Resumo: A partir do momento em que o constituinte, através do artigo 150, inciso “IV”, da CRFB limita a competência tributária dos entes federativos, fica claro que tal atitude se deve à existência de um direito constitucional à tributação não confiscatória, dada a inexistência de limitações infundadas ao poder legislativo. Na medida em que este direito se revela como um consectário lógico do direito de propriedade, estabelecido através do artigo 5º, caput, da CRFB, há que reconhecer que aquela prerrogativa comunga das características essenciais presentes nesta, dentre elas o chamado traço de fundamentalidade. O reconhecimento da fundamentalidade do direito à tributação não confiscatória permite que o chamado princípio do não confisco, ordinariamente estudado no contexto das limitações tributárias, seja analisado com base nos ensinamentos da teoria dos direitos fundamentais, sendo este o objetivo geral do presente estudo. Com efeito, pretende-se descrever os aspectos estruturais da norma abstrata de direito fundamental à tributação não confiscatória bem como os efeitos do reconhecimento do traço fundamental, especialmente no que se refere à aplicabilidade e possibilidade de alteração mediante emenda.
Palavras-chave: Não confisco. Direito fundamental. Âmbito de proteção. Aplicabilidade. Vedação do retrocesso.
SUMÁRIO: 1. INTRODUÇÃO. 2. O DIREITO FUNDAMENTAL À TRIBUTAÇÃO NÃO CONFISCATÓRIA. 2.1 Traço fundamental. 2.2 Norma do direito fundamental. 3. CONSEQUÊNCIAS DO RECONHECIMENTO. 3.1 Aplicabilidade imediata. 3.2 Vedação do retrocesso. 4. CONCLUSÃO. REFERÊNCIAS.
1 .INTRODUÇÃO
O famoso princípio do não confisco é enunciado através da Constituição da República Federativa do Brasil (CRFB), especificamente no seu artigo 150, inciso “IV”, nos termos do qual “é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios” “utilizar tributo com efeito de confisco” (BRASIL, 2012).
No contexto da doutrina tributária brasileira, o estudo desta vedação imposta aos entes federativos tem sido realizado a partir de sua inserção no contexto das limitações constitucionais ao poder de tributar, sendo certo que diversos autores já se ocuparam de propor conceito para o instituto.
Inobstantes os progressos realizados a partir de tal opção metodológica, não nos parece que estudar a vedação do confisco tributário se esgote na imposição que dele parte em direção ao legislador infraconstitucional.
Com efeito, descartada a possibilidade da homenagem constitucional a valores metafísicos, nos parece que, se o constituinte direcionou ao legislador de base uma limitação expressa ao seu poder de legislar, é certo que tal atitude se deve ao fato de que a inexistência de tal limite implicaria na violação do patrimônio jurídico do outorgante do poder constituinte e destinatário da CRFB, o cidadão.
Nestes termos, parece possível analisar o chamado princípio do não confisco também a partir da perspectiva do titular do direito que lhe serve de pressuposto, dado o fato de que, ao tempo em que veda a tributação confiscatória, o constituinte confere ao cidadão individualmente considerado um direito em face do Estado, que fica impedido de expropriar, através da tributação, os frutos do trabalho e do capital.
Mais do que isso, este direito, na medida em que se revela como uma prerrogativa do cidadão e um consectário lógico do direito fundamental à propriedade, quando combinado com o princípio da moralidade administrativa, encontra-se marcado pelo mesmo traço de fundamentalidade que é inerente àquela prerrogativa individual, por comungar das suas características essenciais.
Sendo assim, pretende-se, através deste estudo, propor a análise desta clássica limitação ao poder de tributar a partir dos ensinamentos da teoria dos direitos fundamentais, identificando os principais reflexos de tal opção metodológica. Para isso, será analisada a questão da fundamentalidade do direito à tributação não confiscatória, bem como serão demonstradas as consequências do reconhecimento de tal característica, especialmente no que se refere à aplicabilidade e à possibilidade de revogação mediante emenda.
Vale ressaltar, em arremate, que não se pretende romper com a doutrina clássica que analisa a vedação à tributação confiscatória a partir de sua característica de limitação ao poder tributário, e sim propor uma nova perspectiva de estudo com o objetivo de enriquecer a compreensão da matéria, razão pela qual o presente estudo é, em essência, um trabalho heurístico
2..O DIREITO FUNDAMENTAL À TRIBUTAÇÃO NÃO CONFISCATÓRIA
2.1.Traço fundamental
Conforme anunciado, parece adequado afirmar que o pressuposto lógico da existência de uma vedação à competência legislativa tributária é, por sua vez, a existência de um direito constitucional subjetivo que poderia restar ofendido caso tal vedação inexistisse[1], dado o fato de que, por corolário lógico e em respeito à soberania popular e ao princípio do legislador racional[2], inexistem vedações infundadas ao poder legislativo.
Tal prerrogativa, na medida em que impede e expropriação, através da lei tributária, do patrimônio do cidadão, se revela como um consectário lógico da combinação do direito à propriedade com o princípio da moralidade administrativa.
Celso Antônio Bandeira de Mello, ao tratar do princípio da moralidade administrativa, afirma que “De acordo com ele, a Administração e seus agentes têm de atuar na conformidade de princípios éticos”, bem como que “Compreendem-se em seu âmbito, como é evidente, os chamados princípios da lealdade e boa-fé” (MELLO, 2007, p. 115), acerca dos quais leciona:
Segundo os cânones da lealdade e da boa-fé, a Administração haverá de proceder em relação aos administrados com sinceridade e lhaneza, sendo-lhe interdito qualquer comportamento astucioso, eivado de malícia, produzido de maneira a confundir, dificultar ou minimizar o exercício de direitos por parte dos cidadãos (MELLO, 2007, p. 115)
Já no que se refere ao direito à propriedade, leciona Orlando Gomes:
Considerada na perspectiva dos poderes do titular, a propriedade é o mais amplo direito de utilização econômica das coisas, direta ou indiretamente. O proprietário tem a faculdade de servir-se da coisa, de lhe perceber os frutos e produtos, e lhe dar a destinação que lhe aprouver. Exerce poderes jurídicos tão extensos que a sua enumeração seria impossível. (GOMES, 2002. p. 98)
Com efeito, na medida em que veda o comportamento malicioso por parte do Estado e que garante ao cidadão o direito de servir-se de seus bens e de gozar de seus frutos, afigura-se razoável a afirmação segundo a qual, ao estabelecer a vedação à tributação confiscatória, está a CRFB a declarar a existência de um consectário lógico do direito de propriedade, tendo em vista o princípio da moralidade administrativa.
Mais do que isso, está a CRFB a consagrar a existência de uma prerrogativa jurídica fundada no direito à propriedade e cuja titularidade é atribuída ao cidadão individualmente considerado, sendo certo que tal prerrogativa, dada a sua natureza de consectário lógico de um direito fundamental, comunga de suas características essenciais, dentre elas o traço de fundamentalidade e a titularidade eminentemente individual[3].
Neste sentido, lecionam Sacha Calmon Navarro Coêlho e Inocêncio Mártires Coelho:
A teoria do confisco e especialmente do confisco tributário ou, noutro giro, do confisco através do tributo deve ser posta em face do direito de propriedade individual, garantido pela Constituição. Se não se admite a expropriação sem justa indenização, também se faz inadmissível a apropriação através de tributação abusiva. (COÊLHO, 2010, p.236)
Emanação do imemorial direito de propriedade, que continua garantindo na atual Constituição – CFB, art. 5º, XXII – assim como foi em todas as cartas políticas que a precederam, o princípio do não-confisco ou da proibição de tributos confiscatórios para o seu pleno entendimento, convoca desde logo a incidência de outra limitação ao poder de tributar – a da capacidade econômica do contribuinte, estabelecida no art. 145, § 1º, da Constituição -, bem como a incidência dos multidimensionais princípios do Estado Democrático de Direito e da proporcionalidade ou razoabilidade. (COELHO, 2007, p. 1346/1347)
Noutro giro, é notável que o direito fundamental à tributação não confiscatória se enquadra, com perfeição, nos conceitos oferecidos pela doutrina constitucional, conforme se vê da lição de Dimitri Dimoulis e Leonardo Martins:
Direitos fundamentais são direitos públicos-subjetivos de pessoas (físicas ou jurídicas), contidos em dispositivos constitucionais e, portanto, que encerram caráter normativo supremo dentro do Estado, tendo como finalidade limitar o exercício do poder estatal em face da liberdade individual.(DIMOULIS;MARTINS, 2011, p. 49)
Ademais, utilizando o método comparativo, é possível notar que diversos outros direitos fundamentais constitucionalmente consagrados se revelam como consectários lógicos de outros, sem que, no entanto, deixem de carregar o traço fundamental, tal como ocorre, a título de exemplo: com o direito à “livre a manifestação do pensamento”, enunciado no artigo 5º, inciso “IV”, da CRFB; em relação ao direito à “liberdade”, enunciado no artigo 5º, caput, da CRFB, com o direito à “saúde”, enunciado no artigo 196 da CRFB em relação ao direito à “vida”, enunciado no artigo 5º, caput, da CRFB (BRASIL, 2012).
Parece-nos, portanto, que o direito à tributação não confiscatória esteja dotado da nota de fundamentalidade proposta por José Joaquim Gomes Canotilho nos termos da qual esta noção “aponta para a especial dignidade e protecção num sentido formal e num sentido material” (CANOTILHO, 2003, p. 378)
Em arremate, vale mencionar que o Supremo Tribunal Federal (STF) reconhece a natureza fundamental de típicas limitações constitucionais ao poder de tributar, conforme se depreende da decisão proferida na Ação Direta de Inconstitucionalidade 939/DF (BRASIL, 2012), no qual fora decidido que a anterioridade tributária, dada a sua natureza fundamental, revestia-se da característica de cláusula pétrea.
Nesta decisão, o Ministro Celso de Mello, em seu voto, chega a afirmar que “o princípio da anterioridade da lei tributária, além de constituir limitação ao poder impositivo do Estado, representa um dos direitos fundamentais mais importantes outorgados pela Carta da República ao universo dos contribuintes” (BRASIL, 2012).
Existe, portanto, um direito fundamental[4] à tributação não confiscatória e, mais do que isso, uma prerrogativa fundamental pertencente à classe dos direitos individuais, dado o fato de que, ainda que se reconheça que todo direito fundamental tem uma dimensão objetiva, o bem jurídico aqui tratado se revela como um direito de defesa[5] do cidadão individualmente considerado em face do estado.
2.2. Norma de direito fundamental
Reconhecido o traço fundamental do direito à tributação não confiscatória, nos parece que a primeira medida adequada seja a análise estrutural desta prerrogativa à luz da teoria dos direitos fundamentais, sendo certo que, antes de qualquer outra medida, faz-se necessário verificar os termos da norma abstrata de direito fundamental[6].
Este cuidado pode ser justificado a partir afirmações de Norberto Bobbio (BOBBIO, 2008, p. 3/4), segundo as quais “a experiência jurídica é uma experiência normativa”, a “Nossa vida desenvolve-se em um mundo de normas” e “Acreditamos ser livres, mas na verdade estamos envoltos numa densa rede de regras de conduta, que desde o nascimento até a morte dirigem as nossas ações nesta ou naquela direção” (BOBBIO, 2008, p. 3/4); bem como a partir da lição de Geraldo Ataliba que, ao tratar da atributividade do direito, afirma que “Tudo que temos é-nos atribuído pelo direito, segundo normas jurídicas” (ATALIBA, 2006, p.68).
Com efeito, conforme leciona Robert Alexy, “normas de direitos fundamentais são normas. Por isso, o conceito de norma de direito fundamental compartilha todos os problemas que dizem respeito ao conceito de norma”, que “toda norma pode ser expressa por um enunciado normativo” e, por fim, que “normas de direitos fundamentais são aquelas normas que são expressas por disposições de direitos fundamentais”. (ALEXY, 2008, p. 51,56 e 65)
Na verdade, as efetivas normas de direitos fundamentais serão aquelas individuais e concretas que, no caso específico e conjugadas com fatores axiológicos, conferirão ou garantirão o exercício de tais direitos a determinado individuo, a determinado grupo ou à sociedade, fazendo-se necessária a existência de uma norma abstrata a enunciar os termos estruturais da prerrogativa fundamental, segundo as decisões intra-sistêmicas[7] do legislador constituinte.
Nestes termos, para a fruição do direito fundamental à tributação não confiscatória, será necessária a constatação, no caso concreto, da existência de uma norma individual e concreta fundada, por sua vez, em uma norma geral e abstrata, completa sob o ponto de vista estrutural e linguístico, dado o fato de que, no processo de produção das normas de decisão[8], não poderá o aplicador ignorar ou desnaturar as disposições mínimas contidas nos textos legais[9], sobretudo no texto constitucional.
No que diz respeito a este estudo, a norma abstrata de direito fundamental à tributação não confiscatória será formada, apenas, pelas disposições enunciadas através dos artigos, 5º, caput, e 150, inciso “IV”, da CRFB, sendo certo que justamente dessa relativa escassez de elementos linguísticos resulta uma crise de efetividade desta prerrogativa.
Ocorre que a CRFB não define, de forma específica, o que se deve entender por tributação confiscatória ou mesmo por propriedade, razão pela qual os contornos conceituais destes institutos e, consequentemente, dos respectivos núcleos essenciais, a princípio, são nebulosos[10].
Neste sentido, falando do não confisco, leciona Paulo de Barros Carvalho:
Aqui está outro princípio de difícil configuração. A ideia de confisco não tem em si mesmo essa dificuldade. O problema reside na definição do conceito, na delimitação da ideia, como limite a partir do qual incide a vedação do artigo 150, IV, da Constituição da República. Aquilo que para alguns tem efeito confiscatórios, para outros pode perfeitamente apresentar-se como forma lídima de exigência tributária. (CARVALHO, 2008, p. 300)
Não por outro motivo, os tribunais brasileiros vacilam quando objetados acerca da aplicação prática do não-confisco, conferindo-lhe, por vezes, requisitos não mencionados pela CRFB, como o da necessidade da verificação do tributo impugnado em relação aos demais tributos de competência do ente federativo a que pertence.
Neste sentido, o STF:
A identificação do efeito confiscatório deve ser feita em função da totalidade da carga tributária, mediante a verificação da capacidade de que dispõe o contribuinte – considerado o montante de sua riqueza (renda e capital) – para suportar e sofrer a incidência de todos os tributos que ele deverá pagar, dentro de um determinado período, à mesma pessoa que os houver instituído (BRASIL, 2012)
Na verdade, o direito fundamental à tributação não confiscatória e, de resto, o direito fundamental à propriedade, fazem parte dos casos em que a Constituição confere a qualidade de direito fundamental a conceitos ou institutos jurídicos cujo alcance é, a priori, indeterminado, motivo pelo qual se atribui ao legislador a relevante função de criar a hipótese de incidência da norma abstrata de direito fundamental, ou, em outras palavras, a função de definir, normativamente, o âmbito de proteção de determinado direito fundamental.
Trata-se dos chamados direitos fundamentais com âmbito de proteção estritamente normativo[11], nos quais a legislação ordinária não funcionará como veículo introdutor de restrição ou de regulamentação complementar, mas como veículo introdutor de conteúdo, uma vez que a legislação infraconstitucional introduzirá no sistema positivo os elementos componentes da hipótese de incidência da norma de direito fundamental, efetivamente “criando” a referida hipótese[12].
Nestes casos, limita-se o constituinte a conferir ou garantir institutos jurídicos cuja conceituação é, a priori, indeterminada, delegando, dessa forma, o exercício de determinação da hipótese de incidência (âmbito de proteção) da norma de direito fundamental ao legislador ordinário, que acaba por criar – no universo da legislação - o conceito e o alcance do instituto previsto no texto constitucional.
Vale mencionar que Robert Alexy apresenta interessante discussão acerca das normas de direitos fundamentais e das chamadas “normas de direitos fundamentais atribuídas”, na qual questiona se estas últimas poderiam ser classificadas como normas de direitos fundamentais ou se tal classificação estaria reservada às normas decorrentes de disposições contidas no texto da Constituição (ALEXY, 2008, p. 65/85). Não nega, no entanto, a necessidade e a possibilidade de que a determinação do conteúdo semântico de normas fundamentais seja efetuada fora dos limites do texto magno[13].
Neste ponto, é possível afirmar que, dada a possibilidade de criação extra constitucional do conceito de tributação confiscatória e, por conseguinte, do âmbito de proteção do direito fundamental, bem como a possibilidade de maior ou menor sucesso do legislador em tal mister, a norma abstrata de direito fundamental acaba por transformar-se em um mandado de otimização, podendo ser efetivada em níveis. Assume, assim, nítido caráter principiológico[14], a despeito da feição de regra que transparece do enunciado proposto pelo artigo 150, inciso “IV”, da CRFB.
Não há dúvida, contudo, que esta delegação acaba por conferir ao legislador infraconstitucional um acentuadíssimo poder e, consequentemente, uma ampla possibilidade de desnaturação do instituto que se pretende preservar, sobretudo quando se mantém inerte e deixa de oferecer os critérios necessários à composição da norma de direito fundamental e, consequentemente, à fruição do bem jurídico correlato.
Pelo exposto, propõe este estudo que o direito fundamental à tributação não confiscatória é conferido ao contribuinte através de uma norma abstrata de direito fundamental com âmbito de proteção estritamente normativo, uma vez que a definição do que se deve entender por tributação confiscatória ocorrerá num momento lógico pós-constitucional.
Poder-se-ia objetar, em desafio, que atribuir tal característica à norma abstrata de direito fundamental através da qual é dada ao cidadão o direito de não ter seu patrimônio confiscado por meio da imposição tributária, implicaria em esvaziar o seu conteúdo e transformá-la em substrato de argumentação lateral em discussões relativas à legalidade tributária.
Entretanto, nos parece que seja, justamente, o reconhecimento da natureza fundamental da prerrogativa de que se trata o argumento que militará em favor de sua efetividade prática, uma vez que, por tal razão, estará a norma que a veicula inserida na especial dinâmica de aplicabilidade e de mutabilidade relativa aos direitos fundamentais