A Constituição Federal de 1988 ao atribuir competência à União para criar o IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados (art. 153, IV) determinou que este imposto fosse NÃO CUMULATIVO (art. 153, §3º, II), nos seguintes termos:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
IV – produtos industrializados;
§3º. O imposto previsto no inciso IV:
II – será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
O que se pretende com a técnica posta no inc. II do §3º do art. 153 da CF88 é que o IPI seja um tributo sobre valor agregado, ou seja, que o responsável pelo seu recolhimento, em cada fase de uma cadeia industrial, o pague, apenas, sobre o valor que este contribuinte gerou naquela fase.
Dito de outra forma, um contribuinte não deverá pagar o mesmo imposto que os contribuintes anteriores já pagaram.
É assim que aquele inc. II deve ser interpretado. E não como quer o Fisco Federal, conforme tem se manifestado em ações, que já chegaram ao Supremo Tribunal Federal, questionando o direito dos contribuintes de se creditarem, para compensação, nas operações não tributadas (isenção ou alíquota zero).
Nelas, a Receita expende uma mera, e pobre (cientificamente), exegese literal. Argumenta que, não sendo a operação tributada, nenhum crédito é gerado para compensação na operação posterior. Porém, com isto, esquece-se do débito gerado na operação imediatamente anterior àquela não-tributada que, não havendo direito de crédito do adquirente no elo não-tributado, é repassado para este, que pagará este tributo já recolhido anteriormente, implicando em cumulatividade.
Todo o exposto até aqui ficará evidente se considerarmos os esquemas a seguir, o primeiro particular, enquanto o segundo é genérico, mostrando que, em qualquer caso, não se reconhecendo direito de crédito escritural ao adquirente na operação não-tributada, o IPI será, sempre, cumulativo.
Exemplo:
A
fornece matéria-prima a B por $100;B
, industrializando esta matéria-prima, fornece insumos a C por $400;C
, industrializando tais insumos, vende seu produto ao mercado por $1000.Situação1: Todas as operações ao longo da cadeia são tributadas pelo IPI.
Suponhamos que a alíquota seja de 10% em todas.
Na operação entre A e B é gerado débito de IPI (a ser recolhido por A) de $10 (10% de $100);
Na operação entre B e C é gerado débito de IPI (a ser recolhido por B) de $40 (10% de $400),
Na operação de C no mercado é gerado débito de IPI (a ser recolhido por C) de $100 (10% de $1000).
Como o IPI é não-cumulativo:
B
credita-se do valor $10 (débito de IPI de A), que é compensado com seu débito de $40, devendo, pois, recolher ao Fisco $30, a título de IPI;C
credita-se de $40 (débito de IPI de B), que é compensado com seu débito de $100, devendo, então, recolher a Receita, a título de IPI, o valor de $60.IPI (na cadeia) = $10 (de A
) + $30 (de B) + $60 (de C) = $100Situação2: A operação entre B e C não é tributada pelo IPI (isenção ou alíquota zero).
Nas demais as alíquotas são de 10%.
Na operação entre A e B é gerado débito de IPI (a ser recolhido por A) de $10 (10% de $100);
Na operação entre B e C não é gerado débito de IPI (isenção ou alíquota zero);
Na operação de C com o mercado é gerado débito de IPI (a ser recolhido por C) de $100 (10% de $1000).
C não tem direito de crédito escritural para compensação
IPI (na cadeia) = $10 (de A
) + $100 (de C) = $110Vê-se que o valor do IPI, nesta situação, ($110), é maior que no caso de não haver isenção ou alíquota zero ($100). Isto se deve porque há CUMULATIVADE – A e C recolhem IPI em duplicidade; para não haver cumulatividade C não deveria pagar o que A já pagou ($10).
Assim, a isenção ou alíquota zero nenhuma vantagem representou para a economia, ao contrário, é ela prejudicial, aumentando a carga tributária na cadeia industrial, acréscimo tanto maior quanto mais longa for a cadeia (caso dos manufaturados que agregam tecnologia).
A Administração, querendo acrescer a arrecadação, não mais seria necessário aumentar alíquotas, ou criar novos tributos, bastaria instituir isenções ou fixar alíquotas zero, sobretudo nas cadeias industriais longas.
Ainda, considerando que, "ao fim e ao cabo" (lembrando Everardo), é o consumidor quem paga os tributos (já que estão embutidos nos preços finais), a possibilidade de crédito escritural do IPI nas operações não tributadas é do interesse de todos, e não, como quer o Fisco (Administração), de interesse apenas do empresário, na sua faina desmedida de obter lucros em detrimento da sociedade.
Esquema geral:
Se houver não-tributação (isenção ou alíquota zero) em pelo menos um ponto da cadeia (com mais de dois elos), a não concessão de crédito escritural, para compensação, ao adquirente do insumo não tributado no elo, representará, sempre, CUMULATIVIDADE do IPI.
Consideremos uma cadeia industrial formada pelos produtores A, B, C, D e E.
A
fornece a B pelo preço P1 , sendo a operação tributada pelo IPI a alíquota I1 ;B
fornece a C pelo preço P2 , com alíquota de IPI igual a I2 ;C
fornece a D pelo preço P3 , com alíquota de IPI igual a I3 ;D
fornece a E pelo preço P4 , com alíquota de IPI igual a I4 ;E
vende ao mercado pelo preço P5 , com alíquota igual a I5 .
Na operação entre A e B é gerado débito de IPI igual a [P1 x I1 ] (I1 % de P1 – suponha que no cálculo I1 está divida por 100, ou seja, na forma decimal);
Na operação entre B e C é gerado débito de IPI igual a [P2 x I2 ];
Na operação entre C e D é gerado débito de IPI igual a [P3 x I3 ];
Na operação entre D e E é gerado débito de IPI igual a [P4 x I4 ];
Na operação de E com o mercado é gerado débito de IPI igual a [P5 x I5 ].
Como o IPI é NÃO-CUMULATIVO
B
se credita do débito de IPI de A, caso contrário B estaria recolhendo o IPI já recolhido por A;Assim, o IPI a ser recolhido por B será [P2 x I2 ] – [P1 x I1 ];
C
se credita do débito de B; D se credita do débito de C; E se credita do débito de D. Assim, o IPI na cadeia será:
O esquema apresentado é genérico, pois, qualquer que seja o número de participantes o resultado será o mesmo, a saber, o IPI em qualquer cadeia será, sempre, o débito gerado na última operação (o preço na última operação é o valor agregado ao longo da cadeia).
Suponhamos, agora, que uma das operações da cadeia, a de B com C, seja não tributada (isenção ou alíquota zero).
C não tem direito de crédito
O IPI na cadeia será:
O esquema apresentado é genérico, não importando quantos ou quais elos da cadeia sejam não-tributados, obtendo-se, em qualquer caso, resultado da mesma natureza.
Portanto, o IPI na cadeia, não se reconhecendo direito de crédito ao adquirente do insumo não tributado, é, sempre, maior que no caso de não haver favor fiscal (isenção ou alíquota zero).
Fica claro que isto ocorre por haver, na situação, CUMULATIVIDADE do IPI. O tributo recolhido na operação anterior àquela não tributada é recolhido em duplicidade.