O atual Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM) foi instituído pelo Decreto-lei nº 2.404/1987[i] e disciplinado pela Lei nº 10.893/2004.
O objetivo original da instituição desta contribuição foi o de ser um instrumento de valorização do transporte marítimo de bandeira nacional. Nestes termos, no entender de HERON CHARNESKI, o AFRMM revela “uma opção política pelo direcionamento de recursos para investimentos nas indústrias do transporte marítimo e de construção naval, segundo a premissa de que, quanto mais um país dispuser de uma frota de navios próprios, menos estará consumindo suas divisas com fretes a armadores estrangeiros”[ii].
Em primeiro lugar, de importante para a discussão em tela, é aclararmos a natureza jurídica deste controvertido adicional. Neste sentido, SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO, discorrendo sobre a o Adicional ao Frete, lembra que “essa exação nasce como típica receita de alfândega, passa a ser confundida com taxa e, posteriormente, firma-se como adicional, o que induziria à percepção de tratar-se de preço público, porém compulsório, levando pôr fim à sua compreensão como autêntico tributo”[iii].
Sem divergir do alegado, o SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF), analisando esta cobrança (no julgamento do RE 177137/RS[iv]), reconheceu a sua natureza tributária, classificando-o como “uma contribuição parafiscal ou especial, contribuição de intervenção no domínio econômico, terceiro gênero tributário, distinta do imposto e da taxa”.
De qualquer forma, com as alterações trazidas pelas Leis nº 12.599/2012 e 12.788/2013, a administração das atividades relativas à cobrança, fiscalização, arrecadação, restituição e ressarcimento do AFRMM passou a ser de responsabilidade da Receita Federal do Brasil (RFB).
Nada obstante à edição das citadas leis, em 30 de maio de 2014, foi publicado o Decreto nº 8.257, de 29 de maio de 2014, regulamentando os dispositivos legais relativos ao exercício da competência pela RFB.
Pois bem, o ponto central do presente artigo, é consistente na verificação da legalidade da vedação à realização de compensação tributária (junto à RFB), dos valores recolhidos indevidamente e/ou à maior à título de AFRMM, em decorrência das disposições da IN RFB nº 1300/2012, face às alterações realizadas pela recente Instrução Normativa RFB nº 1618, de 04 de fevereiro de 2016.
De importante para o caso em tela, é destacar que, o art. 1º, parágrafo único[v] do Decreto nº 8.257/2014, de forma clara e incontroversa, expressa que administração das atividades tributárias (cobrança, fiscalização, arrecadação, restituição, concessão, etc) do Adicional ao Frete para a Renovação da Marinha Mercante - AFRMM será de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Neste ínterim resta claro que, à partir de 29/05/2014 (data da publicação do Decreto nº 8.257/2014), a RFB passou a responder pelas questões administrativas tributárias, concernentes ao tributo ora discutido.
Pois bem, com base nesta prerrogativa, foi editada a Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014, que teve por escopo alterar a Instrução Normativa RFB nº 1.300/2012 (que regula as normas sobre restituição, compensação, ressarcimento e reembolso, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil), inserindo o art. 20-A[vi], que descreve o procedimento de restituição do AFRMM perante a RFB. Tal fato, indiscutivelmente, deve ser objeto de aplausos, pois, normatiza um direito do contribuinte.
Ocorre que, além do citado art. 20-A, também foi inserido o inciso XIV, no §3º do art. 41, na Instrução Normativa nº 1.300/2012 (reafirmado pela recente Instrução Normativa RFB nº 1618, de 04 de fevereiro de 2016[vii]), que, por sua vez, traz uma restrição aos contribuintes, uma vez que, impede a realização de compensação (junto à RFB) dos eventuais recolhimentos indevidos e/ou à maior relativos ao AFRMM.
Diante destas premissas, vamos analisar a eventual ilegalidade da restrição imposta pelo disposto no art. 41, §3º, inciso XIV da IN RFB nº 1.300/2012.
A compensação é uma das modalidades de extinção do crédito tributário (art. 156, II, do CTN[viii]).
Em uma definição conceitual, poderíamos externar que ocorre uma compensação quando duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor de obrigações, uma com a outra. De importante para o caso em tela, é destacarmos que, o Código Tributário Nacional (CTN) acolheu o instituto, dispondo no art. 170 que "A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública".
Nestes termos, verifica-se que 03 (três) são os requisitos essenciais da compensação tributária: a) autorização legal; b) obrigações recíprocas e específicas entre o Fisco e o contribuinte; c) dívidas líquidas e certas.
Ora, a autorização legal é o pressuposto base da compensação tributária e decorre, logicamente, do princípio da estrita reserva legal que preside as relações administrativa e tributária em nosso sistema (arts. 97 do CTN[ix], 5º, inc. II, e 150, inc. I, da Constituição de 1988[x]).
Dessa forma, mesmo quando a lei deixa a cargo da autoridade administrativa o estabelecimento de condições e a exigência de garantias para que o contribuinte possa utilizar a compensação, esta atividade é estritamente vinculada, não sobrando ao agente público qualquer campo de discricionariedade. Assim, as condições para a compensação de créditos tributários, ficam, sem sombra de dúvida, adstritas à lei.
De qualquer forma estabeleceu a Lei nº 8383/1991, bem como a Lei nº 9430/1996, a compensação de tributos no âmbito federal, exigindo, única e exclusivamente, que seja efetuada entre tributos e contribuições da mesma espécie (art. 66, § 1º[xi]).
Nesse contexto, verifica-se que a vedação constante no art. 41, §3º, inciso XIV da IN RFB nº 1.300/2012, acaba por ofender ao princípio da legalidade, visto que, impede a fruição do direito à compensação por intermédio de édito administrativo. E isto decorre pelo fato de que, a Receita Federal do Brasil, atualmente, possui a competência de tributação, fiscalização, arrecadação, cobrança e recolhimento do Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM), motivo pelo qual, eventual direito à compensação tributária, somente pode ser exercido perante este órgão governamental.
Ademais, a regra geral de compensação prevista no art. 74 da Lei nº 9.430/96[xii], autoriza a compensação de créditos de quaisquer tributos federais com débitos de quaisquer "tributos e contribuições administrados” pela Receita Federal, o que incluiria agora o Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM) cuja administração foi transferida à RFB pelo pelas Leis nº 12.599/2012 e 12.788/2013 (e Decreto nº 8.257/2014).
Dessa forma, a previsão do art. art. 41, §3º, inciso XIV da IN RFB nº 1.300/2012, violou o disposto no art. 170 do CTN, bem como, o disposto no art. 74 da Lei 9.430/96, visto que as normas legais não estabelecem impedimento à realização da compensação em discussão. Resta claro, portanto, que o ato administrativo normativo, padece do insanável vício da ilegalidade, posto que invadiu a competência reservada à lei em sentido formal, verdadeiramente legislando sobre a compensação, estabelecendo restrições ao direito do contribuinte sem, contudo, existir tal previsão nas leis que regulam a questão.
Sob este ângulo, resta pertinente destacar a lição de PONTES DE MIRANDA em destaque efetivado pelo professor CELSO ANTÔNIO BANDEIRA DE MELLO[xiii]: “Em suma: consagra-se, em nosso Direito Constitucional, a aplicação plena, cabal, do chamado princípio da legalidade, tomado em sua verdadeira e completa extensão. Em consequência, pode-se, com Pontes de Miranda, afirmar: "Onde se estabelecem, alteram ou extinguem direitos, não há regulamentos - há abuso do poder regulamentar, invasão de competência legislativa. O regulamento não é mais do que auxiliar das leis, auxiliar que sói pretender, não raro, o lugar delas, mas sem que possa, com tal desenvoltura, justificar-se e lograr que o elevem à categoria de lei.”
Assim, conforme amplamente reconhecido pela jurisprudência[xiv], os regulamentos só podem dispor com o objetivo de dar cumprimento à lei, sendo-lhes vedados instituir, sem amparo na lei, novos deveres, obrigações ou restrições (como in casu). E assim o é, porque o Poder Regulamentar da Administração encontra limites no princípio da legalidade, mormente quando se leva em consideração a natureza de fonte secundária de Direito, característica do regulamento, cuja expedição destina-se à fiel execução da lei a que se encontra atrelado (vide art. 84, IV da CF/88[xv]).
Dessa maneira, qualquer instrução normativa expedida pelo Poder Executivo, que não obedeça aos ditames legais, configura evidente abuso do poder regulamentar, viabilizando-se, nestes termos, a sua anulação pelo Poder Judiciário.
Em síntese, não há dúvida de que a vedação à realização de compensação tributária relacionada ao Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM), prevista no art. art. 41, §3º, inciso XIV da IN RFB nº 1.300/2012 (com a redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1618, de 04 de fevereiro de 2016), é ilegal, motivo pelo qual, resta clarificado o abuso do poder regulamentar exercido pelo Poder Executivo, já que as leis que regulam a compensação, taxativamente, não impõem tal restrição.
[i] Art. 1° O Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM) destina-se a atender aos encargos da intervenção da União nas atividades de navegação mercante nos termos deste decreto-lei.
Parágrafo único. A intervenção de que trata este artigo consiste no apoio ao desenvolvimento da marinha mercante e da indústria de construção e reparação naval brasileiras
[ii] CHARNESKI, Heron. Considerações sobre o adicional ao frete e a Lei nº 10.893/2004. Revista Jus Navigandi, Teresina, ano 10, n. 549, 7 jan. 2005. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/6158>. Acesso em: 2 mar. 2016.
[iii] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Estudo Doutrinário e ... In: COÊLHO, Sacha Calmon Navarro; DERZI, Misabel Abreu Machado. ob. cit.. Rio de Janeiro: Forense, 1999. p. 119
[iv] "CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ADICIONAL AO FRETE PARA RENOVAÇÃO DA MARINHA MERCANTE - AFRMM: CONTRIBUIÇÃO PARAFISCAL OU ESPECIAL DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO. C.F. ART. 149, ART. 155, § 2º, IX. ADCT, ART. 36.I. - Adicional ao frete para renovação da marinha mercante - AFRMM - é uma contribuição parafiscal ou especial, contribuição de intervenção no domínio econômico, terceiro gênero tributário, distinta do imposto e da taxa. (C.F., art. 149). II. - O AFRMM não é incompatível com a norma do art. 155, § 2º, IX, DA Constituição. Irrelevância, sob o aspecto tributário, da alegação no sentido de que o Fundo da Marinha Mercante teria sido extinto, na forma do disposto no art. 36, ADCT. III. - Recurso extraordinário não conhecido" (SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL Recurso Extraordinário nº 177137/RS – Rio Grande do Sul, julgado pelo Tribunal Pleno em 24 de maio de 1995, Relatoria do Min. Carlos Velloso).
[v] Art. 1º A administração das atividades relativas à cobrança, fiscalização, arrecadação, restituição e concessão de incentivos do Adicional ao Frete para a Renovação da Marinha Mercante - AFRMM será exercida em conformidade com o disposto neste Decreto.
Parágrafo único. Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil a administração das atividades de que trata o caput.
[vi] Da Restituição do Adicional ao Frete para a Renovação da Marinha Mercante (AFRMM) e da Taxa de Utilização do Sistema de Controle de Arrecadação do Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (TUM) (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014)
Art. 20-A. A restituição de pagamento indevido ou a maior relativo ao AFRMM ou à TUM poderá ser solicitada mediante requerimento específico, a ser apresentado nos termos do disposto na Instrução Normativa RFB nº 1.412, de 22 de novembro de 2013, ao qual deverá ser anexada a documentação comprobatória do direito creditório. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014)
§ 1º O requerimento a que se refere o caput estará disponível no sítio da Secretaria da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br). (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014)
§ 2º O pedido de restituição protocolado em desacordo com o disposto neste artigo será indeferido sumariamente. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014)
Art. 20-B. O disposto nesta Instrução Normativa não se aplica ao ressarcimento de que trata o art. 52-A da Lei nº 10.893, de 13 de julho de 2004. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014)
Art. 20-C. O disposto nesta Instrução Normativa não se aplica à restituição de AFRMM e TUM relativa a pedido protocolado até a data da vigência do Decreto nº 8.257, de 29 de maio de 2014. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1472, de 02 de junho de 2014)
[vii] Art. 41. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive o crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, relativo a tributo administrado pela RFB, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela RFB, ressalvadas as contribuições previdenciárias, cujo procedimento está previsto nos arts. 56 a 60, e as contribuições recolhidas para outras entidades ou fundos.
§ 1º A compensação de que trata o caput será efetuada pelo sujeito passivo mediante apresentação à RFB da Declaração de Compensação gerada a partir do programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante a apresentação à RFB do formulário Declaração de Compensação constante do Anexo VII a esta Instrução Normativa, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório.
(...)
§ 3º Não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § 1º:
(...)
XIV - o débito ou o crédito que se refira ao AFRMM ou à TUM; e
(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1618, de 04 de fevereiro de 2016)
[viii] Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
(...)
II - a compensação;
[ix] Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.
§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.
[x] Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
(...)
II - ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei;
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
[xi] Art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a período subsequente. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995) (Vide Lei nº 9.250, de 1995)
§ 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos, contribuições e receitas da mesma espécie. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995)
[xii] Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
[xiii] CELSO ANTONIO BANDEIRA DE MELLO, in Curso de Direito Administrativo, São Paulo, Malheiros, 2011, p. 345.
[xiv] TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. Recurso Especial. (I) OFENSA AO ART. 535 DO CPC. INOCORRÊNCIA. (II) SEGURO DE ACIDENTE DE TRABALHO (SAT). ART. 22, II E § 3o., DA LEI 8.212/91. GRAU DE PERICULOSIDADE E ALÍQUOTAS FIXADAS POR DECRETO. REENQUADRAMENTO DA EMPRESA RECORRENTE PELO DECRETO 6.957/09. MAJORAÇÃO DA ALÍQUOTA DE 2% PARA 3%. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE DADOS ESTATÍSTICOS QUE JUSTIFICASSEM ALTERAÇÃO DE TAL NATUREZA. ABUSO DO EXERCÍCIO DO PODER REGULAMENTAR. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. RESTABELECIMENTO DA SENTENÇA. RECURSO ESPECIAL PROVIDO. (...) 5. Compete ao Poder Judiciário analisar os fundamentos que ensejam o reenquadramento da empresa, decorrente da alteração promovida no Anexo V do Decreto 3.048/99 pelo Decreto 6.957/09, pois tal matéria não diz respeito ao mérito administrativo, mas, sim, ao controle de legalidade do exercício do poder regulamentar pelo Poder Executivo, já que a lei taxativamente impõe critérios a serem observados pela Administração, para fins de alteração do grau de risco das empresas empregadoras (art. 22, § 3o., da Lei 8.212/91). 6. No presente caso, o reenquadramento oneroso da empresa (aumento da alíquota de 2% para 3%), com esteio em documentos que, paradoxalmente, atestam a redução dos acidentes de trabalho, configura alteração pesada e imotivada da condição da Empresa e, consequentemente, abuso do exercício do poder regulamentar - ofensa ao princípio da legalidade formal ou sistêmica - portanto induvidosa e plenamente sindicável pelo Poder Judiciário, para aquilatar da sua legitimidade substantiva. 7. Recurso Especial provido, para restabelecer os termos da Sentença que desconsiderou a reclassificação da atividade da empresa para 3%, mantendo, dest'arte, seu enquadramento no grau de risco anterior (médio, com a cobrança da alíquota de 2%). (REsp 1425090/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 16/09/2014, DJe 09/10/2014)
[xv] Art. 84. Compete privativamente ao Presidente da República:
(...)
IV - sancionar, promulgar e fazer publicar as leis, bem como expedir decretos e regulamentos para sua fiel execução;