I – O RESPONSÁVEL NO DIREITO TRIBUTÁRIO
A figura do responsável no direito tributário tem conotação própria, revestida de peculiar característica.
Com efeito, após definir a figura do contribuinte como sendo aquele que tem relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectiva fato gerador, o Código Tributário Nacional, por exclusão, dispõe em seu art. 121, parágrafo único, inciso II, que é responsável é aquele que, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Temos, pois, nos termos em que colocados no CTN, que responsável é aquela pessoa, física ou jurídica que, não tendo realizado o fato gerador (eis que, se o fizesse, seria contribuinte e não responsável), fica obrigado ao cumprimento da obrigação tributária principal em decorrência de disposição expressa da lei.
Entretanto, essas características não são suficientes para distinguir o responsável. O artigo 128 do CTN estabelece outra condição para a eleição de terceiro, que não tenha realizado o fato gerador, como responsável tributário. Estabelece referido dispositivo que este terceiro deve ser alguém vinculado ao fato gerador. Neste sentido, a lição sempre lúcida de Luciano Amaro (2004, p. 297):
"Já vimos que o terceiro é elegível como sujeito passivo à vista de um liame indireto com o fato gerador. Embora o fato gerador (do imposto de renda, p. ex.) seja realizado por uma pessoa (aquela que aufere renda), a lei tem a possibilidade de escolher um terceiro, vinculado a esse fato gerador (a fonte pagadora), como sujeito passivo da obrigação."
II – O LOCATÁRIO DE IMÓVEL COMO RESPONSÁVEL – IMPOSSIBILIDADE
Presentes as premissas estabelecidas nos parágrafos precedentes – de que o responsável tributário é alguém que, não tendo realizado o fato gerador, deve estar a este vinculado –, apresenta-se insofismável a conclusão de que o locatário de imóvel não pode, à luz das disposições do Código Tributário Nacional, ser incluído como responsável por obrigação tributária relativa ao Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana - IPTU, eis que não ostenta nenhum vínculo com o respectivo fato gerador que é, segundo dicção do artigo 32 do CTN, "a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município."
Com efeito, ausente qualquer vinculação do locatário do imóvel com o respectivo fato gerador do IPTU.
E nem se argumente que o locatário estaria vinculado ao fato gerador do IPTU, já que tendo a posse do bem imóvel enquanto perdure o contrato de locação, se constituiria, tal circunstância, a teor do citado art. 32 do CTN, em acontecimento capaz de ser catalogado como fato gerador desse tributo. Tal raciocínio foi afastado pelo E. STJ no julgamento do Recurso Especial n.° 40240/SP, Relator o Ministro Garcia Vieira, que se posicionou no sentido de que a posse tributária a que alude o art. 32 do CTN é a que exterioriza o domínio, não aquela exercida pelo locatário ou pelo comodatário. Ademais, se a posse precária exercida pelo locatário ostentasse as características daquela mencionada no aludido art. 32 do CTN, já não seria este responsável e sim contribuinte, eis que ostentaria a condição de pessoa com relação pessoal e direta com o respectivo fato gerador do tributo.
Portanto, destituída de fundamento de validade a lei municipal que contiver disposição instituindo a responsabilidade tributária do locatário do imóvel. Da mesma forma, não encontra respaldo jurídico perante o Fisco, com o objetivo de ver modificada a sujeição passiva pela obrigação tributária decorrente do IPTU, eventual cláusula existente em convenção particular que atribua a responsabilidade pelo pagamento desse tributo pelo locatário do imóvel, pois que tal encontra obstáculo insuperável no discurso do artigo 123 do CTN, segundo o qual as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.
Neste sentido, aliás, as reiteradas manifestações jurisprudenciais dos nossos tribunais superiores:
"AGRAVO INTERNO - TRIBUTÁRIO - LOCATÁRIO - IPTU - AUSÊNCIA DE LEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM PARA FIGURAR NA RELAÇÃO JURÍDICA-TRIBUTÁRIA.
Convém consignar, desde logo, que o presente recurso não merece prosperar, porquanto a sedimentada jurisprudência desta Corte Superior aponta no sentido de que o locatário é alheio à relação jurídico tributária, de modo que não cabe a ele nela figurar, seja como sujeito ativo, seja como passivo.
Mesmo diante de comprovação de que efetivamente a locatária suportava as exações em comento, descabe qualquer oposição nesse sentido contra a Fazenda Estadual, uma vez que a defesa fundada em contrato particular não tem o condão de legitimar aquele que nem sequer figura na relação jurídica tributária.
Agravo interno a que se nega provimento."
(STJ – AgRg no Agravo de Instrumento n.° 508.796-RJ)
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"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO - LOCATÁRIO – TAXA DE LIMPEZA PÚBLICA, CONSERVAÇÃO DE VIAS E LOGRADOUROS E COMBATE A SINISTROS – AUSÊNCIA DE LEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM PARA FIGURAR NA RELAÇÃO JURÍDICA-TRIBUTÁRIA – PRECEDENTES DO STJ.
1. O locatário, por não deter a condição de contribuinte, não possui legitimidade ativa para impetrar mandado de segurança objetivando o não-recolhimento de IPTU e taxas. Precedentes do STJ.
2. É cediço na Corte que o locatário é parte ilegítima para impugnar o lançamento do IPTU, porquanto não se enquadra na sujeição passiva como contribuinte e nem como responsável tributário. Precedentes:
AgRg AG 508.796/RJ, Relator Ministro Franciulli Netto, DJU de 30/06/2004; REsp 604.109/RJ, Relator Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJU de 28/06/2004; REsp 124.300/SP, Relator Ministro Milton Luiz Pereira, Primeira Turma, DJU de 25/06/2001; REsp 228.626/SP, Relator Ministro Francisco Peçanha Martins, Segunda Turma, DJU de 03/04/2001.
3. Recurso especial provido."
(STJ - RECURSO ESPECIAL Nº 656.631 - SP)
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"Processual Civil. Tributário. IPTU. Locatário. Legitimidade.
1. O locatário não é parte legítima para figurar no pólo passivo em demandas acerca da cobrança do IPTU.
2. Multiplicidade de precedentes jurisprudenciais.
3. Recurso sem provimento."
(REsp 124.300/SP, Relator Ministro Milton Luiz Pereira, Primeira Turma, DJU de 25/06/2001)
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"TRIBUTÁRIO. IPTU. LOCATÁRIO. ILEGITIMIDADE ATIVA "AD CAUSAM", EXTINÇÃO DO PROCESSO. CPC, ART. 267, VI. PRECEDENTES.
1. O locatário não é parte ilegítima para litigar sobre questões relativas ao pagamento do IPTU, pois não se reveste da condição de contribuinte, nem de responsável tributário.
2. Recurso Especial improvido, mantendo-se a extinção do processo sem julgamento do mérito."
(REsp 228.626/SP, Relator Ministro Francisco Peçanha Martins, Segunda Turma, DJU de 03/04/2001)
III - CONCLUSÃO
Com fulcro nestes subsídios doutrinários e jurisprudenciais, parece incontroversa a conclusão de que o locatário não pode ser eleito, ainda que através da lei, para figurar como o responsável tributário pelo pagamento do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU.
REFERÊNCIA BIBLIOGRÁFICA:
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 10.ª ed. São Paulo: Saraiva, 2004.