Resumo: O presente artigo tem por objetivo discorrer acerca da alíquota de ICMS (se interna ou interestadual) aplicável à operação de saída de mercadoria destinada a uso ou consumo de contribuinte localizado em Estado diverso do autor da saída (vendedor), mas usado ou consumido no estabelecimento do vendedor. A questão é saber se a operação é interna (pois realizada dentro do Estado do autor da saída) ou interestadual (pois o adquirente é estabelecido em outra Unidade da Federação), para fins de determinação da alíquota aplicável.
Palavras-chave: ICMS, alíquota, operação interestadual.
Sumário: 1 - Introdução; 2 – O Tratamento Constitucional das Alíquotas do ICMS; 3 – Alíquotas Internas e Interestaduais: percentuais; 4 – Alíquota de ICMS Aplicável na Saída de Mercadoria a ser Usada ou Consumida no Próprio Estado do Autor da Saída, mas Adquirida por Contribuinte Localizado em Outra Unidade da Federação; 5 - Conclusão.
1 - INTRODUÇÃO
Em torno do ICMS gravitam as mais variadas dúvidas. Sobre a base de cálculo, sujeito ativo, sujeito passivo, responsabilidade tributária, local da operação entre outras.
Aparentemente, não há maiores dúvidas sobre a alíquota de ICMS aplicável à operação com mercadoria ou prestação de serviço de transporte interestadual, intermunicipal ou de comunicação.
O tema parece simples e, em regra, não apresenta maiores complicações.
A respeito da pouca importância dada pela doutrina às alíquotas, assevera Paulo de Barros Carvalho: “É bem provável que a verificação desse aspecto não tenha animado a Ciência, no sentido de empreender investigações mais profundas, sendo sobremodo escassa a literatura nacional ou estrangeira que desenvolve o assunto.”[1]
Nada obstante, qual a alíquota de ICMS aplicável à operação de saída de mercadoria destinada a uso ou consumo de contribuinte estabelecido em outra unidade da Federação, em especial quando a mercadoria é usada ou consumida no mesmo Estado do estabelecimento autor da saída?
Para uns, pode parecer que a alíquota será aquela estabelecida para as operações internas, uma vez que a operação ocorre dentro do Estado e a mercadoria é usada ou consumida no mesmo local em que estabelecido o autor da saída.
Para outros, a alíquota a ser aplicada é aquela estabelecida para as operações interestaduais, tendo em vista que o adquirente da mercadoria é estabelecido em outra unidade da Federação, apesar de a mercadoria ser usa ou consumida no Estado do autor da saída.
Passemos, então, à análise da questão.
2 – O TRATAMENTO CONSTITUCIONAL DAS ALÍQUOTAS DO ICMS
Por ter um caráter nacional, apesar de ser um imposto estadual, a alíquota de ICMS varia de acordo com o destino e o destinatário da mercadoria, tendo em vista a repartição de receita empreendida através deste tributo.
A Constituição Federal de 1988 estabelece, em relação ao ICMS, o tipo de alíquota aplicável às operações e prestações. É o que segue:
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
(...)
§ 2º. O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;
V - é facultado ao Senado Federal:
a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;
b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;
(...)
VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele.”
Podemos constatar o seguinte em relação aos incisos IV e VII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal acima transcrito:
a) quanto ao inciso IV, a Resolução nº 22, de 1989, do Senado Federal estabeleceu a alíquota de ICMS aplicável às operações interestaduais com mercadorias destinadas a contribuinte do imposto;
b) em relação ao inciso VII, a alíquota de ICMS será a interestadual, definida pela Resolução nº 22, de 1989, quando o consumidor final (enquanto contribuinte do imposto) adquirir bem para o ativo permanente ou mercadoria para uso ou consumo; será a interna quando o consumidor final (enquanto não contribuinte do imposto) adquirir bem para o ativo permanente ou material de uso ou consumo.
Para o presente estudo, interessa o disposto no inciso VII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, uma vez que o tema trata da operação com mercadoria destinada ao uso ou consumo.
3 – ALÍQUOTAS INTERNAS E INTERESTADUAIS: PERCENTUAIS
Como visto acima, nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, a Resolução nº 22, de 1989, do Senado Federal estabeleceu as alíquotas interestaduais do ICMS.
Assim, as alíquotas interestaduais aplicáveis ao ICMS são as seguintes:
1 - nas operações entre os contribuintes localizados nos Estados do Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo, 12% (doze por cento);
2 – nas operações entre os contribuintes localizados nos Estados do Norte, Nordeste e Centro-Oeste, inclusive Espírito Santo, 12% (doze por cento);
3 - nas operações de contribuintes localizados nos Estados do Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo, destinadas aos contribuintes localizados nos Estados do Norte, Nordeste e Centro-Oeste, inclusive Espírito Santo, 7% (sete por cento);
4 - nas operações de contribuintes localizados nos Estados do Norte, Nordeste e Centro-Oeste, inclusive Espírito Santo, destinadas aos contribuintes localizados nos Estados do Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo, 12% (doze por cento).
Já as alíquotas internas são fixadas por cada Estado, tendo em vista que o Senado Federal não exercitou a competência prevista no inciso V do § 2º do art. 155 da Constituição Federal.
Desta forma, em regra temos como alíquotas internas 17% (dezessete por cento) ou 18% (dezoito por cento) para a maioria das mercadorias e 25% (vinte e cinco por cento) para as mercadorias consideradas supérfluas (não essenciais).
4 - ALÍQUOTA DE ICMS APLICÁVEL NA SAÍDA DE MERCADORIA A SER USADA OU CONSUMIDA NO PRÓPRIO ESTADO DO AUTOR DA SAÍDA, MAS ADQUIRIDA POR CONTRIBUINTE LOCALIZADO EM OUTRA UNIDADE DA FEDERAÇÃO
Como visto, podemos ter a aplicação de alíquotas internas ou interestaduais para a saída de mercadorias ou bens, conforme o caso.
Assim, nos casos em que a saída da mercadoria ou bem tem como destinatário pessoa natural ou jurídica (contribuinte ou não do ICMS) estabelecida no mesmo Estado do autor da saída (operação interna), aplica-se, sem dúvida alguma, a alíquota interna relativa ao ICMS (17% ou 18%, em regra, ou 25% para as mercadorias consideradas supérfluas), nos termos da legislação estadual em vigor.
Por outro lado, nas hipóteses em que a saída da mercadoria ou bem tem como destinatário consumidor final (não contribuinte do ICMS) estabelecido em outra unidade da Federação, aplica-se também a alíquota interna do ICMS (17% ou 18%, em regra, ou 25% para as mercadorias consideradas supérfluas), ex-vi do art. 155, § 2º, VII, “b”, da CF/88.
D´outro norte, no caso de saída de mercadoria ou bem para outro contribuinte do imposto (consumidor final ou não) estabelecido em outra unidade da Federação, aplica-se a alíquota interestadual do ICMS (7% ou 12%, conforme o caso), conforme art. 155, § 2º, VII, “a”, da CF/88.
O problema que se afigura é o seguinte: qual a alíquota de ICMS aplicável à sápida de mercadoria a ser usada ou consumida no próprio Estado do autor da saída, mas adquirida por contribuinte localizado em outra unidade da Federação?
Em suma, no caso acima, aplicaremos a alíquota interna ou interestadual?
Toda a celeuma está relacionada ao fato de que a mercadoria, apesar de adquirida por contribuinte de outro Estado, é usa ou consumida no mesmo Estado do vendedor da mercadoria, o que nos leva a crer se tratar de uma operação interna, pois a mercadoria não será transportada até o estabelecimento do destinatário/adquirente.
Um caso concreto pode facilitar a explanação e o entendimento da questão posta à discussão.
Imaginemos um estabelecimento comercial que vende pneus e peças para veículos. Este estabelecimento tem como clientes empresas sediadas em outros Estados, que adquirem no estabelecimento, pneus e/ou peças, os quais são aplicadas diretamente nos veículos de tais empresas, em trânsito no Estado da empresa vendedora.
Nesta situação, embora a empresa adquirente dos pneus e/ou peças esteja sediada em outra unidade da Federação, o início de aplicação e consumo de tais produtos é iniciado dentro do Estado do próprio estabelecimento que os vendeu, haja vista que os citados produtos são aplicados diretamente nos veículos, dentro do estabelecimento que os vende.
Diante deste contexto, tais operações devem ser consideradas como internas ou interestaduais?
O cerne dos questionamentos gira em torno das seguintes premissas básicas: a um, a natureza da operação realizada pela requerente (interna ou interestadual); a dois, a alíquota aplicável à operação (a contribuinte ou a consumidor final).
É possível constatar que as operações de venda de mercadoria são feitas a contribuinte estabelecido em outra unidade da Federação. Porém, a referida venda é feita no mesmo Estado do autor da saída e as mercadorias são aplicadas pela própria empresa vendedora em veículos de propriedade do contribuinte.
Como visto em linhas pretéritas, temos o seguinte:
1 – aplica-se a alíquota interna (17% ou 25%) quando: a) o remetente e o destinatário da mercadoria (contribuinte ou não do ICMS) estejam situados no mesmo Estado; b) o remetente esteja situado em um Estado e o destinatário da mercadoria (não contribuinte do ICMS) esteja situado em outra unidade da Federação;
2 – aplica-se a alíquota interestadual (12%) quando o remetente esteja situado em um Estado e o destinatário da mercadoria (contribuinte do ICMS) esteja situado em outra unidade da Federação.
Percebe-se que a aplicação da alíquota, interna ou interestadual, não está vinculada ao local em que é vendida e aplicada a mercadoria. A alíquota, interna ou interestadual, será utilizada de acordo com o destinatário e sua localização.
Em outras palavras, as variáveis que determinam a incidência da alíquota interna ou interestadual à operação são, cumulativamente: a figura do destinatário, se contribuinte ou não do imposto; e a localização ou domicílio do destinatário, se dentro do Estado ou em outra unidade da Federação.
Registre-se que pouco importa se a mercadoria efetivamente e realmente sairá do Estado e chegará ao destino final em outra unidade da Federação.
Para finalizarmos esta argumentação, reafirme-se: será aplicada a alíquota interna ou interestadual de acordo com o destinatário (se contribuinte ou não do ICMS) e sua respectiva localização (se no mesmo Estado do autor da saída ou em outra unidade da Federação).
Podemos concluir, por conseguinte, que na venda de mercadoria destinada a uso ou consumo do adquirente estabelecido em Estado diverso do autor da saída, ainda que a mercadoria seja efetivamente usada ou consumida no local em que vendida, aplica-se a alíquota interestadual à operação.
5 - CONCLUSÃO
As alíquotas de ICMS podem variar, entre outras situações, de acordo com o destinatário (se contribuinte ou não do ICMS) e sua localização (se no mesmo Estado do autor da saída ou em outra unidade da Federação).
Nos casos em que a saída da mercadoria ou bem tem como destinatário pessoa natural ou jurídica (contribuinte ou não do ICMS) estabelecida no mesmo Estado do autor da saída (operação interna), aplica-se, sem dúvida alguma, a alíquota interna relativa ao ICMS (17% ou 18%, em regra, ou 25% para as mercadorias consideradas supérfluas), nos termos da legislação estadual em vigor.
Por outro lado, nas hipóteses em que a saída da mercadoria ou bem tem como destinatário consumidor final (não contribuinte do ICMS) estabelecido em outra unidade da Federação, aplica-se também a alíquota interna do ICMS (17% ou 18%, em regra, ou 25% para as mercadorias consideradas supérfluas), ex-vi do art. 155, § 2º, VII, “b”, da CF/88.
D´outro norte, no caso de saída de mercadoria ou bem para outro contribuinte do imposto (consumidor final ou não) estabelecido em outra unidade da Federação, aplica-se a alíquota interestadual do ICMS (7% ou 12%, conforme o caso), conforme art. 155, § 2º, VII, “a”, da CF/88.
O problema que se afigura é o seguinte: qual a alíquota de ICMS aplicável à sápida de mercadoria a ser usada ou consumida no próprio Estado do autor da saída, mas adquirida por contribuinte localizado em outra unidade da Federação?
No caso específico versado neste artigo, pode-se concluir que aplica-se a alíquota interestadual à operação de saída de mercadoria destinada a uso ou consumo do adquirente estabelecido em Estado diverso do autor da saída, ainda que a mercadoria seja efetivamente usada ou consumida no local em que vendida.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro, 13ª edição. São Paulo: Saraiva, 2007.
MELO, José Eduardo Soares de. ICMS: Teoria e Prática, 4ª edição. São Paulo: Dialética, 2000.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 10ª edição. São Paulo: Saraiva, 1998.
Notas
[1] Paulo de Barros Carvalho. Curso de Direito Tributário. 1998, pg. 243.