3. ESTRUTURA DO ORÇAMENTO PÚBLICO BRASILEIRO
Abordar a temática que envolve a estrutura do orçamento público brasileiro exige, preliminarmente, expor as bases principiológicas que formam o seu sistema jurídico, especialmente aquelas de matriz constitucional. 
Nos países de regime democrático o orçamento público é praticado de maneira que ao Poder Legislativo é prevista a competência para prever e autorizar que o Poder executivo, por certo período de tempo e respeitando certas condições específicas, execute as despesas destinadas ao funcionamento dos serviços públicos e outras finalidades definidas pela política econômica ou geral do Estado, assim como a arrecadação das receitas previstas em lei[30].
Para José Ribamar Ferreira os princípios constitucionais financeiros aplicados no Brasil representam a resultante dos interesses e decisões que organizam ou reorganizam o Estado brasileiro[31]. Esse mesmo autor define que os princípios gerais do Direito Financeiro são as normas fundamentais “imediatamente resultantes da experiência jurídica da normação da atividade financeira do Estado e demais entes públicos e da solução das questões surgidas com essa atividade”[32]. Outro autor, Ricardo Lobo Torres, afirma que “os princípios gerais do orçamento são os enunciados genéricos que informam a criação, a interpretação e a aplicação das normas jurídicas orçamentárias”.[33]
O Estado brasileiro orienta seu direito orçamentário-fiscal por vários princípios constitucionais. No tocante aos princípios constitucionais expressos[34] são mencionados aqueles consubstanciados no art. 5º da C.F. de 1988: o da prestação jurisdicional (inciso XXXV), por este princípio, todo indivíduo lesado tem o direito de recorrer ao Poder Judiciário; do contraditório (inciso LV), não podem as autoridades administrativas, mesmo nos autos de infração que venham a lavrar contra os contribuintes, dificultar-lhes o direito de defesa; da inconstitucionalidade da prisão por dívidas (inciso LXVII), será inconstitucional a lei tributária que determinar a pena de prisão civil para contribuintes faltosos; da proteção de direito líquido e certo (inciso LXVIII), visa a concessão do mandado de segurança para proteger o direito tributário líquido e certo; da legalidade (inciso II), em um Estado de Direito o consentimento do povo, como manifestação válida de vontade, só pode ser dado através da lei; da igualdade (inciso I), por ele se entende que as normas tributárias devem alcançar a todos, sendo todos iguais perante o Fisco.[35]
Por sua vez, no art. 150 da C.F. de 1988, onde são tratadas muitas das limitações do poder de tributar, estão previstos outros princípios aplicáveis especificamente ao orçamento público, quais sejam: da anterioridade (inciso III, b), visa evitar que se cobre do contribuinte um tributo no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou; da imunidade do tráfego de pessoas ou mercadorias (inciso V), por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais. No art. 150 também foram repetidos alguns princípios já elencados no art. 5º, como ocorre no inciso I do art. 150, onde também está previsto o princípio da legalidade e no inciso II do mesmo art. 150, o qual igualmente estabelece o princípio da isonomia[36]. Também merece destaque o princípio “da capacidade contributiva”, disposto no § 1º do art. 145, o qual diz que os impostos terão caráter pessoal e serão graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte.
Utiliza-se o escólio de José Ribamar Ferreira para condensar a análise dos princípios jurídico-constitucionais vigentes no orçamento público nacional. Esse autor apresenta cinco princípios: 1º) a atividade financeira estatal é regulada, ou seja, decorre de expressa previsão legal; 2º) a realização da receita pública deverá ser feita conforme dispuser a lei; 3º) a execução da despesa pública dependerá de expressa autorização legal e obedecerá aos procedimentos legalmente estabelecidos; 4º) as transações financeiras públicas devem ser registradas e seus resultados demonstrados após cada ano de exercício, visando-se respeitar a publicidade que deve acompanhar os atos que envolvem verbas públicas; 5º) os administradores do Estado estão obrigados à prestação de contas dos valores públicos que recebem, administram ou gastam[37].
Além dos princípios constitucionais cabe mencionar os princípios dispostos em normas infraconstitucionais. Nesse propósito se cita a Lei nº 4.320/64, a qual obriga, segundo prescreve o seu art. 2º, que a peça orçamentária obedeça aos princípios de unidade, da universalidade e da anualidade. No entendimento de Elcio Fiori Henriques[38], o princípio da unidade determina que todas as receitas e despesas do Estado devem estar agrupadas em uma única peça orçamentária, sendo vedada a sua repartição e, portanto, é um princípio de conteúdo formal, e não material. Por sua vez, o princípio da universalidade determina que todas as receitas e despesas do Estado devem ser abrangidas pelo orçamento[39] e, quanto ao princípio da anualidade, esse determina que o orçamento deve abranger apenas um ano, ou seja, apenas um exercício contábil-financeiro[40].
O Brasil desenvolveu seu sistema orçamentário público alicerçado na noção de normas de incidência geral. Isto porque, haja vista que o Estado brasileiro assumiu uma feição federalizada de sua administração política, a solução encontrada para a distribuição do exercício do poder estatal nas três esferas (municipal, estadual e federal) foi a constitucionalização da competência do governo central (federal) para instituir regras gerais de organização dos orçamentos públicos[41].
A Constituição Federal de 1988 também, a exemplo das Cartas anteriores, adotou a sistemática de normas gerais para o direito financeiro[42], sendo que, embora haja questionamentos acerca do conceito de “normas gerais”, não há dúvidas que a matéria relativa aos orçamentos públicos seja norma geral de direito financeiro, pois, nos termos do art. 24, I, § 1º, da C.F. de 1988, assim é exigido[43]. No art. 24 da C.F. se verifica que a União, os Estados e o Distrito Federal possuem competência concorrente para legislar sobre direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico, bem como de legislarem sobre o orçamento público. Atenta-se que no âmbito da legislação concorrente a competência da União se limita ao estabelecimento de normas gerais, que a competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui a competência suplementar dos Estados, que inexistindo lei federal sobre normas gerais os Estados exercerão a competência legislativa plena e, ainda, que
a superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual naquilo que lhe for contrário.
Assim, pela sistemática do art. 24 da C.F. de 1988, constata-se que o direito financeiro continua sendo matéria regulada por normas gerais que se veiculam por leis complementares[44]. E, como até o momento não foi publicada lei complementar sobre os orçamentos públicos, entende-se que a Lei nº 4.320/64 foi recepcionada pelo ordenamento jurídico brasileiro em vigor com status de norma complementar[45]. Misabel A. Machado Derzi esclarece que a Lei de Responsabilidade Fiscal (que é lei complementar) está no mesmo nível hierárquico da Lei nº 4.320/64 e, portanto, a Lei nº 4.320/64 se constitui em norma geral de Direito Financeiro, a qual foi devidamente “recepcionada pela Constituição Federal de 1988 e ainda em vigor em todos aqueles seus dispositivos por ela não modificados ou revogados” [46].
Pode-se dizer que o orçamento público visa exteriorizar, através das políticas públicas, o que nele se programou, de tal sorte que se verifica a existência de uma relação sinalagmática entre o orçamento e as políticas públicas, pois o orçamento estabelece e permite que se façam as despesas necessárias para a execução das políticas públicas, contudo, essas deverão ser limitadas pelas possibilidades financeiras e pelos princípios e normas jurídicas.[47]
Nos termos do § 5º do seu art. 165, a C.F. de 1988 diz que o orçamento público será composto por três partes distintas, quais sejam: 1ª) pelo orçamento fiscal referente aos Poderes, fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público; 2ª) pelo orçamento de investimentos das empresas em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto, ressaltando-se que as receitas e as despesas operacionais destas empresas não são incluídas no orçamento público porque elas não são matéria reservada à lei; e 3ª) pelo orçamento da seguridade social, que abrangerá todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público[48]. Ressalta-se que o orçamento não constitui a única peça financeira obrigatória, pois também o são a Lei de Diretrizes Orçamentárias e o Plano Plurianual[49].
Para arrecadar recursos o Estado retira do patrimônio dos contribuintes os valores necessários para custear suas atividades, fazendo-o através do seu poder/direito de exigir tributos. As principais formas de receitas compulsórias são: os tributos[50], as penas pecuniárias[51] e as indenizações de guerra[52]. As receitas tributárias podem ser legalmente destinadas tanto ao custeio de atividades gerais do Estado quanto ao financiamento de políticas públicas específicas[53]. A destinação de uma dada receita tributária dependerá da identificação de qual espécie tributária ela pertence, sendo que as espécies tributárias devem ser classificadas de acordo com a causa da tributação. A especificação das receitas e despesas públicas possibilitam um maior controle político-social sobre a atividade financeira do Estado, sendo que o art. 5º da Lei nº 4.320/1964 proíbe as dotações globais nos orçamentos públicos, respeitando-se o princípio jurídico-financeiro da discriminação das despesas públicas quanto à finalidade das mesmas.[54]
A causa dos impostos reside no fato de que há despesas gerais do Estado que não podem ser individualmente imputadas a um contribuinte ou a um grupo de contribuintes, devendo ser, portanto, financiadas por toda a coletividade. O produto da arrecadação dos impostos, nesse passo, não se vincula a qualquer atividade estatal específica, exceto aquelas previstas no próprio texto constitucional, destinando-se ao custeio das despesas gerais do ente tributante. Em relação às taxas[55], cuja racionalidade está na equivalência (princípio do benefício), já que elas têm por fundamento a provocação, por parte do contribuinte, de uma determinada atividade estatal, o que faz sentido que o valor por ele pago financie tal atividade[56].
No tocante à administração federal deve ser esclarecido que, segundo o art. 48 da C.F. de 1988, é do Congresso Nacional a competência para, com a sanção do Presidente da República, regulamentar todas as matérias de competência da União, especialmente aquelas pertinentes ao sistema tributário, de arrecadação e de distribuição de rendas, plano plurianual, diretrizes orçamentárias, orçamento anual, operações de crédito, dívida pública e emissões de curso forçado. Cabe sinalar que, embora o Presidente da República possa adotar medidas provisórias com força de lei em casos de relevância e urgência, consoante o art. 62 da C.F. de 1988, é vedada a edição de medidas provisórias que tenham por objeto os planos plurianuais, as diretrizes orçamentárias, o orçamento e os créditos adicionais e suplementares, ressalvada a ocorrência das situações previstas no § 3º do art. 167[57].
Conforme Aliomar Baleeiro[58], o orçamento público compreende quatro aspectos fundamentais: 1º) o jurídico, que envolve a natureza do ato orçamentário quanto aos direitos e obrigações que ele gera à Administração, aos agentes públicos e aos administrados; 2º) o político, que indica para qual direção o poder político está atuando, isto é, qual necessidade coletiva entendeu ser de interesse público e usará, para sua satisfação, o serviço público mediante seu critério de gasto; 3º) o econômico, quanto às diretrizes econômicas e políticas fiscais adotadas em sua elaboração e que deverão ser seguidas; 4º) o técnico, estabelecendo metodologias e procedimentos administrativos e contábeis para a persecução dos fins do instrumento orçamentário. A política orçamentária se refere aos atos e medidas relacionadas com a forma de aplicação dos recursos, permeando todo o processo de discussão e aprovação da lei orçamentária, expressando-se por meio da contabilidade e completando-se com o controle sobre o seu desenvolvimento[59].
Importa, ainda, trazer algumas classificações dos tributos existentes e, para tal propósito, pautar-se-á nas lições de Dejalma Campos[60]. Esse autor assim classifica os tributos: 1) quanto à competência: a) Federais[61], competem à União; b) Estaduais[62], competem aos estados e Distrito Federal; c) Municipais[63], competem aos Municípios; 2) quanto à exclusividade da competência fiscal: a) Privativos, os impostos de competência exclusiva a uma entidade da Federação; b) Comuns, constituem-se das taxas e contribuições de melhoria de competências de todos os entes federativos; c) residuais ou não concorrentes, aqueles impostos de caráter extraordinário, que apesar de não terem previsão constitucional expressa podem ser instituídos pelos entes federativos; 3) quanto à vinculação com a atividade estatal: a) Vinculados, aqueles que surgem em razão de uma atuação estatal ou de uma conseqüência da mesma em relação ao obrigado (taxas e contribuições de melhoria); b) não vinculados, aqueles que independem de qualquer atuação do Estado para serem exigidos (impostos).