O Decreto nº 17.174, de 27/09/2019, publicado no DOM de 28/09/2019, aprova o Regulamento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN afirma em seu Art. 30, Capítulo I, Disposições Gerais, que “todas as pessoas jurídicas, contribuintes ou não do imposto, inclusive as que gozem de imunidade ou isenção, bem como as sociedades de profissionais e os profissionais autônomos, estão obrigados ao cumprimento dos deveres instrumentais previstos na legislação tributária do Município.”
“Art. 30. Salvo expressa disposição em contrário, todas as pessoas jurídicas, contribuintes ou não do imposto, inclusive as que gozem de imunidade ou isenção, bem como as sociedades de profissionais e os profissionais autônomos, estão obrigados ao cumprimento dos deveres instrumentais previstos na legislação tributária do Município.” (grifamos).
E, obriga os sujeitos passivos do ISSQN a possuir e a emitir, conforme o caso, e nos termos deste Regulamento, a NFS. (Art. 31).
Determina, também, a emissão de NFS para as pessoas jurídicas que gozam de isenção e tenham imunidade tributária reconhecida pelo Município. (Art. 48 § 1º, I e II).
Art. 48. A NFS, conforme o caso, será emitida sempre que:
: - for concluída a prestação do serviço;
II - for concluída a execução de qualquer etapa ou parte do serviço;
III - forem recebidos adiantamentos, mensalidades, sinais ou outros valores referentes à prestação do serviço.
§ 1º O disposto neste artigo aplica-se igualmente, se for o caso, às pessoas jurídicas que:
I - gozem de isenção, salvo na hipótese de concessionárias de transporte coletivo urbano;
II - tenham imunidade tributária reconhecida pelo Município;
III - recolham o ISSQN no regime exceptivo das sociedades de profissionais.
§ 2º As empresas que recolhem o ISSQN no regime de estimativa ficam dispensadas da emissão da NFS, exceto quando o documento fiscal for solicitado pelo tomador dos serviços.
O Decreto 4.032, de 17 de setembro de 1.981, do nosso Município de Belo Horizonte, hoje revogado pelo Decreto em epígrafe, o de nº 17.174, dispensava as pessoas jurídicas isentas e as amparadas por imunidade de emissão de notas fiscais de serviços.
O ato de prestar serviços não exclui a obrigatoriedade de emitir nota fiscal tal como qualquer prestador de serviços.
Os serviços prestados por uma associação ou entidade, sem fins lucrativos e que tenha o título de Utilidade Pública não a exime de apresentar notas fiscais pelos serviços prestados.
É facultado à municipalidade onde a entidade esteja inserida, promover a dispensa desse documento fiscal por liberalidade ou por prescrição legal municipal.
A entidade sem fins econômicos, via de regra, é uma prestadora de serviços.
Tratando desse tema, em outros momentos, assinalamos que os serviços prestados por essas entidades sem fins lucrativos aos seus associados não são tributáveis, desde que se enquadrem entre aqueles descritos em seus objetivos sociais.
Entretanto, se a entidade prestar serviços desvinculados de seus objetivos estatutários estará sujeita à tributação e às obrigações acessórias pertinentes.
É de se alertar que, quanto ao ISSQN, esse imposto não incide sobre serviços não especificados na lista anexa à lei.
Em face disso, entendemos que não há falar em emissão de nota fiscal, uma vez que não existe a prestação de serviço, consequentemente inexiste o fato gerador que caracteriza o tributo.
Logo, não há como a entidade expedir documento para fins fiscais, sendo que inexiste fato gerador a ser tributado, conforme definição dada pelo Art. 114, do CTN, in verbis:
“Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”
Em nosso município de Belo Horizonte, a Lei 8.725/03, em seu Art. 1º dispõe que “o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN – tem como fato gerador a prestação de serviço definido em lei complementar, constante da Lista de Serviços que integra o Anexo Único desta Lei, ainda que esse não constitua atividade preponderante do prestador.”
O Fisco Municipal, em inúmeras decisões, agasalha esse entendimento aqui explanado, de que uma entidade sem fins lucrativos quando presta serviços aos seus associados não está sujeita ao ISS, mas assevera que essa entidade poderá, facultativamente, emitir Nota Fiscal Eletrônica de Serviços NF-e, indicando que se trata de serviço não tributável, a exemplo da seguinte, do município paulista:
SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 27 DE 03/08/2010
DOM-SP de 24/08/2010
EMENTA: ISS. Associação sem fins lucrativos. Serviços prestados a associados não sofrem incidência do ISS.
O DIRETOR DO DEPARTAMENTO DE TRIBUTAÇÃO E JULGAMENTO, no uso de suas atribuições legais, em especial à vista dos artigos 73 a 78 da Lei 14.107, de 12 de dezembro de 2005 e em conformidade com o que consta nos autos do processo administrativo nº 2010-0.134.265-4; Esclarece:
1. A consulente está constituída sob a forma de associação sem fins lucrativos destinada a mobilizar, sensibilizar e ajudar as empresas a gerir negócios de forma socialmente responsável, tornando-as parceiras na construção de uma sociedade sustentável e justa.
2. A consulente questiona se os serviços descritos em seus objetivos sociais prestados a seus associados são tributáveis pelo ISS.
2.1. Pergunta, também, se está obrigada a emitir Nota Fiscal Eletrônica de Serviços para os serviços prestados a seus associados.
3. De acordo com o entendimento consagrado em diversas consultas no âmbito do anterior Departamento de Rendas Mobiliárias e do atual Departamento de Tributação e Julgamento, os serviços prestados por associações sem fins lucrativos aos seus associados não são tributáveis pelo ISS, desde que se enquadrem entre aqueles descritos em seus objetivos sociais.
3.1. Já os serviços prestados a terceiros não associados sofrem incidência do imposto.
3.2. Embora os objetivos institucionais não prevejam aferição de lucro, se a entidade prestar serviços desvinculados de seus objetivos estará sujeita ao ISS e às obrigações acessórias pertinentes.
4. No caso de prestação de serviços para associados poderá ser emitida Nota Fiscal Eletrônica de Serviços – NF-e, indicando que se trata de serviço não tributável, ou Nota Fiscal de Serviços Não Tributados ou Isentos – série "C", nos termos do Decreto nº 50.896/2009.
4.1. No caso da prestação de serviços para não associados deverá ser emitida Nota Fiscal Eletrônica de Serviços – NF- e, ou Nota Fiscal de Serviços Tributados – Série "A" (ou Notas-Fiscais Fatura de Serviços), nos termos do Decreto nº 50.896/2009.
4.2. A consulente deverá manter o registro atualizado de todos os seus associados, o qual deverá ser exibido à fiscalização quando solicitado.
Na esfera federal, as entidades sem fins lucrativos que prestam serviços para os quais foram instituídas, colocando-os à disposição de seus associados, estão isentas do IR e, por conseguinte desobrigadas da emissão de nota fiscal, por força do Art. 15 da Lei 9.532/97 c/c o art. 1ª da Lei 8.846/94.
De modo que, enfatizando, pelo simples fato de uma entidade, sem fins lucrativos, ser reconhecida de utilidade pública, não a desobriga da emissão de nota fiscal de prestação de serviços.
É de se notar, pelo até aqui apontado, que a exigência desse documento fiscal para a entidade está condicionada à ocorrência da prestação de serviços e à constância do referido serviço na Lista de Serviços anexa à lei que dispõe sobre o ISSQN.
Ora, a entidade, mesmo nos casos em que estivesse desobrigada de emitir a nota fiscal, poderia fazê-lo, de forma facultativa. Nos demais casos em que esteja obrigada, ou seja, quando presta serviços distintos dos previstos nos fins estatutários e que estejam arrolados na lista de serviços, a emissão da nota fiscal se faz necessária.
A Secretaria da Receita Federal do Brasil, diante da Solução de Consulta Cosit n. 116, de 25 de junho de 2009, busca esclarecer essa questão, com a seguinte ementa:
“Entidades sem fins lucrativos. Associação. Isenção. Emissão de Notas Fiscais. O fato de uma pessoa jurídica estar isenta do pagamento do tributo, não a dispensa de cumprir obrigações acessórias.” (grifo nosso).
Veja-se, assim, que no caso de imunidade, o artigo 150, VI, alínea “c”, da Constituição Federal, ou até mesmo o artigo 195, §7º, dispensam apenas o cumprimento da obrigação principal, isto é, o pagamento dos referidos tributos e não os deveres instrumentais legalmente exigidos.
O próprio inciso III do artigo 14, do Código Tributário Nacional, exige a escrituração de livros revestidos das formalidades legais. Dessa forma, fazê-lo implica, necessariamente, que as entidades devam emitir notas fiscais ou notas fiscais faturas a serem escrituradas nos Livros correspondentes (Diário e Caixa).
Temos notícia de que, no âmbito do Município de São Paulo, há muito tempo existe expressa previsão de emissão específica de notas fiscais pela prestação de serviços por associações e demais entidades sem fins econômicos imunes ou isentas ao ISS.
O Capítulo IV do Decreto, em relevo, cuida do Regime Especial para cumprimento de obrigações tributárias e prevê a possibilidade de se pedir a dispensa de qualquer documento fiscal, como se extrai do seu Art. 95, in verbis:
“Art. 95. A critério da autoridade competente poderá ser estabelecido, de ofício ou a requerimento do interessado, regime especial para o cumprimento de obrigações tributárias acessórias, bem como a dispensa de quaisquer documentos ou declarações fiscais.
Parágrafo único. O regime especial de que trata o caput poderá, a qualquer tempo, ser modificado ou cancelado.”
O analisado Decreto nº 17.174, de 27/09/2019, do Executivo Municipal de Belo Horizonte, em face do seu Art. 30, ao obrigar todas as pessoas jurídicas a cumprirem com os deveres instrumentais previstos na legislação Municipal, e, considerando que a emissão de Nota Fiscal, seria uma obrigação acessória, a pessoa jurídica, incluída aí a entidade sem fins lucrativos, entendemos, estariam enquadradas, na obrigatoriedade de emitir Nota Fiscal de Prestação de Serviço tributável ou não.
O aludido Decreto Regulamentador do ISSQN, em nosso Município, determina, expressamente, que as pessoas jurídicas imunes e isenta passem, também, a emitir Nota Fiscal de Prestação de Serviço – NFS.
O Decreto dispensa da emissão da NFS as empresas que recolhem o ISSQN no regime de estimativa (§ 2º do Art. 48).
A pessoa jurídica poderá, entretanto, requerer junto à Prefeitura de Belo Horizonte, a dispensa da emissão de Nota Fiscal, por força do mencionado Art.95.