TEMA: A CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS IRREGULARES EM SEDE DE ICMS SOB A ÓTICA DOS PRINCÍPIOS DA LIVRE INICIATIVA E DA LIVRE CONCORRÊNCIA
AUTORA: OLINDA JOYCE DE SOUSA BARROS
1. INTRODUÇÃO
O presente estudo tem por escopo adentrar os caminhos que levam ao conhecimento daquele que representa um dos mais importantes tributos para a receita nacional: o ICMS. Busca, além disto, analisá-lo sob a ótica de dois relevantes princípios constitucionais, a livre iniciativa e a livre concorrência, objetivando compreender o impacto que a concessão irregular de benefícios fiscais no âmbito do ICMS causa na economia nacional.
Para tanto, tratou-se, inicialmente, dos aspectos gerais do ICMS, a fim de conhecer sua natureza, bem como delinear a sua abrangência, conhecendo a hipótese de incidência e o fato gerador do tributo, a quem é dada a competência para instituí-lo, bem como a sua base de cálculo e alíquotas, perpassando, por fim, pelo reconhecimento da sua relevância para a economia do país.
Em um segundo momento traz-se à baila o estudo dos princípios da livre concorrência e da livre iniciativa esculpidos no artigo 170 da Constituição Federal, objetivando compreender a sua dimensão e relevância para o sistema econômico nacional, bem como os fundamentos que justificam tamanho destaque no texto constitucional.
Por fim, fazendo uma corelação entre os temas abordados, tem-se o estudo da concessão de benefícios fiscais irregulares no âmbito do ICMS por parte dos Estados, detentores da competência de instituí-lo e cobrá-lo, e o impacto causado na livre iniciativa e livre concorrência da ordem econômica do país.
A relevância desse texto justifica-se pelo cenário de guerra fiscal vivenciado atualmente no Brasil. Verifica-se uma verdadeira disputa entre os Estados para a concessão de maiores benefícios, a fim de que, ofertando maiores atrativos, mais empresas se instalem em suas localidades e, assim, recolham o devido tributo. Desta forma, mister se faz que estudos da seara jurídica se dignem a buscar soluções para tal conflito.
2. ASPECTOS GERAIS DO ICMS
Considerando, inicialmente, o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços de transporte intermunicipal, interestadual e de comunicação – ICMS, como um dos principais impostos instituídos e cobrados atualmente para a economia nacional e, por isso, uma das maiores fontes de recursos para a manutenção do Estado, tem-se que este é um tributo de caráter iminentemente fiscal, sendo, no entanto, em alguns casos, utilizado com traços de extrafiscalidade.
É, pois, um tributo que, naturalmente, pode ser identificado como um imposto, uma vez que o seu fato gerador não está atrelado a nenhuma contraprestação estatal e, além disto, a receita de sua arrecadação não está destinada especificamente a nenhum propósito, ou seja, sua receita não é vinculada.
Encontrando respaldo primeiro na própria Constituição Federal, no artigo 155, II bem como nos §§ 2º a 5º, o ICMS, por tratar-se de um imposto de alta complexidade, despendeu do legislador maiores esforços, tendo suas normas gerais regulamentadas pela Lei Complementar 87/96, com posteriores alterações, bem como legislação especifica em cada Estado e Distrito Federal.
Mister se faz, portanto, desvendar a complexidade do imposto ora estudado, para que se possa adentrar com maior segurança e clareza à temática central do presente: a concessão de benefícios e o seu impacto na livre iniciativa e livre concorrência. Pois bem.
2.1. COMPETÊNCIA
Como é sabido, o Brasil organizado sob a forma de República Federativa, vivencia a autonomia de cada um de seus Entes Políticos, sendo, desta forma, natural que cada um desses Entes necessite arrecadar recursos suficientes para o desempenho de suas atividades, bem como para a consecução da prestação dos serviços à população.
Não diferindo desta realidade e enunciado no rol dos impostos de competência dos Estados e Distrito Federal, o ICMS, desde a sua criação, quando ainda era denominado apenas ICM, teve o mesmo Ente Político com a qualidade de sujeito ativo do seu exercício. Sendo, portanto, desta forma, instituído com exclusivismo pelas Assembleias Legislativas Estaduais ou Distrital e cobrado pelo respectivo Estado-membro.
Cabendo destacar, ainda tempestivamente, que nos casos de Território Nacional (atualmente inexistentes no país) fica a cargo da União a instituição e cobrança do ICMS, segundo o que assevera o artigo 147 da CF.
Mais especificamente tratando acerca da cobrança do ICMS, tem-se que este deverá ser arrecadado no Estado onde ocorreu o seu fato gerador. O que ocasiona diversos problemas, uma vez que, em razão da não cumulatividade, os Estados predominantemente produtores levam vantagem, em detrimento daqueles predominantemente consumidores.
2.2. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA E FATO GERADOR
No que tange à hipótese de incidência, tem-se no âmbito do ICMS um conjunto de possibilidades que, quando praticadas, ensejam a ocorrência do Fato Gerador. Destarte, adentra-se ao estudo de cada uma dessas possibilidades, a fim de desvendar os fatos que dão origem à obrigação tributária. Pois bem.
Inicialmente, o imposto ora estudado, reporta-se a circulação de mercadorias, sobre a qual, em brilhante exposição Hugo de Brito Machado define:
Operações relativas a circulação de mercadorias são quaisquer atos ou negócios, independentemente da natureza jurídica especifica de cada um deles, que implicam circulação de mercadorias, vale dizer, que implicam mudança de propriedade das mercadorias, dentro da circulação econômica que as leva da fonte até o consumidor. (MACHADO, p. 365, 2011)
É, portanto, a transferência da titularidade da mercadoria o aspecto relevante para o Fisco, não importando, por exemplo, a circulação da mercadoria como mera mudança de espaço físico. Necessário se faz, pois, a circulação econômica, com implicâncias para o mundo jurídico, para que a hipótese de incidência seja fielmente praticada.
Ainda oportunamente, é relevante trazer à baila o conceito de mercadoria: tem-se que pelo conceito de mercadorias se entende os bens corpóreos, as coisas móveis propriamente ditas e que, precipuamente, se destinam ao comércio. São, portanto, coisas adquiridas por uns com a finalidade de serem repassadas a outrem, na forma original ou transformada, mediante revenda.
No que se refere à prestação de serviços, ao ICMS coube tributar apenas o transporte intermunicipal, interestadual e os serviços de comunicação, uma vez que os serviços de caráter geral são da competência municipal, de acordo com a própria Carta Magna. Importa ressaltar nesse diapasão que, segundo entendimento pacificado pelo STF, para que ocorra o fato gerador do mencionado tributo, deverão, os mencionados serviços, ser prestados, obrigatoriamente, com caráter oneroso; o que implica dizer que, por exemplo, o transporte de carga própria não é fato gerador do ICMS.
Desta forma, pratica o fato gerador do ICMS todo aquele que incorrer nas hipóteses de incidência mencionadas; tornando-se, por conseguinte, sujeito passivo da obrigação tributária, o contribuinte.
2.3. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA
Genericamente tratando, a base de cálculo do ICMS é o valor da operação que resultou na circulação da mercadoria ou o preço do serviço, nos casos em que se aplica o imposto em comento. Todavia, a Lei Complementar 87/96 enuncia uma série de especificações que devem ser atendidas.
Explicando o tema, Hugo de Brito Machado esclarece:
Na base de cálculo incluem-se as despesas recebidas do adquirente, ou a este debitadas, bem como os descontos condicionais a estes concedidos, mas não se incluem os descontos incondicionais, porque, evidentemente, não integram estes o valor da operação. Condicional é um desconto cuja efetivação fica a depender do futuro incerto (...). Incondicional é o desconto que se efetiva no momento da operação. (...). (MACHADO, p. 375, 2011)
Resta ainda destacar que a própria LC assevera a inclusão do frete e das despesas acessórias cobradas do adquirente / consumidor, na referida base de cálculo. Relembrando, todavia, que nos casos em que há somente a mera circulação física da mercadoria, e não a circulação jurídica, não há que se falar em base de cálculo, uma vez que não há incidência de ICMS.
Quanto a alíquota aplicável ao imposto em apreço, buscam-se maneiras de regrá-la sem que haja prejuízo no que tange à autonomia dos Estados, ou seja, em conformidade com as competências, mas que, naturalmente, não haja favorecimentos ou desequilíbrio tributário.
Para tanto, o próprio texto constitucional, no art. 155 § 2º, faz considerações a respeito, estabelecendo: que o Senado Federal fixe alíquotas mínimas, relativas às operações intermunicipais, interestaduais e de exportação; faculta ao Senado Federal que estabeleça alíquotas mínimas nas operações internas, bem como alíquotas máximas para a solução de conflitos; estabelece que, salvo disposição em contrário, as alíquotas não poderão ser inferiores às aplicadas nas operações interestaduais; e, por fim, regra as alíquotas incidentes sobre as relações em que o consumidor está localizado em outro Estado, caso em que se deve aplicar a alíquota interestadual quando contribuinte do imposto e a alíquota interna, quando não for contribuinte.
3. OS PRINCÍPIOS DA LIVRE E INICIATIVA E DA LIVRE CONCORRÊNCIA
Trata o título VII da Constituição Federal acerca da ordem econômica e financeira nacional, assegurando à todos a valorização do trabalho, bem como a existência digna, conforme a justiça social. Declarando, para tanto, a Soberania Nacional como princípio propulsor destas finalidades.
O artigo 170 da CF estabelece, in litteris:
Art. 170 - A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:
IV - livre concorrência;
Desta forma, notadamente se reconhece, como traço marcante, o cunho capitalista que é dado ao texto constitucional, segundo a lição do Prof. José Afonso da Silva:
Temos afirmado que a Constituição agasalha, basicamente, uma opção capitalista, na medida em que assenta a ordem econômica na livre iniciativa e nos princípios da propriedade privada e da livre concorrência (art. 170, caput e incs. II e IV). (...) bem mostra que a Constituição é capitalista. (SILVA, p. 800, 2009)
Passa-se ao estudo individualizado de cada princípio.
3.1. O PRINCÍPIO DA LIVRE INICIATIVA
Atuando no mundo jurídico como uma norma de caráter iminentemente principiologico, a livre iniciativa presente no texto constitucional, representa um ideal de ordem econômica aberta, na qual existam verdadeiros incentivos para todos que desejem desempenhar e desenvolver atividades econômicas, sejam elas industriais, comerciais ou de qualquer outra natureza.
O Prof. José Afonso da Silva descreve este como sendo o princípio básico do liberalismo econômico, sem o qual não haveria que se falar em liberdade, restando ao sistema constitucional manter-se preso às amarras de épocas antigas, como o feudalismo.
Foi, portanto, uma natural evolução das relações que propiciaram a instituição e aplicação de tão valoroso princípio. Permitindo, com isto, que as empresas (e outros segmentos) venham a se desenvolver, dentro dos ditames do Poder Público, mas não estando a estes diretamente subordinadas; o que propicia também o surgimento de novos empregos e maiores desenvolvimentos para o país.
Cumpre ressaltar, por fim, que mesmo com a liberdade conferida pelo princípio da livre iniciativa, ao Poder Público cabe a prerrogativa de, através dos meios adequados, assegurar à ordem econômica que esta liberdade esteja sendo cumprida de forma coerente e conforme as normas programáticas da própria Constituição Federal.
3.2. O PRINCÍPIO DA LIVRE CONCORRÊNCIA
Em consequência da livre iniciativa proposta pelo caput do art. 170 da CF, nasceu o inciso IV, que considera a livre concorrência também um princípio essencial à ordem econômica. Notadamente está relacionado à proteção do mercado, contra quaisquer tipos de competições ilícitas.
Nesse contexto, esclarece José Afonso da Silva:
Os dois dispositivos se complementam no mesmo objetivo. Visam tutelar o sistema de mercado e, especialmente, proteger a livre concorrência, contra a tendência açambarcadora da concentração capitalista. A Constituição reconhece a existência do poder econômico. (...). Cabe, então, ao Estado intervir para coibir o abuso. (SILVA, p. 795, 2009)
Portanto, visando um mercado mais competitivo, onde a tendência seja a melhoria das ofertas propostas, o princípio da livre concorrência busca coibir toda pratica abusiva, que tenda a desvirtuar ou mesmo fraudar o mercado nacional e, por conseguinte, os consumidores, pondo em risco a ordem econômica nacional.
3. A CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS IRREGULARES EM SEDE DE ICMS SOB A ÓTICA DOS PRINCÍPIOS DA LIVRE INICIATIVA E DA LIVRE CONCORRÊNCIA
Inicialmente é mister trazer à baila considerações acerca dos benefícios fiscais. Pois bem. Tem-se que estes são incentivos ou vantagens concedidas, pelo Ente Político competente, a fim de moderar, reduzir ou até mesmo desonerar a carga tributária de determinado tributo, com vistas a promover determinada região, localidade, etc.
Tais benefícios podem ser concedidos de várias formas, entre elas: através de isenções; redução de taxas; amortizações; deduções do montante coletado, etc. Cabendo ainda mencionar que tais concessões são de caráter excepcional e com forte cunho de extrafiscalidade, estimulando ou desestimulando o contribuinte a determinados comportamentos. Na lição de José Soares de Melo:
O Poder Público estabelece situações desonerativas de gravames tributários, mediante a concessão de incentivos e benefícios fiscais, com o natural objetivo de estimular o contribuinte à adoção de determinados comportamentos, tendo como subjacente o propósito governamental à realização de diversificados interesses públicos. (MELO, p. 267, 2003)
Todavia, a própria Carta Magna, bem como a legislação, determina as formas dessas concessões, uma vez que, por tratar-se de dispêndio público, pois como é sabido tais benefícios geram encargos para os cofres públicos, mas não raro essas leis não são respeitadas, ocorrendo a concessão irregular de vantagens fiscais.
Nesse desiderato, o ICMS, por tamanha complexidade, mostra-se como um dos maiores propulsores dessa guerra fiscal, uma vez que, objetivando aumentar a arrecadação dos seus cofres, é cada dia mais comum os Estados criarem meios, usando até mesmo de “artimanhas jurídicas” para a concessão de benefícios que os tornem mais atrativos às empresas e, com isto, as levem a se tornar contribuinte de determinada localidade.
Essas concessões atacam frontalmente vários princípios constitucionais tributários, dentre eles, o princípio da capacidade contributiva ganha importante destaque, visto que se privilegia a localização da empresa e não a sua capacidade de suportar os encargos tributários. Ademais, se ofende fortemente a neutralidade que deve estar presente nas relações Estado – Contribuinte, colocando em cheque a isonomia que deveria existir nesse âmbito.
Entretanto, apesar de todos os desrespeitos que se possa mencionar, o que se pretende aqui é destacar a ofensa à livre iniciativa e livre concorrência. Pois bem. Corroborando com o que acima foi exposto acerca de tais princípios, considera-se que a concessão de vantagens a determinadas regiões ou setores de atividades especificas de forma irregular, naturalmente, tende a privilegiar pequena parcela de contribuintes, o que ofende gravemente os princípios estudados.
Ora, a concessão, de forma descabida, dessas medidas propiciam que as empresas beneficiadas entrem de forma desleal no mercado, oferecendo preços, condições e vantagens para seus clientes que são inimagináveis para as outras empresas que não têm os mesmos benefícios, afrontando gravemente os princípios da livre iniciativa e da livre concorrência.
Mister se faz, pois, que se criem métodos para banir tais práticas, uma vez que a intervenção estatal na carga tributária dessas empresas tem fortemente determinado e intervindo no mercado nacional, de maneira que se possa respeitar a Atividade Econômica nacional, da forma como está prevista na Constituição.
4. CONSIDERAÇÕES FINAIS
Em conclusão ao presente estudo, considera-se a temática de cunho altamente relevante à atualidade, uma vez que a guerra fiscal tem se tornado mais intensa e acirrada a cada dia no Brasil. E, além disto, relevante se faz conhecer os impactos que tamanhas disputas têm causado na economia nacional, com vistas a se desenvolver métodos para a amenização de tais conflitos.
Como bem destacado, o ICMS representa hoje um dos tributos mais importantes no cenário nacional, uma vez que a sua arrecadação representa boa parte da receita tributária do país. No entanto, a sua aplicação é complexa e exige atenção especial do Poder Público, visto que, por ser de competência estadual, esses mesmo Estados que percebem esses lucros, entram em conflito para atraírem mais contribuintes.
Surge com isso o que a doutrina intitula de “guerra fiscal”, na qual os Estados competentes para instituir e arrecadar ICMS oferecem cada dia maiores vantagens e incentivos, através de benefícios fiscais, para atrair maiores demandas de contribuintes e, desta forma, aumentarem a receita em questão.
Destarte, com o crescimento dessa guerra, resta ameaçados os princípios da livre iniciativa e livre concorrência, vez que as empresas contribuintes de ICMS que não estão dentro dessa “zona de vantagens” continuarão a suportar a carga tributária e, naturalmente, repassá-la ao consumidor final e, em detrimento disto, as empresas beneficiadas não o farão, o que as colocará em situação de vantagem no mercado.
Por fim, ressalta-se que se faz necessário e urgente a criação de medidas que venham a sobrepesar essas desvantagens, criando meios eficazes de colocar Estados e, sobretudo, regiões em um maior equilíbrio, para que se possa pensar em uma maior justiça fiscal e melhor distribuição de rendas no Brasil.
REFERÊNCIAS
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil, de 1998.
_______. Código Tributário Nacional, de 1966.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 32ª Edição. São Paulo: Malheiros Editores, 2011.
_______.24ª Edição. São Paulo: Malheiros Editores, 2004.
MACHADO, Hugo de Brito. Aspectos Gerais do ICMS. 2ª Edição. São Paulo: Dialética, 1999.
MELO, José Eduardo Soares. ICMS Teoria e Prática. 6ª Edição. São Paulo: Dialética, 2003.
OLIVEIRA, José Jayme de Macêdo. Impostos Estaduais ICMS, ITCD, IPVA. São Paulo: Saraiva, 2009.
SILVA, José Afonso. Curso de Direito Constitucional Positivo. 32ª Edição. São Paulo: Editora Malheiros, 2009.