ANOTAÇÕES COM RELAÇÃO AO PIS E A COFINS

Rogério Tadeu Romano

I – O FATO

Segundo comentou Mirian Leitão, em 21 de julho de 2020, no site do O Globo, os especialistas alertam que unificar o PIS/Cofins com alíquota de 12% representaria um aumento da tributação. A proposta de mudança tributária que o governo apresenta pretende juntar esses impostos.

Os especialistas alertam que unificar o PIS/Cofins com alíquota de 12% representaria um aumento da tributação. A proposta de mudança tributária que o governo apresenta pretende juntar esses impostos.

O PIS/Cofins atual incide de duas formas, a cumulativa e a não cumulativa. Nessa segunda, é possível ir descontando o tributo. São duas alíquotas. Normalmente, empresas que declaram Imposto de Renda pelo lucro presumido pagam 3,65%. É o que costuma acontecer no setor de serviços. Na indústria, é mais comum a forma não cumulativa, paga sobre o lucro real. A alíquota é de 9,25%, mas sobre a diferença entre o custo do insumo e a receita que a empresa tem com o produto.

Segundo o site da Folha, em 21 de julho do corrente ano, na apresentação do texto, o governo informou que a alíquota paga por entidades financeiras —incluindo bancos, planos de saúde e seguradoras— poderão manter a forma de apuração antiga com alíquota de 5,8%.

O Ministério da Economia justifica que essas companhias não geram nem se apropriam de créditos tributários em uma cadeia de produção e seriam prejudicadas pela nova regra.

O Simples Nacional será mantido integralmente. A Zona Franca de Manaus será preservada, mas com simplificação de regras e procedimentos.

Segundo o Estadão, em sua edição de 22 de julho de 2020, na primeira fase da reforma tributária enviada ontem ao Congresso, o governo propôs uma alíquota única de 12% para a Contribuição Sobre Bens e Serviços (CBS), que será criada a partir da unificação do Pis/cofins, mas manteve uma tributação menor para os bancos, que pagarão 5,8%.

Já as receitas de prestação de serviços de transporte público coletivo municipal de passageiros, como rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário, que mexem com a vida da população, ficarão isentas.

Pessoas jurídicas que não exercem atividade econômica ficaram isentas da incidência do novo tributo sobre suas atividades típicas. São os casos de igrejas, partidos políticos, sindicatos, fundações, entidades representativas de classe, serviços sociais autônomos, instituições de assistência social.

Por outro lado, as empresas que prestam serviço para o consumidor final e são intensivos em mão de obra, como educação, segurança, informática, telecomunicações, hotelaria, transporte aéreo, deverão ter aumento de carga tributária porque têm poucos créditos para serem compensados. Isso significa que caso a proposta seja aprovada da forma como está pode haver aumento no preço de serviços, como mensalidade escolar e consultas médicas.

Será uma Contribuição sobre Bens e Serviços, cuja sigla adotada pelo governo é CBS.

II – A SEGURANÇA JURÍDICA

São alarmantes as notícias de que “a perspectiva de mudança na cobrança de tributos, como o novo PIS/Cofins ou a tentativa de ressuscitar a CPMF, provoca a pior insegurança já vivida no país.”.

Isso é o que já afirmam trinta entidades do setor produtivo, tributaristas e empresários.

A economia de mercado não convive com uma insegurança jurídica.

Em sua Encíclica Pacem in Terris, João XXXIII, dizia ser a segurança jurídica “direito fundamental da pessoa humana”.

Bem lembrou Alberto Xavier (Os princípios da legalidade e da tipicidade da tributação, 1978, pág. 50) que num sistema econômico que tenha, como princípios ordenadores a livre iniciativa, a livre concorrência e a propriedade privada, tornando-se indispensável eliminar, no maior grau possível, todos os fatores que possam traduzir-se em incertezas econômicas que sejam suscetíveis de prejudicar a expansão livre da empresa, instrumento maior do desenvolvimento, numa economia capitalista.

Sendo assim o tributo não deve alhear-se dos seus objetivos tradicionais, que são de índole estritamente fiscal, como ainda a de que na intervenção de estabilização conjuntural se deve, de forma predominante, às políticas monetárias, de utilização mais rápida e reversível do que aos instrumentos tributários.

O princípio da segurança jurídica se coaduna no direito tributário brasileiro ao princípio da legalidade que exige reserva absoluta de lei formal, de sorte que haja reserva de Parlamento.

A livre iniciativa, principio albergado pela Constituição de 1988, e própria de um sistema capitalista, exerce-se através de planos econômicos elaborados pelas empresas para um dado período e nos se realiza uma previsão, de conteúdo empírico, dos custos de produção, do volume de investimentos adequados à obtenção de dado produto e da capacidade de absorção do mercado.

Ora, essa previsão não pode se afastar de um mínimo de padrões de estabilidade dentro da normal margem dos riscos e incertezas, dentro de um planejamento que exige uma segurança quanto aos elementos que a afetam.

É bestial o volume de tributos que afetam a vida de uma empesa, afetando seus custos de produção e sua previsão de faturamento.

Assim é certo que um sistema jurídico que autorize a Administração tributária a criar tributos ou a alterar os elementos essenciais de tributos já existentes, viria criar condições de insegurança sejam de cunho jurídico ou econômico, que obrigariam as empesas a constantes revisões de planos que poriam em risco a própria livre iniciativa.

A insegurança jurídica com relação ao novo PIS/Cofins trava planos de negócios na indústria, no setor de varejo e nos serviços, leva a suspensão de contratações e ao enxugamento de vagas.

A alternativa para o PIS/Cofins único sobre o valor agregado, uma base restrita e declaratória, seria a movimentação financeira realizada nos bancos, uma base universal e automática, que permitiria criar uma contribuição com alíquota de apenas 0,9%. A parafernália de guias, declarações e formulários seria abolida e o custo administrativo desse imposto para as empresas seria zerado. A medida poderia ser um embrião para uma reforma tributária ampla mais à frente. Outros tributos complexos e de alto custo poderiam ser substituídos gradualmente por esse tipo de tributo que se caracteriza por ser simples, de baixo custo, imune à evasão e que impõe menor ônus aos contribuintes.

De toda sorte a unificação dos tributos como PIS e Cofins, criando nova contribuição social, trará, por certo, aumento da carga tributária.

Toda essa sorte de mazelas leva o País para o abismo na medida em que não há respeito ao princípio da segurança jurídica.

Resultado disso é o crescimento maciço de ações visando minimizar o efeito das mudanças tributárias. Tal se dá, principalmente, quando se fala na cobrança de PIS e Cofins sobre receitas tributárias, sob o argumento de que essa cobrança não poderia ser feita por decreto, mas por lei. Ora, o que está em jogo é o princípio da reserva absoluta de lei formal de modo que um decreto, norma de caráter inferior, não poderia gerar tal obrigação tributária.

Não se deve esquecer que o respeito ao princípio da legalidade tributária exige que todos os aspectos essenciais ao surgimento da obrigação tributária estejam devidamente previstos em lei (aspectos material, espacial, temporal, quantitativo), inclusive, a alíquota aplicável ao tributo.

III – A QUESTÃO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA NOVA

As contribuições previdenciárias novas devem submissão aos seguintes pressupostos:

a) Criação por lei complementar (instrumento formal);

b) Não terem fato gerador e base de cálculo idênticos ao dos impostos discriminados na Constituição;

c) Não serem cumulativos.

IV - AS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

É induvidosa a natureza tributária dessas contribuições.

Elas podem ser: contribuições de intervenção no domínio econômico; b) contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas; c) contribuições de seguridade social.

O artigo 195, incisos I, II e III, e seu parágrafo sexto, e ainda os artigos 165, § 5º e 194, inciso VII, fornecem as bases do regime jurídico dessa espécie de contribuições sociais.

Estabelece o artigo 165, parágrafo quinto, inciso III da CF:

Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:

I - o plano plurianual;

II - as diretrizes orçamentárias;

III - os orçamentos anuais.

.......

5º A lei orçamentária anual compreenderá:

I - o orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público;

II - o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto;

III - o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público.

Por sua vez, dita o artigo 195, incisos I e II, na redação da Emenda Constitucional nº 20:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b) a receita ou o faturamento;

c) o lucro;

II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201;

.........

O Supremo Tribunal Federal decidiu ser possível a cobrança da Cofins e da CSL da União, que atuaria como simples intermediária e repassaria os recursos correspondentes ao INSS.

Compete exclusivamente à União Federal instituir contribuições sociais. Mas, o parágrafo único do artigo 149 da CF permite que os Estados, Distrito Federal e Municípios instituam contribuição, a ser cobrada de seus servidores pelo custeio em benefício desses, de sistema de previdência e assistência social, na forma de parafiscalidade.

V – O PIS E A COFINS

O PIS e a Cofins são tributos incidentes sobre o faturamento ou sobre a folha de pagamento das entidades sendo que ambas as contribuições apresentam hipóteses de incidência distintas para as pessoas jurídicas de direito privado e uma para entidades de direito público.

Quanto ao princípio da anterioridade, o mesmo se aplica às contribuições parafiscais, como é o caso, a exceção das sociais previstas no artigo 195 a teor do parágrafo sexto do mesmo. Aí se prevê que a lei veiculadora desse tipo de contribuição parafiscal obedece ao princípio da não surpresa do contribuinte pela observância do prazo de 90 (noventa) dias, que são ininterruptos entre a vigência da lei e a sua eficácia.

Por sua vez, o PIS, criado pela Lei Complementar 7/70, com a promulgação da EC 8/77 somente poderia incidir sobre o lucro e suas incidências sobre o faturamento e folha de pagamento.

A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social foi instituída pela Lei Complementar 70 de 30/12/1991.

São contribuintes da COFINS as pessoas jurídicas de direito privado em geral, inclusive as pessoas a elas equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, exceto as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao Simples Nacional (Lei Complementar 123/2006).

São contribuintes do PIS as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, inclusive empresas prestadoras de serviços, empresas públicas e sociedades de economia mista e suas subsidiárias, excluídas as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao Simples Nacional (Lei Complementar 123/2006).

O conceito de faturamento decorreu do artigo 219 do Código Comercial e dos artigos 1º, 2º e 20 da Lei nº 5.474(Lei de duplicatas), que foi alterada pelo DL 436, de 27 de janeiro de 1969.

Faturamento é o ato de faturar e, o total das receitas de venda e/ou serviços, ao passo que o lucro é a diferença entre receitas (inclusive faturamento) e despesas e encargos (Lei de Sociedades Anônimas, artigos 187 e 191).

A Lei 9.718/98, que modificou, dentre outros tributos, a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins, dispôs que a base de cálculo do tributo seria a receita bruta, assim compreendida como o faturamento.

Em 2014, foi promulgada a lei 12.973, que, além de outros efeitos, unificou o conceito de receita bruta – com expressa remissão da legislação, passando a ser as vendas de mercadorias, as prestações de serviços, as operações de cota alheia e as “receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas” nas três situações anteriores. Além de englobar “os tributos sobre ela incidentes”.

Em 2005, no julgamento dos recursos extraordinários 346.084 (DJ 01/09/2006 – Rel p/ acórdão Min. Marco Aurélio), 357.950, 358.273 e 390.840 (todos DJ 15.08.06 – Rel. Min. Marco Aurélio), houve amplo debate no Plenário do STF acerca do conceito constitucional de faturamento, para fins de verificação da constitucionalidade do artigo 3º, parágrafo 1º da Lei 9.718/1998, à luz do artigo 195, inciso I, da Constituição Federal de 1988, no período anterior à Emenda Constitucional 20/1998. Ficou definido que faturamento corresponde à receita das vendas de mercadorias, de serviços ou de mercadorias e serviço.

Na aquisição com deságio de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços, por empresas de fomento comercial (factoring), considera-se receita bruta o valor da diferença entre o valor de aquisição e o valor de face do título ou direito creditório adquirido. Instrução Normativa SRF nº 247/2002, art. 10, § 3º.

As diferenças entre o valor de face e o valor de venda de direitos ou títulos de crédito adquiridos por empresas de fomento comercial (factoring), integram a base de cálculo.

Excepcionalmente, e somente quando configuradas as hipóteses de arbitramento do lucro, estas empresas sujeitam-se ao regime cumulativo, devendo apurar a Contribuição para o PIS com a aplicação da alíquota de 0,65% e a Cofins com a alíquota de 3%. Lei nº 10.637/2002, art. 8º, inciso II e Lei nº 10.833/2003, art. 10, inciso II.

A Cofins está destinado ao recolhimento de fundos principalmente para a área da saúde pública e seguridade social do país, incluindo dispositivos como Previdência Social e Assistência Social, por exemplo.

O PIS e a Cofins vão para o mesmo caixa, o da Previdência, mas são dois tributos diferentes, com datas de recolhimentos diferentes e obrigações acessórias diferentes.

O PIS /PASEP tem três modalidades de contribuição, sendo elas:

Sobre o faturamento da empresa – de 0,65% ou 1,65%;
Sobre a importação – 2,1%;
Sobre a folha de pagamento – 1%

A Cofins tem duas modalidades de taxação, sendo elas:

Sobre o faturamento da empresa – de 3% ou 7,6%;
Sobre a importação – 9,75% + 1% adicional.

VI – OS REGIMES DE APLICAÇÃO

Há dois regimes de apuração para o PIS e também para a Cofins: cumulativo e não cumulativo.

Essa cumulatividade consiste em um método de apuração no qual o imposto é exigido por completo. Ou seja, toda vez que houver saídas tributadas, o cálculo deve ser feito em cima do total dessas saídas, sem direito a amortização dos tributos incididos nas operações anteriores.

Existem algumas modalidades para pagamento e recolhimento de ambos tributos, que determinam qual será a diferença do valor da alíquota conforme o enquadramento da empresa.

Além disso, as organizações que são obrigadas a apurar o PIS e Cofins no regime cumulativo, não possuem direito a qualquer tipo de crédito.

Há, por hoje, a incidência cumulativa.

Neste regime, não existe a apropriação de créditos em relação a custos, despesas e encargos.

Como regra, estão enquadradas neste regime as organizações que apuram o Imposto de Renda com base no Lucro Presumido ou Lucro Arbitrado.

Existem ainda normas específicas de tributação pelo PIS e COFINS - como PIS e COFINS devidos por Substituição Tributária, PIS e COFINS com alíquotas diferenciadas (combustíveis, bebidas e outros produtos) e PIS e COFINS - Regimes Monofásicos (como produtos Farmacêuticos, de Higiene e correlatos).

O certo é que há um grande número de normas envolvendo a matéria no que concerne à alíquotas e bases de cálculo com relação a matéria.

A partir de 26.07.2004, por força do artigo 2º da MP 202/2004, ficam reduzidas a zero as alíquotas do PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas de vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à industrialização na Zona Franca de Manaus (ZFM), por pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM.

Em 15 de outubro de 2019, a Receita Federal do Brasil (RFB) publicou a Instrução Normativa nº 1.911 que regulamenta a apuração, a cobrança, a fiscalização, a arrecadação e a administração da Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins, da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação.

A IN nº 1.911 consolidou as normas relativas ao PIS e a COFINS e revogou mais de 50 instruções normativas relativas a matéria.

Entre outros assuntos, a IN dispõe sobre os contribuintes, os responsáveis, as receitas isentas, com suspensão, a composição e a exclusão da base de cálculo, os regimes especiais, inclusive os de tributação diferenciada, a tributação das instituições financeiras e das demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central.

Referida IN tratou:

· Caso, na determinação das contribuições do período, a pessoa jurídica apurar e escriturar de forma segregada cada base de cálculo mensal, conforme o Código de Situação Tributária (CST), faz-se necessário que seja segregado o montante mensal do ICMS a recolher, para fins de se identificar a parcela do ICMS a se excluir em cada uma das bases de cálculo mensal do PIS e da COFINS.

· Para exclusão do valor proporcional do ICMS em cada uma das bases de cálculo das contribuições, a segregação do ICMS mensal a recolher será determinada com base na relação percentual existente entre a receita bruta referente a cada um dos tratamentos tributários (CST) das contribuições e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

· Para fins de proceder ao levantamento dos valores de ICMS a recolher, apurados e escriturados pela pessoa jurídica, devem-se preferencialmente considerar os valores escriturados por esta na escrituração fiscal digital do ICMS e do IPI (EFD-ICMS/IPI), transmitida mensalmente por cada um dos seus estabelecimentos, sujeitos à apuração do referido imposto.

· Caso de a pessoa jurídica estar dispensada da escrituração do ICMS, na EFD-ICMS/IPI, em um ou mais períodos abrangidos pela decisão judicial com trânsito em julgado, poderá ela alternativamente comprovar os valores do ICMS a recolher, mês a mês, com base nas guias de recolhimento do referido imposto, atestando o seu recolhimento, ou em outros meios de demonstração dos valores de ICMS a recolher, definidos pelas Unidades da Federação com jurisdição em cada um dos seus estabelecimentos.

O governo quer que todas as empresas passem a pagar o PIS/Cofins de maneira não cumulativa, com alíquota de 12%, mas também passem a ter direito a créditos tributários sobre as compra de todos os insumos.

Para se ter um exemplo com relação à complexidade da matéria, veja-se o factoring quanto aos tributos mencionados.

Segundo Marco Antônio Granado (PIS e Cofins no factoring) tem-se o que segue:

Exclusões/deduções

Para efeito de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores:

a) das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;

b) das vendas canceladas;

c) dos descontos incondicionais concedidos;

d) das reversões de provisões e das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;

e) dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;

f) dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;

g) das receitas não operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente;

h) das receitas excluídas do regime de incidência não cumulativa, constantes no artigo 8º da Lei nº 10.637/2002 e artigo 10 da Lei nº 10.833/2003.

Descontos de créditos

Em relação aos descontos concedidos na apuração do PIS e da Cofins, deve atentar-se, pois não é todo custo que podemos utilizar como desconto de créditos.

Hipóteses de descontos nos créditos do PIS e da Cofins

Regra geral, de acordo com o artigo 3º da Lei nº 10.637/2002 e artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 a empresa de factoring poderá descontar os seguintes créditos decorrentes e proporcionais de sua “área de produtiva”:

a) aquisições efetuadas no mês de bens e serviços utilizados como insumos diretos na prestação de serviços.

b) despesas e custos incorridos no mês, relativos:

b.1) a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

b.2) a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, utilizados nas atividades da empresa (é vedado o crédito relativo a aluguel de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica);

b.3) a contraprestação de operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurídica, exceto quando esta for optante pelo Simples (é vedado o crédito relativo à contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica);

b.4) aos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos a partir de 01/05/2004, ou fabricados, a partir de 01/12/2005, para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços; Lei nº 10.865/2004, art. 31 e Lei nº 11.196/2005, art. 43

b.5) aos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, adquiridas ou realizadas a partir de maio de 2004, utilizados nas atividades da empresa.

O termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou consumidos diretamente na prestação do serviço (em sua área de produção dos serviços) que constitua a atividade-fim da empresa. Solução de Consulta nº 135/2012 (8ª Região Fiscal)

O deságio do desconto de títulos de crédito, realizado por empresa de fomento comercial (factoring) não é considerado insumo à prestação de serviço e não pode ser descontado como crédito na sistemática não cumulativa.

Tem em síntese para as contribuições sociais do PIS e da Cofins:

Como se vê há um desafio por vir para as empresas, de forma que veremos, com o devido tempo, se esse verdadeiro universo de normas tributárias será objeto de uma síntese, naquilo que já é chamado de um novo IVA federal.