Na atualidade as exigências do mercado profissional e, até mesmo, a conveniência na realização dos serviços propostos pelas sociedades acabaram fazendo com que os profissionais liberais se unissem com outros profissionais liberais de áreas distintas, formando as chamadas sociedades pluriprofissionais, em que há a união de dois profissionais liberais de áreas diferentes. Nesse sentido, passou-se a ser encontrado no mercado de serviços as tradicionais sociedades uniprofissionais formadas por profissionais liberais da mesma área de atuação e aquelas sociedades pluriprofissionais, que são formadas por profissionais liberais de áreas distintas. Entretanto, a formação de sociedades pluriprofissionais acabou despertando uma grande discussão quanto à possibilidade delas gozarem da tributação diferenciada de ISSQN por alíquota fixa.
Isso acontece por que a tributação dos serviços prestados sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte e das sociedades de profissionais liberais recebeu tratamento tributário diferenciado de recolhimento do tributo de ISSQN pelos parágrafos 1º e 3º, do artigo 9º, do Decreto-Lei nº 406/68. Este tratamento tributário diferenciado permite que tais contribuintes recolham o referido imposto municipal relativo a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade em alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho. Entretanto, analisando o parágrafo 3º, do artigo 9º, do Decreto-Lei 406/1968, observa-se que o referido dispositivo legal nada tratou acerca da possibilidade destas sociedades formadas por profissionais de áreas distintas serem enquadradas no referido tratamento tributário.
No entanto, essa distinção entre sociedade uniprofissional e pluriprofissional não deveria ser utilizada como critério para definir a forma de tributação do contribuinte, na medida em que o Decreto-Lei 406/1968 nada dispôs sobre isso. Todavia, o fato da sociedade ser constituída por profissionais de áreas distintas não desqualifica a natureza da atividade desenvolvida ou a forma de prestação do serviço, pois a união de profissionais, mesmo que de áreas distintas, não cria óbice aos profissionais prestarem seus serviços de forma pessoal ou, por si só, qualifica a atividade desenvolvida pela sociedade como empresarial.
Constata-se, nesse sentido, que excluir as sociedades pluriprofissionais desse regime de tributação diferenciada de ISSQN, sem um motivo robusto, baseado na possibilidade dos contribuintes contribuírem para poder público, estar-se-ia promovendo grave violação ao princípio da isonomia tributária, pois as sociedades pluriprofissionais continuam apresentando condições semelhantes às sociedades uniprofissionais para fins de tributação, não se justificando tal discriminação. Dessa forma, a prevalência da tese de que somente as sociedades uniprofissionais façam jus ao regime de tributação fixa provocaria tratamento desigual entre contribuintes em situação semelhante, na medida em que esses profissionais, que estão enquadrados no parágrafo 3º, do artigo 9º, do Decreto-Lei 406/1968, mas organizados em sociedades pluriprofissionais, continuariam a prestar seus serviços de forma pessoal e assumir responsabilidade pessoal sobre eles, mantendo-se, assim, em situação semelhante aqueles que estão organizados em sociedades uniprofissionais.
Então, se é bem verdade que o tratamento tributário diferenciado para as sociedades profissionais previstas no parágrafo 3º, do artigo 9º, do Decreto-Lei 406/1968 não viola o princípio da igualdade por se tratar de forma de tributação concedida a contribuintes em situação diferente dos demais, a supressão deste tratamento diferenciado a determinados contribuintes dentro desse mesmo grupo configuraria agressão ao referido princípio da isonomia tributária. Isso acontece por que o ISSQN com alíquota fixa será incidente sobre os dois profissionais, de profissões diferentes, que estão atuando em suas respectivas atividades, da mesma forma que incidiria sobre os dois profissionais, de mesma profissão, que estariam atuando nas suas respectivas atividades, pois as atividades são prestadas nos dois casos de forma pessoal. Nesse sentido, imagina-se, exemplificativamente, uma situação em que uma sociedade formada por um economista e um contador, ambos prestando serviços de forma pessoal dentro de suas qualificações e assumindo responsabilidade pessoal por sua prestação, pagará mais ISSQN do que dois contadores que também prestam serviços de forma pessoal e assumem responsabilidade pessoal pela prestação do serviço.
A despeito disso, analisando as legislações municipais que tratam da tributação do ISSQN, encontram-se diversas situações em que os Municípios vedam que as sociedades pluriprofissionais possam recolher o ISSQN de forma fixa. Nesse sentido, destaca-se que o Município de Porto Alegre/RS, ao exercer sua competência legislativa, inovou em relação ao previsto nos parágrafos 1º e 3º, do artigo 9º, do Decreto-Lei nº 406/1968, impondo condições para concessão da forma de tributação diferenciada de ISSQN por alíquota fixa que não estão previstas no referido Decreto-Lei, provocando situação de verdadeira inconstitucionalidade. Isso por que o artigo 20, parágrafo 4º, da Lei Complementar Municipal nº 07/1973 e o no artigo 49, incisos III e IV, do Decreto nº 15.416/2006 preveem novas condições, que não estão previstas nas referidas legislações nacionais. Nesse sentido, afastando a possibilidade de uma sociedade pluriprofissional gozar de tal regime tributário diferenciado de alíquota fixa no Município de Porto Alegre/RS, chama atenção o disposto no inciso III, do artigo 49, do Decreto-Lei nº 15.416/2006, exigindo que os profissionais destas sociedades sejam habilitados ao exercício da mesma atividade profissional para que, assim, possam gozar de tal tratamento tributário.
Contudo, essas exigências de gozo do regime de tributação diferenciada não possuem respaldo no Decreto-Lei 406/1968 e na Lei Complementar 116/2003, o que demonstra que o Município de Porto Alegre/RS violou os limites de sua competência de legislar em matéria tributária. Isso acontece por que o sistema de tributação fixo não pode ser desconsiderado pelos municípios, tampouco é permitido condicionar ou criar exigências não previstas nas referidas legislações, em virtude de que haveria violação ao disposto no artigo 146, inciso III, e no artigo 156, inciso III, da Constituição Federal. Dessa forma, ao extrapolar os limites impostos pelo Decreto-Lei 406/1968 ao seu poder de tributar, o Município de Porto Alegre/RS acabou criando exigências e vedações ilegítimas aos contribuintes.
De fato, depreende-se da leitura do artigo 9º, parágrafos 1º e 3º, do Decreto-Lei 406/1968 que a concessão da forma de tributação diferenciada do ISSQN por alíquota fixa depende da natureza da prestação do serviço, que deve estar prevista no referido dispositivo legal, bem como deve ser realizada de forma pessoal e com responsabilidade do próprio prestador de serviço. Nesse sentido, havendo critérios diversos destes na legislação municipal, estará configurada a violação aos artigos 146, inciso III, e 156, inciso III, da Constituição Federal. Ademais, o Decreto Municipal nº 15.416/06 é um ato normativo infralegal e, desse modo, não pode criar exigências ao contribuinte para ele poder gozar de determinada forma de tributação com alíquota diferenciada, uma vez que tal situação acaba afetando a base de cálculo e a alíquota aplicável, o que é reservado à lei complementar e sendo indelegável, conforme artigo 97, inciso IV, do Código Tributário Nacional.
Acontece que o artigo 97, do Código Tributário Nacional, está diretamente ligado ao princípio da legalidade, que está previsto no artigo 5º, inciso II, no artigo 37, caput, e no artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, na medida em que dispõe acerca das hipóteses em que somente a lei pode tratar, não havendo ressalvas quanto a isso. Nesse contexto, por força do referido dispositivo legal, somente a lei pode estabelecer a fixação da alíquota do tributo e sua base de cálculo.
Nesse sentido, cabe destacar que o STF já se manifestou sobre situação semelhante em que foi declarada a inconstitucionalidade do artigo 11, do Convênio ICM 66/88, de 14 de dezembro de 1988, em virtude de que o previsto no referido Convênio afrontou o previsto em Lei Complementar. Isso aconteceu no julgamento no RE nº 149.922/SP, ocasião em que o STF entendeu que, em razão do Decreto-Lei 406/1968 ter sido recepcionado pela Constituição com status de lei complementar, o previsto no referido Convênio não poderia afrontá-lo. Embora este caso se trate de questão sobre o ICMS, refere-se a situação semelhante à tratada neste trabalho, em que há violação ao princípio da hierarquia das normas, porquanto se tratou de situação em que o artigo 11, do Convênio de ICM 66/88, inovou ao estabelecer nova base de cálculos do ICMS que já estava prevista no artigo 2º, parágrafo 8, do Decreto-Lei 406/1968.
Portanto, o Município de Porto Alegre/RS extrapolou seu poder de tributar quando editou legislação que definia critérios que excluía determinadas sociedades profissionais do benefício do regime tributário diferenciado de ISSQN não previstos no Decreto-Lei 406/1968. Nesse sentido, cabe destacar que essa questão de os Municípios extrapolarem os limites impostos pela legislação complementar nacional do ISSQN possui tamanha importância que o Supremo Tribunal Federal reconheceu repercussão geral ao tema no RE nº 940.769/RS (Tema 918), em questão análoga a tratada neste trabalho, sendo que o Tribunal, ao analisar o mérito da questão, declarou a inconstitucionalidade dos artigos 20, § 4ª, inciso II, da Lei Complementar 7/73, e 49, inciso IV, §§ 3º e 4º, do Decreto 15.416/2006, ambos editados pelo Município de Porto Alegre/RS. No caso, a OAB/RS impetrou mandado de segurança coletivo visando que fosse reconhecida a ilegalidade do artigo 20, parágrafo 4º, inciso II, da Lei Complementar Municipal nº 7/1973, e do artigo 49, inciso IV e suas alíneas, e os parágrafos 3º e 4º, do Decreto nº 15.416/2006, alegando justamente que o Município de Porto Alegre/RS não poderia criar exigências a concessão do referido benefício tributário que não estão previstas no Decreto-Lei nº 406/1968 e na Lei Complementar 116/2003.
Portanto, essa vedação às sociedades pluriprofissionais receberem o tratamento tributário por alíquota fixa de ISSQN imposta pelas legislações municipais de Porto Alegre/RS está ignorando o princípio constitucional da isonomia. Assim, a adoção da tese de que somente sociedades uniprofissionais podem recolher o ISSQN por alíquota fixa não parece ser a melhor orientação a ser acolhida no sistema jurídico brasileiro.