da parte, um direito subjetivo que até então era detido por um sujeito.
Na decadência, no âmbito do Direito Civil, "o direito é outorgado para ser exercido dentro em determinado prazo; se não exercido, extingue-se", tratando-se de instituto que atinge diretamente o direito, extinguindo a ação como consequência reflexa (MONTEIRO, 1995, p. 288). No Direito Tributário, a decadência também extingue um direito específico, o direito de constituir o crédito tributário.
"No âmbito do Direito Tributário, a decadência extingue o direito de o Fisco constituir o crédito tributário, portanto, decorrido o prazo legal de decadência, o Fisco estará impedido de constituir o crédito e a obrigação tributária restará extinta. A prescrição surge apenas quanto o crédito tributário já está constituído, e o escoamento do seu prazo extinguirá a pretensão do Fisco, impedindo o ajuizamento da execução fiscal."
(MELO FILHO, COUTINHO E FEITOSA, 2009, p. 69)
A decadência impede a constituição do crédito tributário, ao extinguir o direito de a Fazenda Pública constituí-lo: "A decadência faz desaparecer o direito subjetivo de exigir a prestação tributária e, em contrapartida, também se extingue o débito do sujeito passivo, desintegrando-se o laço obrigacional" (CARVALHO, 2000, p. 321).
Enfim, sobre a decadência e a prescrição tributária, pode-se dizer:
"Independentemente das discussões teóricas que procuram delimitar os conceitos jurídicos de prescrição e decadência, no âmbito tributário, pode-se dizer que a prescrição só aparece quando já está definitivamente constituído o crédito tributário, enquanto a decadência impede o surgimento do próprio crédito, pois extingue justamente o direito de o Fisco constituí-lo. Operada a decadência, o Fisco perde o direito, o que dá causa a extinção da obrigação tributária, não permitindo que a Fazenda Pública eternize o direito de constituir o crédito. (NASCIMENTO, 1998, p. 451) [02].
Assim, para que o direito de o Fisco constituir o crédito tributário não perdure para sempre, o artigo 173 do CTN estabelece que esse direito se extingue em cinco anos contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; ou da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. (MACHADO, 2007, p. 238)" [03].
(MELO FILHO, COUTINHO E FEITOSA, 2009, p. 70)
No Direito Civil e no Direito Tributário, apesar de distintos os direitos materiais extintos, a decadência tem a mesma consequência, a extinção de um direito, e, por meio oblíquo, de uma pretensão (que, no Direito Tributário, existia apenas como potência), razão pela qual não são necessárias, para o objetivo deste trabalho, maiores considerações neste tópico.