Abuso de forma
O abuso de forma surge como figura caracterizadora de evasão fiscal nas mais variadas doutrinas, esse instituto basicamente tornou-se uma teoria que influenciou muitos experts da área tributária tanto no âmbito nacional, quanto internacional.
A teoria do abuso de forma basicamente sustenta que o contribuinte ao utilizar de formas jurídicas não convencionais, atípicas, anormais, na formulação de um negócio jurídico, com o único e exclusivo intuito de esquivar-se de uma forma normal para a realização do mesmo negócio jurídico.
Em suma, a teoria prega que se por ventura o contribuinte utilizar de meios incomuns para realizar determinado negócio jurídico, que não os meios convencionais, está configurada a evasão fiscal.
Ora, da leitura do conceito é possível perceber que essa teoria claramente não poderia prosperar no sistema jurídico pátrio.
O primeiro alvo passível de contestação é descobrir mediante ao fato concreto, qual forma é classificada como normal para a realização de certo negócio jurídico.
Essa crítica possui relevância, pois não é aceitável julgar como legítimos somente os atos normais. Como já exposto não se sabe o que é normal, portanto uma classificação pautada em tais critérios é obviamente subjetiva e insegura.
Sobre a teoria do abuso de forma, são louváveis os entendimentos de Luciano Amaro:
“A teoria do abuso de forma (a pretensão de que o contribuinte possa ter usado uma forma “anormal” ou “não usual”, diversa da que é “geralmente” empregada) deixa ao arbítrio do aplicador da lei a decisão sobre a “normalidade” (licitude) da forma utilizada. Veja-se que o foco do problema não é a legalidade (licitude) da forma, mas a “normalidade”, o que fere, frontalmente, os postulados da certeza e da segurança do direito.”.
Dando continuidade, outra fato que a teoria do abuso de forma contradiria seria a liberdade contratual e a livre iniciativa das partes, pois qualquer figura nova que surgisse, poderia ser desclassificada e com isso contaminar todo o negócio jurídico.
Tamanha incoerência, que se a teoria o abuso de forma prosperasse no ordenamento jurídico brasileiro, poder-se-ia dizer que o franchising não existe, o que é um absurdo.
Par concluir, embora a teoria do abuso de forma exista em alguns diplomas legais como prática evasiva, o ordenamento jurídico pátrio não a adota por motivos já expostos.
Abuso de direito
O abuso de direito, assim como o abuso de forma, é figura advinda do direito civil e renasce na seara tributária como figura caracterizadora de práticas evasivas do contribuinte, e posteriormente torna-se uma teoria.
A sua doutrina sustenta que cometerá abuso de direito o contribuinte que no âmbito fiscal distorce ou extrapola os limites de figuras permitidas pela lei, com o exclusivo interesse de redução da carga tributária.
Embora exista um caloroso debate acerca do instituto, não é necessário invoca-lo para compreender o ideal do abuso de direito.
Por uma questão de coerência ao texto legal, a teoria do abuso de direito segundo a perspectiva acima exposta, foi adotada pelo Código Civil de 2002 e reconhecida por parte da doutrina como meio de evasão fiscal.
Crimes contra a ordem tributária
Os crimes contra a ordem tributária basicamente são as figuras ilícitas que permeiam determinadas condutas adotadas pelos contribuintes.
Como exposto, são figuras ilícitas com penalidades na esfera penal, são também denominadas como crimes do colarinho branco e atingem toda a gama empresarial.
É de extrema importância tipificar tais condutas, pois todas elas lesam a capacidade do Fisco em arrecadar tributos, fato que irradia negativamente para todo o Estado, pois o tributo tem papel fundamental para a existência de um sistema político equilibrado.
O dispositivo legal que tipifica essas condutas são os Artigos 1º, 2º e 3º da Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990.
A norma geral antielisão
Como fora observado até o presente momento, a prática da elisão fiscal implica diretamente na redução da carga tributária de seus adeptos, porém muitas são as discussões acerca do tema, sobretudo no âmbito doutrinário.
O conceito de elisão fiscal fora minuciosamente abordado em tópicos anteriores e chega-se a conclusão que sua eficácia está condicionada a critérios específicos que servem como limites.
No entanto, faz-se necessário abordar o tema sobre outra perspectiva, que é o posicionamento do Estado em face da prática elisiva.
A polêmica se instaura com o advento da Lei Complementar nº 104/2001 que acrescentou o parágrafo único ao artigo 116 do Código Tributário Nacional que passou a dispor:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Da leitura do texto legal denota-se outro entendimento, pois se o legislador pretendeu inserir uma norma geral antielisão fiscal, no mínimo cometeu um erro de natureza material. Isso é explicado pelo fato do texto da lei complementar restringir seu plexo de incidência à figura da dissimulação ou simulação relativa.
Ora, se a norma geral pretendia ser antielisão, não há sentido algum o texto do paragrafo único do referido artigo, porque como já exposto, a simulação não é causa de elisão fiscal, ao contrário, caracteriza pratica evasiva. Portanto, a referência do parágrafo único dispõe de uma norma anti-simulação.
Em face de tal erro, foi criada a Medida Provisória 66/2002 com claro objetivo de “consertar” o erro anteriormente exposto, porém ao observar o campo da hierarquia presente no sistema jurídico brasileiro, as medidas provisórias e as leis ordinárias não prestam ao papel de “conserto” de Lei Complementar, ou seja, mais um erro grosseiro atinge o âmbito tributário.
Dando continuidade ao tópico, fica a ressalva que praticamente é unânime as críticas da doutrina ao texto legal sob análise, uns enveredam que essa norma é simplesmente hermenêutica, pois não seria comportada nos ditames de um Estado Democrático de direito, outros a criticam sob seu aspecto formal de criação, há os que afirmam que o parágrafo único do Artigo 166, CTN fica irregular na medida em que submete sua matéria a disciplina de Medida Provisória.
Por derradeiro, é possível concluir que embora o texto legal seja objeto de grandes críticas doutrinarias, ele possui um papel no contexto legal, qual seja, explicar claramente o poder da autoridade fiscal perante os casos em que o contribuinte se valha de simulação.
Planejamento tributário
O planejamento tributário é tema de importância fulcral para o toda à sociedade, isso é assim porque o contribuinte munido de técnicas incisivas e não contrárias aos dogmas do ordenamento jurídico consegue uma redução na carga tributária.
De fato o planejamento tributário e a elisão fiscal muito se assemelham, porém o primeiro é muito mais amplo que a segunda. Isso é assim, porque a elisão fiscal como já abordado, representa o ato, omissivo ou comissivo, praticado pelo contribuinte de adotar condutas puramente lícitas, com o escopo de evitar, diminuir ou retardar o pagamento de um tributo. Já o planejamento tributário vai além.
O planejamento tributário representa todo o conjunto de atividades econômico-financeiras que a pessoa física ou jurídica adota em face de todos os seus deveres fiscais, sempre com claro objetivo de reduzir a carga tributária.
De maneira geral, ele sedimenta-se no ato do contribuinte de organizar sua contabilidade, bens, rendas, negócios, atividades jurídicas e outras inúmeras modalidades para a redução do pagamento de tributos.
Tais atividades podem ser feitas das mais variadas maneiras, normalmente ocorrem por meio de mecanismos administrativos internos como, por exemplo, reestruturação societária, novo plano contábil, gerenciamento de atividades; por meio de mecanismos fazendários como, por exemplo, utilização de regimes de apuração mais vantajosos, utilização de incentivos fiscais dentre outras medidas.
Nesse ponto, James Marins arremata a definição de planejamento tributário afirmando que: “Por fim, compõe o plexo de providências de planejamento buscar o aproveitamento dos campos de não incidência tributária, raros mais existentes, e a identificação das possíveis lacunas do sistema que possibilitem economia fiscal.”.
Por fim, cumpre ressaltar que o planejamento tributário possui suas complexidades e exige que o estrategista tributário deve possuir grandes conhecimentos sobre a matéria, pois além do direito, ela tem relevância na seara da economia e da contabilidade.
Para explicitar o valor e importância do direito tributário, será criado um exemplo de planejamento que basicamente mostrará como seria a carga tributária do contribuinte caso alguns planejamentos considerados simples não fossem realizados.