3. MOTIVOS QUE EXCLUEM O EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO COMO TRIBUTO
3.1 Tributo como atividade plenamente vinculada
Conforme a dicção legal do art. 3º do CTN “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou em cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade plenamente vinculada”. Não há dúvida ser o empréstimo compulsório prestação pecuniária, afastando-se de plano qualquer outra obrigação não representada em pecúnias, situação esta que se amolda ao dispositivo estatuído. Da mesma forma, não é constituído por sanção de ato ilícito e é instituído por lei (ou Decreto-Lei que já o fez às vezes).
Existissem somente esses três elementos, por certo estaríamos diante de tributo. Contudo, o empréstimo compulsório não é cobrado mediante atividade plenamente vinculada. Caso assim fosse, preenchidas as condições para instituição deste, não haveria discricionariedade do administrador exigi-lo ou não. Estaria vinculado ao fato.
Logicamente que, quando o CTN caracteriza tributo como atividade plenamente vinculada, tal premissa não se coaduna com o conceito de discricionariedade. A exemplificar se considerarmos empréstimo compulsório como espécie de tributo, se houvesse calamidade, cumulada com a dificuldade de fazer frente às despesas advindas desta, o ente público não teria opção em criar o não criar o “tributo”. Deveria fazê-lo. Não haveria margem para opção.
3.2. Tributos e a restituição de valores
Ao simples argumento de ser valor restituível, ao nosso juízo, seria de todo suficiente para espancar qualquer pretensão dos juristas e dos tribunais em considerar o empréstimo compulsório como espécie tributária.
Segundo Leandro Paulsen:
O traço efetivamente peculiar e exclusivo dos empréstimos compulsórios é a promessa de devolução sem a qual não se caracteriza tal espécie tributária. Quando do pagamento do empréstimo compulsório, incide a norma que, prevendo a sua restituição, gera direito subjetivo do contribuinte a tal prestação futura. Uma nova lei não pode suprimir esse direito, sob pena de ofensa ao art. 5º, XXXVI, da Constituição Federal, que garante o direito adquirido, dizendo que a lei não o prejudicará. (PAULSEN, 2005, p. 46).
Cumpre pontuar que, acontecendo de o texto normativo que institui o empréstimo compulsório omitir a devolução integral do produto de sua arrecadação, por certo não estará conforme a Constituição, dado que estaríamos diante do instituto do confisco, maculando-se, assim o art. 150, IV, do CF/88. (COLOQUEI A BARRA)
Na mesma linha, segundo Roque Carrazza (2002, p. 499) “deve ser considerando contrário ao Texto Maior eventual interpretação de norma que crie empréstimo compulsório que levar, direta ou indiretamente, à sua não restituição”. Segundo este no que atine à sua restituição “este crédito nada tem de tributário. É um crédito como outro qualquer, e, nesta medida, pode, em princípio, ser transacionado pelo contribuinte (...) deve ser restituído, seja ao contribuinte, seja a quem juridicamente lhe fizer as vezes (o sucessor, o cessionário, etc.)”.
Aqui o entendimento encabeçado pelo Supremo Tribunal Federal encontra óbice. Considerado o empréstimo compulsório um tributo, logicamente que a única pessoa a postular a sua restituição é o próprio contribuinte ou seus sucessores, situação esta que restringe, sobremaneira, os legitimados ativos. Bom que se diga que os exemplos de empréstimos compulsórios no Brasil, de regra, perduraram por muitas décadas, com sucessivos reeditamentos. Assim como pontuou Carrazza, o valor a ser restituído nada tem de tributário; é um montante como outro qualquer, sendo dessa forma, passível de transação. É de perquirir, considerando o empréstimo compulsório tributo, se a União aceitaria eventual compensação com outro tributo devido pelo contribuinte? Salvo engano, não há qualquer exemplo nesse sentido.
Para Carrazza (2002, p. 500) “a restituição do empréstimo compulsório há de ser feita em moeda corrente, já que em moeda corrente é exigido. É, pois, um tributo restituível em dinheiro. A União deve restituir a mesma coisa emprestada compulsoriamente”. Nesses casos, não poderia a União apossar-se de dinheiro do contribuinte, devolvendo-lhe outras coisas, que não em pecúnia.
A restituição, como visto, deverá ser em moeda corrente. Contudo, em inúmeros normativos que criaram empréstimos compulsórios, houve emissão de títulos ao portador, conforme, por exemplo, na Lei 4.156/1962, que instituiu empréstimo compulsório em favor da Eletrobrás. Aqui certamente há incongruência.
Suponhamos uma execução fiscal ordinária da Fazenda Nacional, na qual pleiteie-se a cobrança, por exemplo, de IPI. A inicial virá instruída com a certidão de dívida ativa. Essa deverá ser líquida e certa. Noutro polo, suponhamos que o devedor nomeie à penhora os títulos ao portador da Eletrobrás. A argumentação para a sua rejeição está, dentre outras, na sua falta de liquidez, devendo a parte executada nomear outros bens.
Nesse caso não se estaria dando tratamento diverso para situação similares? Como considerar que uma dívida a ser paga à União ser líquida e outra, na qual consta como devedora, ser ilíquida? O legislador não é o mesmo? Os critérios para chegar ao quantum devido, no caso do IPI, também não constam da lei que instituiu a devolução dos empréstimos? Assim como há um controle de dívida ativa, não haveria obrigação de controlar a liquidez das dívidas passivas? A liquidez da devolução dos valores não estaria a cargo do ente tributante?
Por mais essas razões não há como tratar o empréstimo compulsório com tributo. Em verdade, a sua restituição, como título de crédito que é, somente poderia ser disciplinada pelas normas civilistas.
Enfim, SACAR FORA pendem inúmeras celeumas se considerarmos o instituto do empréstimo compulsório como tributo. Defendemos, como dito acima, que os empréstimos compulsórios ou deveriam ser estudados dentro do âmbito civilista ou, com mais argumentos, no âmbito do direito financeiro por ser mero fluxo de caixa, mas jamais na esfera tributária, pois tributos não são.
Demais disso, como poderíamos considerar como tributo o que além de retornar ao “contribuinte”, o vem com juros e correção monetária. Em tese o próprio empréstimo compulsório seria um investimento para aquele que disponibiliza valor a ser arrecadado. Assim, considerando que inexiste desequilíbrio (apesar de haver compulsoriedade), fator primeiro da atividade tributária, ao até mesmo considerando que o “contribuinte” venha auferir renda com tais atos, difícil fica sustentar que estamos diante de uma espécie tributária.
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Dos apontamentos assentados, entendemos que o empréstimo compulsório não é tributo, especialmente porque o legislador constituinte assim o quis, sendo que tal figura apenas constou na Constituição de 1988 por mero ato de tolerância. Afora isso, o instituto sofreu inúmeras limitações, assoalhando-se tal medida nos inúmeros abusos que o Executivo vinha perpetrando, utilizando-se desse instrumento. Dessa maneira, entendemos que a única teoria aceitável no que toca à classificação dos tributos é a tetratapartite, ou seja, podem ser considerados tributos: os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria e as contribuições especiais. O fato de o Supremo Tribunal Federal considerar o empréstimo compulsório como tributo, tem como único intuito atender aos interesses do Executivo, mormente no que toca à prescrição quinquenal à restituição de valores a serem devolvidos pela União.
Referências
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ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. Coleção Estudos de Direito Tributário. 5ª ed., 6. tiragem. São Paulo: Malheiros Editores, 1997.
BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 11ª ed. Rio de Janeiro: Editora Forense, Atualizadora Misabel Abreu Machado Derzi, 1999.
BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar. 7ª ed. Rio de Janeiro: Editora Forense, revista e complementada por Misabel Abreu Machado Derzi, 2001.
BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 9ª ed. São Paulo: Celso Bastos Editor, 2005.
Brasil. Lei. n. 5172, de 25 de outubro de 1966. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm. Acesso em 06 de nov. de 2012.
Brasil. Constituição Federal, de 05 de outubro de 1988. Disponível em: http://www.senado.gov.br/legislacao/const/con1988/CON1988_29.03.2012/index.shtm. Acesso em 03 de out. de 2012.
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 17ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2002.
LOPES, Mauro Luís Rocha. Empréstimos Compulsórios, in Curso de Direito Tributário Brasileiro, Coord. Marcus Lívio Gomes e Leonardo Pietro Antonelli, São Paulo: Quartier Latin, 2005.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 25ª ed. rev., atual. E ampl. São Paulo: Malheiros Editores, 2004.
MIRANDA, Pontes de. Comentários à Constituição de 1967 com a Emenda nº. 1, de 1969. Tomo II, 3ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 1987.
PAULSEN, Leandro. Contribuições: teoria geral, contribuições em espécie/Leandro Paulsen, Andrei Pitten Velloso. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2010.
PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário. 2ª ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2010.
ROSAS, Roberto. Direito Sumular. 6ª ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1991.
SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 3ª ed, 2ª Tiragem. São Paulo: Saraiva, 2011.
TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 8ª ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2001.
Notas
[1]Segundo Amaro “Tributo, como prestação pecuniária ou em bens, arrecadada pelo Estado ou pelo monarca, com visas a atendem aos gastos públicos e às despesas da coroa, é uma noção que se perde no tempo e que abrangeu desde os vencidos (à semelhança das modernas indenizações de guerra) até a cobrança perante os próprios súditos, ora sob o disfarce de donativos, ajudas, contribuições para o soberano, ora como um dever ou obrigação. No Estado de Direito, a dívida do tributo estruturou-se como uma relação jurídica em que a imposição é estritamente regrada pela lei, vale dizer, o tributo é uma prestação que deve ser exigida nos termos previamente definidos pela lei, contribuindo dessa forma os indivíduos para o custeio das despesas coletivas (que, atualmente, são não apenas as do próprio Estado, mas também as de entidades de fins públicos). (Ob. Cit., p.38).
[2]Exemplificativo nesse sentido a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, resumido no voto da Em. Min. Eliana Calmon, no REsp 500.645/RS, verbis “Não se pode analisar a controvérsia pelo ângulo da qualificação jurídica da empresa que irá devolver o compulsório. Observe-se que tratam os autos de devolução de uma espécie tributária, o empréstimo compulsório que o governo fez incidir sobre o consumo de energia elétrica, não perdendo o tributo a sua natureza jurídica no momento da devolução. A confusão sobre o prazo prescricional está no fato de ter-se como restituível o empréstimo somente após 20 (vinte) anos da emissão. Entretanto, o prazo prescricional é de cinco anos a contar da data aprazada para o resgate. Ora, é intuitivo, porque se a promessa foi devolver o empréstimo vinte anos depois, somente poderia ser ele cobrado quando vencido esse prazo, contando-se daí o lapso prescricional. (...) Entendo que, em se tratando de tributo – empréstimo compulsório – não se pode ter outro prazo senão o qüinqüenal, embora seja ele contado vinte anos depois, a partir do nascimento do direito de resgate do compulsório”. (sem destaques no original) Disponível em<http://www.stj.jus.br/webstj/processo/Justica/detalhe.asp?numreg=200300098660&pv=010000000000&tp=51>. Acesso em 08 de out. de 2012.
[3]A disparidade registrada pelo autor restou espancada pelo Supremo Tribunal Federal, quando da análise da inconstitucionalidade do Decreto-Lei nº. 2.047/83, representada no seguinte aresto: EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO. DL 2.047, DE 20-07-1983. A SÚMULA 418 PERDEU VALIDADE EM FACE DO ART. 21, PARÁGRAGO 2º, II, DA CF (REDAÇÃO DA EC 1/69). (...) Não há distinguir, quanto à natureza, o empréstimo compulsório excepcional do art. 18, § 3º, da CF, do empréstimo compulsório especial, do art. 21, § 2º, II, da mesma Constituição Federal. (...) RE 111.954/PR, Pleno, rel. Min. Oscar Correa, j. 1º-06-1988.
[4]Disponível em <http://www2.camara.leg.br/atividadelegislativa/legislacao/Constituicoes_ Brasileiras/constituicao-cidada/publicacoes/anais-da-assembleia-nacional-constituinte. Acesso em 02 de nov. de 2012.
[5]Confira-se, ainda, o relato histórico feito aos constituintes pelo Prof. Romero Patury, acerca da evolução dos empréstimos compulsórios: Segundo consignou o eminente jurista “A figura do empréstimo compulsório existia na legislação anterior a 1967 e foi criada ao alvedrio da Constituição. Todo mundo discutia se esse empréstimo compulsório era ou não tributo. Havia as maiores discussões possíveis. Quando veio a Constituição de 1967, resolveu-se enfrentar a problemática. Dizia-se em dispositivo expresso, já na Emenda n 18, depois repetido na Constituição de 1967, que o empréstimo compulsório poderá ser criado somente pela União, nos casos excepcionais, previstos em lei complementar – no caso, o Código Tributário Nacional. E os casos excepcionais seriam a absorção do poder aquisitivo, calamidade pública e guerra. Somente esses três casos. Começou um jogo de como interpretar isso. A lei era necessária porque ninguém pode fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude da lei. Havia um segundo problema, que era se observava ou não o princípio da anterioridade. Essas três causas são inteiramente incompatíveis com o princípio da anterioridade, que não se aplicava a elas. Nem guerra, nem calamidade pública poderiam ter anterioridade. O terceiro ponto de discussão que havia era se esse empréstimo compulsório poderia ser trado em relação a atos ou fatos incluídos na competência tributária da União, dos Estados e dos Municípios. A discussão era sobre que, se pudesse ser criado na competência da União e dos Estados, na verdade, seria um imposto restituível, e não um empréstimo compulsório, ou seja, se o Estado ou a União podem criar o imposto, com maior razão podem criar o imposto restituível. O entendimento que havia, mais ou menos, era de que o empréstimo compulsório poderia, inclusive, invadir as competências tributárias, mas só nos casos excepcionais previstos em lei complementar que são esses três. Posteriormente houve um problema, porque existia o empréstimo compulsório da Eletrobrás, que já acabou. Foi uma agonia muito grande e rapidamente saiu um outro dispositivo que V. Ex.ª leu, porque na Constituição há dois dispositivos: um no art. 18 e outro no art. 21. Esse dispositivo era para cobrir o empréstimo compulsório da Eletrobrás. Não falava mais em casos excepcionais, mas em casos especiais, porque o empréstimo da Eletrobrás não era um caso excepcional, mas uma coisa que se mantinha no tempo. Dizia: nos casos especiais previstos em lei complementar, a União poderá instituir empréstimo compulsório. Nessa hipótese a constituição foi expressa em ao estabelecer que esse tipo de empréstimo “se aplicarão as normas de direito tributário”, ou seja, competência tributária e tudo o mais. Na verdade, aquele empréstimo compulsório previsto era imposto da Eletrobrás, que era restituível também. Nesse caso se discute a doutrina, também: se temos ou não, atualmente, dois empréstimos compulsórios em casos excepcionais previsto no art. 18, e outro em casos especiais, previstos no art. 21. A esse do art. 21e ao art. 18, como é excepcional, aplicar-se-ia o princípio da legalidade, mas não o da anterioridade, porque senão impedia o processo. Há ainda esse aspecto de que isso não impediria que o Estado, o Município ou a União, dentro da sua própria competência tributária, instituíssem impostos restituíveis, ou seja, impostos que eles têm direito de cobrar, se eles podem fazê-lo, pode restituir. Quem pode o mais pode o menos, nesse sentido de que o menos está contido no mais”.
TIRAR O ESPAÇO
[6]Manifestando-se acerca da súmula ora analisada o professor Roberto Rosas acentua que “Em expressivo acórdão, tais as significativas opiniões expendidas, o Supremo Tribunal Federal examinou as características do empréstimo compulsório (RDA 80/172). O Min. Luiz Gallotti nesse leading case, sustentava, arrimado na opinião de Pontes de Miranda, que o empréstimo compulsório era tributo com cláusula de restituição. Exaustivamente o Min. Victor Nunes cotejou todas as opiniões existentes a respeito do assunto, concluindo pela não consideração de tributo. Simplesmente significava uma providência para regular a circulação dos recursos financeiros disponíveis. Ao expender seu ponto de vista, o Min. Gonçalves de Oliveira não pretendia generalizar o empréstimo compulsório, porque necessitava verificar a natureza desse empréstimo, mas, em conclusão, não aceitava o empréstimo compulsório como tributo, dos que estão expressamente previstos na Constituição (impostos, taxas e contribuições), apenas admitindo-o como imposto. Se a devolução fosse para largo tempo, seria um imposto disfarçado, fraudando a proibição constitucional da prévia existência de lei”. Anota, por fim, o ilustre comentarista da Súmula do STF (op. cit. p. 183 e 184) que, posteriormente, a jurisprudência da Alta Corte não se consolidou, sendo submetido a reexame o verbete 418, no Tribunal Pleno (RTJ 44/620), por iniciativa do Min. Gonçalves de Oliveira, observando o tratamento da matéria nas Constituições de 1946 e 1967, expungindo-se, por fim, as dúvidas sobre a natureza jurídica do empréstimo compulsório com a Emenda Constitucional nº. 1/69, cujo art. 21,§ 2º, estabeleceu que a União pode instituir II – empréstimos compulsórios nos casos especiais definidos em lei complementar, aos quais se aplicarão as disposições constitucionais relativas aos tributos e as normas gerais do direito tributário (ROSAS, 1991, p. 183)”.
[7]Disponível em<http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=109986>. Acesso em 05 de nov. de 2012.