O Código Tributário Nacional, com a missão constitucional de (apenas) fixar normas gerais de direito tributário, não apresenta regras “concretas” visando à proteção preventiva (antes da fase executiva) da realização futura do crédito constituído e/ou com a sua exigibilidade suspensa. Diante disso, a hipótese muito freqüente de o débito permanecer em discussão na sede administrativa anos a fio, com a possibilidade, para não dizer probabilidade, de ocorrer a evasão do patrimônio do devedor em nítida frustração dos interesses do fisco não foi considerada por essa legislação codificada.
E a primeira tentativa de sanar essa lacuna do ordenamento jurídico brasileiro surgiu com a promulgação da Lei 8.397, de 06 de janeiro de 1992, que instituiu a chamada “medida cautelar fiscal”.
Este diploma, de modo geral, foi repudiado pela nossa doutrina. Tão somente uma pequena minoria abonou o seu texto. E as razões para tanto são muito simples, pois todos os mecanismos de preservação dos interesses fazendários, em regra, são atacados de todas as formas possíveis, como se as chamadas “leis fiscais” pudessem ser consideradas, já de início, odiosas.
Mas não há como negar, a Lei da Cautelar Fiscal é drasticamente eficaz. Resgata a garantia da efetividade da tutela jurisdicional satisfativa prestada no cenário das execuções públicas, reforçando a autoridade do Poder Judiciário, tantas vezes obrigado a suportar os abusos que permeiam o direito de defesa e a perceber o esvaziamento dos efeitos de seus provimentos. Pode, além disso, diminuir a sensação de descrença que impera também no meio jurídico tributário, com os agentes públicos sempre duvidando da recuperação dos valores das dívidas fiscais e o sonegador nunca acreditando que será atingido por alguma medida realmente prejudicial aos seus interesses financeiros.
Para o autor Fernando Martuscelli, um dos poucos que tiveram a coragem de se debruçar sobre o tema com incomparável isenção, a norma em análise apareceu num contexto em que “o privilégio geral do Fisco, a preferência do crédito tributário, as presunções de fraude, o instituto da fraude à execução, em suma, nenhum dos institutos ortodoxos de garantia ou proteção, direta ou indireta, do crédito tributário foi, por si mesmo, capaz de garantir a efetividade da recuperação de créditos tributários sonegados. A sonegação fiscal tornou-se avassaladora e os remédios ortodoxos para impedi-la tornaram-se, no mais das vezes, inócuos” (MARTUSCELLI, 1998, p. 16).
Apesar de tais constatações, o ataque ao novo diploma prevaleceu. O espírito nobre da Lei 8.397, salvo raríssimas exceções, não convenceu os cientistas jurídicos que, além de afirmarem a sua pouca utilidade, ou até mesmo completa inutilidade (“?”), atribuíram a ela o vício da inconstitucionalidade.
Vejamos quais as principais críticas direcionadas a esta lei extravagante e as suas virtudes para uma maior efetividade na recuperação do crédito tributário.
Aponta-se como primeiro defeito da Lei da Cautelar Fiscal um pretenso desrespeito aos princípios constitucionais do “devido processo legal”, do “contraditório e ampla defesa”, insculpidos na forma abaixo especificada. O renomado professor Ives Gandra da Silva Martins defendeu essa tese em um de seus artigos, afirmando que a norma “nasce maculada de manifesta inconstitucionalidade, pois violenta dois dos dispositivos de maior relevância da Constituição Federal, a saber: o art. 5º, incs. LIV e LV”[1]. As regras da lei dessa forma atacadas pelo ilustre autor (artigos 1º, 2º, inciso IV, 7º e 11) tratam basicamente do caráter antecipatório da medida cautelar, que pode ser ajuizada antes da execução judicial do débito para proteger o interesse público contra excessos do devedor que comprometam a liquidez de seu patrimônio (arts. 1º e 2º, IV), da sua concessão liminar (art. 7º) e, reforçando, da possibilidade de promoção da ação principal – executivo fiscal – após o decreto da medida de urgência, no prazo de sessenta dias da constituição definitiva do crédito tributário (art. 11).
Com o devido respeito à doutrina do nobre jurista, entende-se que dar guarida às suas lições significaria, por via transversa, anular outra garantia constitucional: a tutela das ameaças de lesão à direito, albergada pelo artigo 5º, inciso XXXV[2], da Lei Magna. Nas palavras do professor Aldemário Araújo Castro, citado em obra organizada por Ives Gandra, Rogério Gandra e André Elali, com essa “linha de raciocínio sustentada contra a cautelar fiscal seria irremediavelmente declarada a “pena de morte” de todas as medidas assecuratórias de direitos, ou seja, as cautelares”[3].
Ademais, novamente na esteira do pensamento de Fernando Martuscelli, “a restrição, circunstancial, temporária e limitada, da disponibilidade dos bens” do devedor jamais pode ser confundida com a privação patrimonial aludida pelo douto constitucionalista Ives Gandra, prevista em um dos incisos do artigo 5º da Constituição mencionado alhures (MARTUSCELLI, 1998, p. 23).
Da mesma forma, o contraditório e a ampla defesa, outros pilares do Estado de direito, estão plenamente assegurados no procedimento cautelar, já que todos os recursos e meios necessários à contraposição do contribuinte permanecem acessíveis, desde as primeiras providências (autuação fiscal) ainda em sede administrativa, inclusive.
Conferindo outro enfoque a esse questionamento, afirmaram Vittorio Cassone e Maria Eugênia Teixeira Cassone que “o instituto em objeto tem recebido críticas da doutrina, por não proporcionar a plenitude do contraditório e da ampla defesa. É preciso, contudo, refletir sobre as dificuldades que, muitas vezes, envolvem a cobrança de créditos tributários, mormente em relação aos sujeitos passivos que procuram, de toda forma, esquivar-se do pagamento, o que, em face da demora na solução definitiva dos processos administrativos e/ou judiciais, faz com que, nem sempre, ao final, a Fazenda Pública consiga cobrar seu crédito[4].
Aliás, em sua contestação ou no decorrer da dilação probatória, poderá o devedor comprovar a ausência de qualquer dos requisitos que ensejam o deferimento da medida, discutindo os aspectos formais e materiais dos débitos apontados, assim como demonstrar, conforme as lições de Ernane Fidélis dos Santos, a falta dos pressupostos tradicionais para a concessão das tutelas de urgência: a chamada “fumaça do bom direito” e o “perigo da demora” (SANTOS, 1978, p. 276-278).
O primeiro deles, predominantemente tratado como “fumus boni juris” (em latim), aparece em nosso estudo na medida em que a própria Lei 8.397/92, já no seu artigo 1º, exige a constituição da dívida tributária para o manejo da ação de cautela com a seguinte disposição: “Art. 1º. O procedimento cautelar fiscal poderá ser instaurado após a constituição do crédito...”[5].
E não há como deixar de atribuir ao “lançamento” plenas condições de ser traduzido na tal fumaça do bom direito, que para a doutrina clássica configura-se em “possibilidade de seu reconhecimento em mínima forma de revelação” (MARTUSCELLI, 1998, p. 77).
É que esse ato administrativo traz em seu bojo uma série de informações que dão conta da ocorrência do fato gerador tributário, do nascimento da obrigação tributária e do eventual inadimplemento do contribuinte. O auto de infração, por exemplo, uma de suas formas de apresentação, no mais das vezes é baseado no exame de livros contábeis e documentos fiscais. Ainda mais sólido é o denominado “auto lançamento”, que ocorre quando o próprio contribuinte praticamente realiza as funções da autoridade fiscal e “constitui”, de per si, o crédito tributário, que ao final será ou não homologado pelo agente público.
Constituído o crédito, portanto, far-se-á presente a “aparência do bom direito” necessária ao ajuizamento do processo cautelar.
E a presença do outro requisito básico para promoção/concessão da medida cautelar, o “perigo da demora”, se evidencia quando o devedor incide basicamente em algumas das situações descritas nos incisos do artigo seguinte (2º) da Lei da Cautelar Fiscal, prevendo comportamentos que, de modo geral, podem levar as autoridades públicas ao convencimento de que o devedor está tentando se furtar ao cumprimento de seus deveres fiscais, o que torna razoável, portanto, o intento de caráter assecuratório. Tal dispositivo trata de ações que conduzem a uma situação de especial atenção e preocupação da Fazenda Pública acerca da probabilidade de ter seus objetivos frustrados em razão de manobras ardilosas do contribuinte. São atos relacionados, por exemplo, à tentativa de dificultar a sua localização, à alienação de bens e contração de dívidas que ponham em xeque a liquidez de seu patrimônio, com a utilização dos chamados “laranjas”[6], com uma quantia vultosa de débito fiscal (inciso VI) e à não obediência da disciplina do arrolamento de bens.
Nestes casos, e na esteira do pensamento do professor Aldemário Araújo Castro[7], torna-se imprescindível a ação do Poder Público, pois sua inércia significaria um certo afrouxamento de vigilância muito conveniente para a situação de fuga ou, em exceção, de dificuldade vivenciada pelo contribuinte. Eis o(s) momento(s) adequado(s) para a utilização, por excelência, da ação cautelar fiscal.
Indiscutível, portanto, o caráter instrumental dessa espécie de tutela, que respeitando os preceitos constitucionais relacionados ao acesso à Justiça, ao direito a ampla defesa e sem abusos, visto que fundada nos pressupostos de toda tutela de urgência, atua como expediente voltado para garantir a eficácia do processo de execução fiscal, resguardando bens e direitos do devedor para serem utilizados na satisfação do crédito do Poder Público.
[1] MARTINS, Ives Gandra da Silva. “Medida Cautelar Fiscal, art. pub. no Repertório IOB de Jurisprudência, nº 5/92, pp. 94 e 95)
[2] “A lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito”
[3] ELALI; MARTINS; MARTINS, 2006, p. 19
[4] ELALI; MARTINS; MARTINS, 2006, p. 75
[5] Lei 8.397/92, art. 1º
[6] (...) 4. Gír. Agente intermediário, esp. no mercado financeiro, que efetiva, por ordem de terceiros, transações ger. irregulares ou fraudulentas, ficando oculta a identidade do verdadeiro comprador, ou vendedor (FERREIRA, 2004, p. 1182)
[7] ELALI; MARTINS; MARTINS, 2006, p.17