Voltamos ao tema para abordarmos, com maior detença, a questão da inconstitucionalidade da contribuição social do seguro de acidente do trabalho, examinando os principais argumentos da jurisprudência de nossos tribunais, não só, à luz de princípios tributários, como também, com fundamento em considerações da natureza teórico-doutrinária.
De longa data vem grassando séria controvérsia acerca da aplicação das alíquotas dessa contribuição social. A doutrina tem-se orientado no sentido da inconstitucionalidade dessa exação, por falta de definição legal do que sejam riscos mínimo, médio e grave para ensejar a aplicação das alíquotas de 1%, 2% e 3%, respectivamente, nos termos do art. 22, inciso II, das Lei nº 8.212, de 24-7-91. Existe, também, uma corrente doutrinária reconhecendo a validade da alíquota de 1%, porque qualquer que venha a ser a definição de risco mínimo a alíquota aplicável seria de 1%.
Entretanto, a jurisprudência de nossos tribunais vem se orientando no sentido da validade dessas alíquotas, que estão fixadas por lei, cabendo ao Executivo apenas enquadrar as empresas em cada um desses graus de risco. No processo nº 2001.02.01.038174-0, da 1ª Turma do TRF, da 2ª Região, em que foi Relator o juiz Ney Fonseca, por exemplo, assentou a tese de que os Decretos ns. 356/91, 612/92 e 2.173/97, "não alteraram a base de cálculo da contribuição para o SAT, mas apenas estabeleceram critérios para classificar as empresas de acordo com as atividades preponderantes"
E prossegue: "A própria Lei nº 8.212/91, que criou o SAT, permite à Previdência alterar, com base nas estatísticas de acidentes, apuradas em inspeção, o enquadramento das empresas para efeito de contribuição do SAT". Acrescentou, ainda, ser "impossível criar uma nova lei toda vez que fosse necessário reclassificar o grau de risco das empresas".
Demais decisões a respeito invocam esses mesmos argumentos retro apontados.
Segundo o princípio constitucional da legalidade (art. 150, I da CF), nenhum tributo poderá ser exigido ou aumentado sem prévia lei que o estabeleça. A instituição do tributo pressupõe definição de seu fato gerador, por lei, em sentido estrito.
Como se sabe, o fato gerador da obrigação tributária, além do seu elemento nuclear ou objetivo (descrição abstrata da hipótese em que o tributo é devido) contém o aspecto subjetivo (sujeitos ativo e passivo); o aspecto espacial (onde se realiza o fato gerador); o aspecto temporal (momento em que ocorre o fato gerador); e o aspecto quantitativo. Este último aspecto se subdivide em base de cálculo (grandeza ou expressão numérica da situação jurídica abstratamente descrita) e a alíquota (percentual incidente sobre a base de cálculo).
E é óbvio que todos esses aspectos, por abrangidos na definição do fato gerador, devem ser definidos privativamente por lei, em sentido estrito, salvo no caso de expressa exceção constitucional. Somente os impostos de caráter ordinatório, expressamente referidos no § 1º do art. 153, é que podem ter as suas alíquotas alteradas por decreto do Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei. Não é o caso de contribuição ao SAT, que se submete inteiramente ao princípio de reserva legal, nos precisos termos do art. 197, incisos I a IV do CTN.
O princípio da tipicidade cerrada não deixa qualquer margem de liberdade ao Executivo para, a pretexto de regulamentar a matéria, provocar aumento, inovação ou alteração do conteúdo quantitativo do fato gerador da obrigação tributária.
Resta claro, portanto, que cabe à lei definir, com exclusividade, as diferentes hipóteses (em abstrato) de riscos de acidentes considerados leve, médio e grave.
A lei definiu satisfatoriamente a base de cálculo dessa contribuição ao SAT, qual seja, o total das remunerações pagas ou creditadas pela empresa, mas, não definiu, por completo, as alíquotas aplicáveis em cada caso. Se o texto legal discriminou três diferentes alíquotas, para três hipóteses diversas de riscos de acidente, que classificou como sendo leve, médio e grave, parece óbvio que sem definição expressa do que sejam esses riscos leve, médio e grave não estará criado o tributo, por omissão parcial no que tange ao elemento quantitativo do fato gerador. A aplicação desta ou daquela alíquota não pode ficar a critério do Executivo. O princípio da estrita legalidade tributária não permite a criação de norma legal em branco.
Dizer que cabe ao Executivo enquadrar as empresas em cada um desses graus de risco é confundir, data venia, o aspecto normativo ou abstrato do direito com o ângulo do direito concretizado ou realizado. É preciso que a lei diga, em nível hipotético e abstrato, que tipo de empresa desenvolve atividade preponderantemente de riscos leve, médio ou grave, sem o que, a aplicação das diferentes alíquotas ficará à discrição do Executivo, que não tem delegação para isso. É imprescindível que a lei diga o que se entende por riscos leve, médio e grave.
Costuma-se invocar o § 3º, do art. 22 da Lei nº 8.212/91 para tentar justificar a delegação, que na verdade não existe e nem poderia existir:
"§ 3º O Ministério do Trabalho e da Previdência Social poderá alterar, com base nas estatísticas de acidentes do trabalho, apuradas em inspeção, o enquadramento de empresas para efeito da contribuição a que se refere o inciso II deste artigo, a fim de estimular investimentos em prevenção de acidentes."
Muito ao contrário do alegado, esse parágrafo não representa uma delegação legislativa para definição dos diferentes graus de riscos, e por conseguinte, das alíquotas aplicáveis.
Como está expresso no próprio texto, delegou-se ao Ministério da Previdência a alteração do enquadramento das empresas nos diferentes graus de risco, previamente definidos em lei. Se esses diferentes graus de riscos não estiverem predefinidos em lei, não haverá possibilidade de enquadramento originário das empresas, e muito menos, de ulterior alteração desse enquadramento. Aliás, alterar enquadramento pressupõe sua preexistência. Não se pode alterar o que não existe.
Não se pode confundir descrição legislativa dos riscos leve, médio e grave com a adequação da situação fática à hipótese legal prevista. Aqui sim, cabe falar que é missão precípua do Executivo promover o enquadramento das empresas nas definições legais, e alterar esse enquadramento, se for o caso, ou seja, sempre que as estatísticas de acidentes do trabalho, apurados em inspeção demonstrarem a inadequação do enquadramento inicial. Mas, note-se que não se trata de redefinição ou reclassificação dos graus de riscos de acidentes do trabalho, o que só pode ser feita através de lei. As definições de riscos leve, médio e grave, para efeito de aplicação das alíquotas de 1%, 2% e 3%, respectivamente, não podem ser alteradas pelo Executivo. Cabe a esse Poder tão só promover o enquadramento das empresas nos diferentes graus de risco.
A aplicação da lei ao caso concreto é coisa diversa da atividade legislativa. A teoria da tridimensionalidade do direito está a demonstrar que o jurídico se compõe de três elementos interligados: o fato, a norma e o valor. Fato é o antecedente da norma, isto é, um fato concreto, que a lei conferiu relevância jurídica, conhecido como fato jurídico ou fato juridicizado. Norma é a descrição hipotética e abstrata de uma situação, que se concretizada no mundo fenomênico, gera efeito jurídico. Valor, por sua vez, corresponde à operação mental do aplicador da lei, consistente na demonstração de que houve subjunção da norma ao fato concreto, ou, como preferem os estudiosos, subsunção do fato à hipótese legal prevista. O fato concreto constitui fonte material do direito, ao passo que, a norma constitui fonte formal do direito.
O elemento valorativo consiste em verificar a adequação da situação concreta à hipótese normativa. Uma empresa, por exemplo, do setor de transporte de passageiros, originariamente enquadrada pelo Executivo em atividade de risco médio (risco médio definido por lei), se amanhã, ficar provado, através de dados estatísticos do Ministério do Trabalho, que o referido setor apresenta risco grave de acidentes de trabalho (assim definido por lei), poderá ter o seu enquadramento originário alterado por ato do Executivo. Não teria sentido, nesse caso, exigir elaboração de lei específica. O legislador, que não é omnisciente, não poderia, de antemão, fixar concretamente uma determinada alíquota para cada setor da atividade, segundo os diferentes graus de risco. Isso é tarefa do Executivo com base na prévia definição de riscos dada pela lei. A modificação do enquadramento ocorre, ou por equívoco no enquadramento inicial, ou pela modificação da situação fática (determinada atividade, que antes apresentava pouco risco, passou a apresentar risco intenso).
Positivamente, na ausência de definição legal do conteúdo dos diferentes graus de riscos, não pode ser considerada, validamente, instituída a contribuição para o SAT. Falta-lhe a descrição legislativa completa do aspecto quantitativo da obrigação tributária.
Por enquanto, o que existe na lei é a proclamação genérica da aplicação das alíquotas de 1%, 2% e 3% sobre o total das remunerações pagas ou creditadas pelas empresas, o que absolutamente é insuficiente para o atendimento do princípio da tipicidade fechada.