A exação imposto em revista
De forma direta e didática, importante explicitar o tributo mais importante para a manutenção da máquina estatal, que é o imposto.
Ao contrário do senso comum, toda exação (exigência tributária) estatal não se caracteriza como imposto, porque este é apenas uma das espécies tributárias, que compreende também taxa, contribuição de melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições especiais (de acordo com a majoritária teoria pentapartida, que reconhece a existência de cinco espécies tributárias).
“Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”, conforme dispõe o art. 16 do CTN.
Daí ser comum falar-se que o imposto é uma exação não vinculada, porque seu fator gerador não se liga a uma atividade estatal específica relativa ao contribuinte ou a ele vinculada. É dizer, independe de uma contraprestação específica. Imposto tem caráter geral, sem vantagem específica para o contribuinte.
São tributos de competência de todos os entes da federação. Trata-se de contraprestação geral, nunca específica (quando é específica, ocorre incidência de qualquer outra espécie de tributo – taxa, contribuição de melhoria, contribuição especial etc).
O pagamento é unilateral pelo contribuinte, pois não faz nascer qualquer dever específico em relação à entidade tributante.
Contrapondo à taxa, em que o Estado age e o contribuinte arca, no caso do imposto, o contribuinte realiza a atividade e ele mesmo arca com o gravame.
Como diz Eliana Calmon (in CTN Comentado, 3ª ed., RT, 2005, p. 57):
O imposto tem como base fática um comportamento do contribuinte, ou uma situação jurídica na qual ele se encontre. Em outras palavras, o imposto, para existir, exige sempre um fato qualquer em que esteja envolvido o particular, sem a participação estatal.
A legitimação da imposição soberana está na necessidade do Estado arcar com o gasto público, mantendo a máquina administrativa.
Tratando da diferença entre tributo vinculado e não vinculado, ensina Eduardo Sabbag (in Manual de Direito Tributário, 8ª ed., Saraiva, 2016, p. 443), que “o tributo vinculado tende a se afastar do princípio da capacidade contributiva, exurgindo no ambiente que favorece o sistema custo/benefício ou equivalência”. Isso porque exações dessa natureza têm como parâmetro a contraprestação estatal, não a capacidade contributiva do contribuinte. Logo, “é o que os torna comutativos ou retributivos”. Por sua vez, “o tributo não vinculado – no caso, o imposto – encontra sua essencial justificativa no princípio da capadiadde contributiva, o que avoca o rótulo de “tributo contributivo”.
O mesmo Sabbag (idem, ibidem), valendo-se dos ensinamentos de Ruy Barbosa Nogueira, completa:
Assim, para o imposto, basta a realização, pelo particular, do fato gerador, não correspondendo, em si, “preço por vantagens que o Estado conceda ao obrigado, mas a captação de qualquer atividade estatal correspectiva.
Interessante classificação é a que agrupa os impostos segundo a natureza do fato sobre qual incidem as exações ou, o critério econômico: (i) comércio exterior; (ii) patrimônio e renda; e (ii) produção e circulação.
Com efeito, seu conceito é formulado por exclusão. Assim, se for o caso de tributo que se enquadre como taxa, contribuição etc. será imposto.
Distinguem-se entre si pelos respectivos fatos geradores. De conseguinte, são atribuídos às diversas pessoas políticas.
A CF/88 confere, de forma nominal, os impostos que são da União (art. 153, da CF), dos Estados-Membros (art. 155, CF), como ICMS, IPVA, ITCMD, e dos Municípios (art. 156, CF), que são IPTU, ITBI e ISS. Caberá ao DF a instituição dos impostos de competência dos Estados e dos Municípios.
Excepcionalmente, ainda, prevê a CF/88 como de competência da UNIÃO:
- Imposto residual (não especificado na CF/88; art. 154, I): poderá a União, por Lei Complementar, instituir imposto não especificado na sua esfera de competência, e desde que não seja cumulativo e não tenha por fato gerador e base de cálculo própria de impostos já descriminados na Constituição. É a chamada competência residual;
- Imposto extraordinário (art. 154, II): na iminência ou no caso de guerra, compreendidos ou não em sua esfera de competência (ou seja, ainda que tenha por fato gerador imposto de outro ente federado ou seu). É a chamada competência privativa.
Importa frisar, também, que não podem, a rigor, ter sua receita vinculada a despesa ou destino prévio. É que, como dito, sua finalidade é a formação do orçamento geral.
Nessa margem, aponta Sabbag (2016, p. 444) que o imposto é, ao mesmo tempo, tributo não vinculado e “gravame de arrecadação não afetada”.
O fim de tal mandamento é que o administrador possa viabilizar o programa de governo aprovado por meio do voto da maioria. É dizer, caso estivesse essa receita, de antemão, comprometida, os representantes eleitos ficariam engessados.
Todavia, a Constituição, no próprio dispositivo (inciso IV, do art. 167) que veda a vinculada da receita a órgão, fundo ou despesa, desfila as seguintes exceções:
1º) repartição constitucional dos impostos;
2º) Destinação de recursos para;
a) Saúde;
b) Desenvolvimento do ensino;
c) Atividade de administração tributária.
3º) Prestação de garantias para;
a) Operações de crédito por antecipação de receita;
b) A União (garantia e contragarantia); e
c) O pagamento de débitos para com esta.
Enfim, não se trata de regra absoluta, pois comporta significativas relativizações.
Por derradeiro, de relevo destacar os impostos progressivos e proporcionais, os quais homenageiam o importante postulado constitucional da capacidade contributiva, que pode ser sintetizado no adágio “quanto mais se ganha, mas se paga”.
A CF/88 prevê, expressamente, a progressividade para três impostos: IR, IPTU e o ITR. “Traduz-se em técnica de incidência de alíquotas variadas, cujo aumento se dá na medida em que se majora a base de cálculo do gravame” (Sabbag, 2016, p. 453).
Nos impostos proporcionais também se busca atender ao princípio da capacidade contributiva, porém, por meio de uma alíquota única sobre “uma base tributável variável” (cf. Sabbag, 2016, p. 453). Assim, “a técnica induz que o desembolso de cada qual deve ser proporcional á grandeza da expressão econômica do fato tributado”, fiando-se mais uma vez em Sabbag (2016, 453). Dentre outros, são impostos proporcionais: ICMS, IPI, ITBI, ITCMD.
Anote-se, todavia, que, mudando o entendimento até então consagrado, o STF, no RE 562.045/RS, passou a admitir a progressividade tributária, mesmo sem previsão expressa no texto constitucional, reconhecendo a constitucionalidade de lei gaúcha que previa o ITCMD progressivo.
Finalizando estas brevíssimas linhas despretensiosas, urge destacar que o veículo comum para a instituição ou majoração de impostos é a lei ordinária, ressalvados dois impostos federais, que sujeitam-se a lei complementar: (a) imposto sobre grandes fortunas (art. 153, VII, CF) e o imposto residual (art. 154, I, CF).
É isso!
BIBLIOGRAFIA
FREITAS, Vladimir Passos de (Coordenação). Código tributário nacional comentado. 3ª ed.. – São Paulo: RT, 2005.
SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 8ª ed.. – São Paulo: Saraiva, 2016.