É comum o Ministério Público, em sede de ação penal, denunciar os proprietários de empresas pela prática do crime de sonegação fiscal previsto no art. 1º da Lei n. 8.137/1990, apontando a teoria do domínio fato na peça acusatória como forma de demonstrar a autoria delitiva.
Muitas dessas pessoas denunciadas, por vezes, serviram tão somente como “testa de ferro” ou “laranja” para que pessoas jurídicas pudessem ser constituídas por um terceiro.
O art. 137, I, da Lei n. 5.172/1966, dispõe que a responsabilidade é pessoal do agente “quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito”.
O art. 29 do Código Penal prevê que “quem, de qualquer modo, concorre para o crime incide nas penas a este cominadas, na medida de sua culpabilidade”.
A Lei n. 8.137/1990 tem regra semelhante: “Art. 11. Quem, de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica, concorre para os crimes definidos nesta lei, incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua culpabilidade”.
Conclui-se, assim, que o sujeito ativo do crime previsto no art. 1º da Lei n. 8.137/1990 é o sujeito passivo da obrigação tributária, ou seja, o contribuinte1, nos termos do art. 121 do Código Tributário Nacional2.
Assim, é autor do crime de sonegação fiscal “aquele que detém o domínio da conduta, ou seja, o domínio final da ação, aquele que decide se o fato delituoso vai acontecer ou não”, podendo ser “aquele que efetivamente exerce o comando administrativo da empresa, podendo ser o administrador, o sócio-gerente, diretor, administrador por procuração de sócio ou mesmo um administrador de fato que se valha de interposta pessoa, esta figurando apenas formalmente como administrador” (TRF4. Apelação criminal n. 0000352-04.2004.4.04.7005. Relator: Des. Victor Luiz dos Santos Laus).
De outro lado, grande parte da doutrina aceita o uso da teoria do domínio do fato para a aferição da autoria em alguns delitos. Tal teoria define que:
Autor é quem domina o fato, quem dele é 'senhor', que toma a execução 'nas suas próprias mãos' de tal modo que dele dependa decisivamente o 'se' e o 'como' da realização típica; nesta precisa acepção se podendo afirmar que o autor é a figura central do acontecimento. [...]. O agente pode dominar o fato desde logo na medida em que é ele próprio que procede à realização típica, quem leva a cabo seu comportamento com seu próprio corpo (autoria imediata), mas pode, também, dominar o fato e a realização típica mesmo sem dela participar, quando domina o executante através de coação, de erro ou de um aparelho organizado de poder (quando possui o domínio da vontade do executante que caracteriza a autoria mediata), como pode também dominar o fato através de uma divisão de tarefas (domínio funcional do fato) (Dias, Jorge de Figueiredo. Direito penal. Parte Geral. Tomo I. 1. ed. brasileira; 2.ed. portuguesa. São Paulo: Coimbra Editora e Revista dos Tribunais, 2007, p. 767-768).
A mencionada teoria, segundo Luiz Greco e Alaor Leite, torna mais rígida a caracterização de um determinado agente como autor, em comparação com o art. 29 do Código Penal:
Como se disse repetidamente, a teoria do domínio do fato parte da ideia de que autor é a figura central do acontecimento típico. Os tipos penais são o ponto de partida dessa teoria. Ela é, portanto, uma manifestação de um chamado conceito restritivo de autor: apenas o autor realiza diretamente o tipo, a conduta do partícipe só se torna punível em razão de um outro dispositivo legal, que opera como causa de extensão de punibilidade.
A leitura mais natural do art. 29, caput, do CP, que diz responder pelo crime todo aquele que para ele concorre, é no sentido de um conceito extensivo de autor. Ou seja: é o art. 29, caput, do CP, tal como ele é tradicionalmente entendido, que não deixa ninguém escapar.
[...]
Ocupar uma posição de destaque ou mesmo de comando em um grupo em que uma pessoa plenamente responsável pratica uma dessas condutas não faz de ninguém, por si só, autor destas condutas. Aliás, tal não é caso nem mesmo com base na leitura tradicional do art. 29, caput, do CP: ter uma posição de comando não significa, necessariamente, concorrer, causar o fato. Confirmando o que dissemos, que a teoria do domínio do fato é, no geral, não mais extensiva e sim mais restritiva que o conceito extensivo de autor em que se baseia o art. 29, caput, do CP, aqui só será possível falar em autoria se o chefe de um grupo emite uma ordem dentro de uma estrutura que atenda aos requisitos do domínio da organização [...] (O que é e o que não é a teoria do domínio do fato sobre a distinção entre o autor e partícipe no direito penal, Revista dos Tribunais, vol. 933, p. 61 e ss., julho/2013).
De qualquer forma, a teoria do domínio do fato, por si só, “não permite, isoladamente, que se faça uma acusação pela prática de qualquer crime, eis que a imputação deve ser acompanhada da devida descrição, no plano fático, do nexo de causalidade entre a conduta e o resultado delituoso”.3
Sobre essa questão, veja-se a lição de Rogério Sanches Cunha:
Imputar a alguém a prática de um crime em razão de seu domínio final sobre o fato pressupõe, evidentemente, a demonstração de que a pessoa a quem a acusação é feita foi responsável pelo curso da prática delituosa. Em casos como os de crimes tributários, cometidos no âmbito de sociedades comerciais, as imputações não podem se basear na simples posição ocupada por administradores. É sempre necessário estabelecer a ligação entre a conduta do agente na gestão da empresa e o resultado criminoso (681: Teoria do domínio do fato não autoriza a imputação de sonegação fiscal pela simples posição do indivíduo na empresa. Disponível em <https://meusitejuridico.editorajuspodivm.com.br/2020/12/03/681-teoria-dominio-fato-nao-autoriza-imputacao-de-sonegacao-fiscal-pela-simples-posicao-individuo-na-empresa/>. Acesso em 13/2/2026).
Com efeito, “sob a ótica do princípio da culpabilidade, do qual deriva a vedação da responsabilidade objetiva no âmbito criminal, é indispensável demonstrar que o indivíduo teria agido com consciência e vontade” (dolo), já que o nosso ordenamento jurídico não permite a punição de crimes tributários a título culposo (Lima, Renato Brasileiro de. Legislação criminal especial comentada – volume único. 6. ed. rev., atual. e ampl. – Salvador: Juspodivm, 2018, p. 76).
Assim, “de modo a se afastar a responsabilidade objetiva, é mister demonstrar que o agente efetivamente detinha poderes de gerência, que administrava a empresa, enfim, que tinha domínio sobre o fato delituoso”, afinal, “inexiste a possibilidade de responsabilização penal do ente fictício em matéria de crimes contra a ordem tributária”, já que a pessoa jurídica é desprovida de vontade real (Lima, Renato Brasileiro de. Legislação criminal especial comentada – volume único. 6. ed. rev., atual. e ampl. – Salvador: Juspodivm, 2018, p. 152-155).
Seguindo essa linha, não há dúvida de que o fato de a empresa estar registrada em nome de terceiro/acusado não comprova, de forma automática, que essa pessoa é a autora do crime de sonegação fiscal.
A autoria do delito tributário não é demonstrada apenas pelo registro da empresa, ou seja, não basta saber no nome de quem a pessoa jurídica foi constituída, sob pena de autorizar a vedada responsabilização criminal objetiva.
Em um julgamento envolvendo a sonegação de imposto de renda, o TRF4 manteve a absolvição de um acusado que havia aberto uma conta bancária em seu nome a pedido de terceiro para que este pudesse movimentar os valores, em razão da amizade, sem que fosse titular do dinheiro que foi movimentado na conta corrente.
No caso citado, o Juiz Federal Gilson Luiz Inácio entendeu que o acusado/apelado “não passava de um mero "laranja" de grande esquema voltado para transferência de valores para o exterior”, sendo “mero titular da conta corrente, mas não dos valores nela depositados”, deixando a aplicar a teoria do domínio do fato (TRF4. Apelação criminal n. 2004.70.02.002164-8).
A circunstância de alguém figurar como proprietário, gestor, diretor ou sócio-administrador de uma empresa não implica presunção absoluta de que houve participação daquela pessoa no delito, se não houver, no plano fático-probatório, alguma circunstância que o vincule à prática delitiva.
Ainda que a pessoa acusada tenha sido usava como “laranja” ou “testa de ferro”, ela não pode ser considerada como autora do delito de sonegação fiscal apenas porque a empresa está registrada em seu nome (Apelação criminal n. 1001813-03.2015.8.26.0428/TJSP. Relator: Des. Luís Geraldo Lanfredi; Apelação criminal n. 5022773-40.2022.8.24.0033/TJSC, julgada em 30/9/2025. Relator: Des. Sérgio Rizelo).
Em outro caso, julgado pelo Tribunal Catarinense, ficou decidido o seguinte:
embora os sócios administradores respondam pelas obrigações tributárias da pessoa jurídica nos termos do contrato social, a responsabilidade penal depende da demonstração do vínculo entre a conduta individualizada do agente e o resultado lesivo, bem como da comprovação do dolo, consistente no fim deliberado de fraudar a fiscalização tributária. Tais elementos devem ser inferidos a partir de prova válida produzida sob contraditório, vedada a aplicação de presunções típicas do domínio do direito tributário. [...]. Por fim, a estrutura analítica do crime atribui a quem acusa o ônus de provar não só a existência material do crime, no caso provada por meio do ilícito tributário, mas também a conduta dolosa associada ao nexo de causalidade por meio de prova válida, produzida em contraditório, com força suficiente à atribuição da função de verdade à hipótese acusatória [HAc], excluída a aplicação de presunções ou de inversões do ônus da prova, estranhas ao processo penal (TJSC. Apelação criminal n. 5029068-93.2022.8.24.0033, julgada em 3/2/2026. Relator: Des. Alexandre Morais da Rosa).
Sobre essa questão, veja-se o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, que afastou a aplicação da teoria do domínio do fato e absolveu uma acusada do crime de sonegação fiscal por não haver liame entre a sua conduta e o resultado lesivo.
Colhe-se do corpo do acórdão:
o conceito de “domínio do fato” ou “domínio final do fato” não se satisfaz com a simples referência à posição do indivíduo como administrador ou gestor (de fato ou previsto no contrato social da empresa). Vale dizer, é insuficiente considerar tal circunstância, isoladamente, para que se possa atribuir a responsabilidade penal pela prática de crime tributário. [...] a referida teoria opera em um plano de abstração e funciona como uma ratio, a qual é insuficiente, por si mesma e se conceitualmente considerada, para aferir a existência do nexo de causalidade entre o crime e o agente. É insuficiente e equivocado afirmar que um indivíduo é autor porque detém o domínio do fato se, no plano intermediário ligado aos fatos, não há nenhuma circunstância que estabeleça o nexo entre sua conduta e o resultado lesivo (comprovação da existência de um plano delituoso comum ou a contribuição relevante para a ocorrência do fato criminoso).
Não há, portanto, como considerar, com base na teoria do domínio do fato, que a posição de gestor, diretor ou sócio administrador de uma empresa implica a presunção de que houve a participação no delito, se não houver, no plano fático-probatório, alguma circunstância que o vincule à prática delitiva.
[...]
Por isso, é possível constatar que a teoria do domínio do fato, seja sob a concepção de Welzel, seja sob a de Roxin, não permite, isoladamente, que se faça uma acusação pela prática de crime tributário– aliás, de qualquer crime –, eis que a imputação deve ser acompanhada da devida descrição, no plano fático, do nexo de causalidade entre a conduta e o resultado delituoso.
[...]
Em decorrência disso, também não é correto, no âmbito da imputação da responsabilidade penal, partir da premissa ligada à forma societária, ao número de sócios ou ao porte apresentado pela empresa para se presumir a autoria, sobretudo porque nem sempre as decisões tomadas por gestor de uma sociedade empresária ou pelo empresário individual, - seja ela qual for e de que forma esteja constituída - implicam o absoluto conhecimento e aquiescência com os trâmites burocráticos subjacentes, os quais, não raro, são delegados a terceiros (STJ. REsp 1854893, julgado em 8/9/2020. Relator: Min. Rogério Schietti Cruz).
Outros julgados da Corte da Cidadania seguem a mesma linha (AgRg no REsp 1874619, julgado em 24/11/2020. Relator: Min. Rogério Schietti Cruz; AgRg no AgRg no AREsp 2907414, julgado em 5/8/2025. Relator: Min. Ribeiro Dantas; HC n. 1.012.226, julgado em 2/9/2025. Relator: Min. Antônio Saldanha Palheiro).
Em delitos contra as relações de consumo também não é possível atribuir a autoria a alguém com base apenas na teoria do domínio do fato (STJ. RHC n. 113.447, julgado em 24/9/2019. Relator: Min. Sebastião Reis Júnior).
No que tange à aplicabilidade da teoria do domínio do fato para indicar a autoria delitiva, o Supremo Tribunal Federal tem o mesmo entendimento, ou seja, de que a responsabilidade criminal não pode ser presumida, sendo necessário demonstrar o nexo entre a conduta do acusado e o resultado ilícito (AP n. 987 e HC n. 88.600).
Em reforço:
a teoria do domínio do fato não preceitua que a mera posição de um agente na escala hierárquica sirva para demonstrar ou mesmo reforçar o dolo da conduta. Do mesmo modo também não permite a condenação de um agente com base em conjecturas, tangenciando à utilização do Direito Penal Objetivo, como equivocadamente se fez no caso concreto.
Com efeito “imputar a alguém uma conduta penal tão somente pelo fato de ocupar determinado cargo significa, na prática, adotar a responsabilização objetiva na esfera penal.” (AP 898, Relator(a): Min. TEORI ZAVASCKI, Segunda Turma, julgado em 12/04/2016, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe097 DIVULG 12-05-2016 PUBLIC 13-05-2016)
É por esta razão que “cabe repelir a alegação, de todo inadmissível, de que a teoria do domínio do fato poderia ensejar o reconhecimento da responsabilidade penal objetiva dos réus“ (trecho do voto do Min. Celso de Melo, AP 470, Relator(a): Min. JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, julgado em 17/12/2012, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-074 DIVULG 19-04-2013 PUBLIC 22-04-2013 RTJ VOL-00225-01 PP-00011) (STF. AP n. 975, julgada em 3/10/2017. Relator: Min. Edson Fachin).
Logo, se a dita teoria não dispensa a prova da culpa ou dolo, não se admite a sua invocação “com vistas a solucionar problemas de debilidade probatória ou a fim de arrefecer os rigores para a caracterização do dolo delitivo, pois tais propósitos estão dissociados da finalidade precípua do instituto” (STF. AP n. 975, julgada em 3/10/2017. Relator: Min. Edson Fachin).
Inadvertidamente, pessoas “emprestam o nome” para terceiros constituírem empresas, figurando como proprietários, mas tal conduta não lhes acarreta a imputação certa de todos os crimes eventualmente praticados através da pessoa jurídica.
A acusação precisa comprovar que a pessoa acusada tinha poderes de gerência sobre a atividade da empresa e que praticava ações nesse sentido, especialmente ações direcionadas ao cometimento do crime de sonegação.
Enfim, deve o Ministério Público comprovar, de forma inequívoca, que a pessoa acusada tem o “domínio da ação”, o “domínio da vontade” e o “domínio funcional do fato”4, sob pena de não cumprir o disposto no art. 156, caput, do Código de Processo Penal.
A punição a título de dolo eventual também não é possível, afinal, aqui o sujeito não busca diretamente lesar o Fisco, mas assume o risco de que sua conduta possa resultar em prejuízo tributário (o agente não pratica uma ação dirigida ao resultado, embora a ocorrência ou não desse resultado lhe seja indiferente).
Concluindo, a teoria do domínio do fato não pode ser encarada como “um remédio para todos os males”, cabendo à acusação comprovar o nexo causal entre eventual conduta delituosa da pessoa acusada e a sonegação do imposto.
Autor: Fabiano Leniesky, OAB/SC 54888. Formado na Unoesc. Advogado Criminalista. Pós-graduado em Direito Penal e Processual Penal. Pós-graduado em Advocacia Criminal. Pós-graduado em Ciências Criminais. Pós-graduado em Direito Probatório do Processo Penal. Pós-graduado em Crimes de Lavagem de Dinheiro. Pós-graduado em Tribunal do Júri.
Nucci, Guilherme de Souza. Leis penais e processuais penais comentadas, volume 1. – 14. edição. – Rio de Janeiro: Forense, 2021, p. 696.︎
Código tributário nacional: Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;︎
Cunha, Rogério Sanches. 681: Teoria do domínio do fato não autoriza a imputação de sonegação fiscal pela simples posição do indivíduo na empresa. Disponível em <https://meusitejuridico.editorajuspodivm.com.br/2020/12/03/681-teoria-dominio-fato-nao-autoriza-imputacao-de-sonegacao-fiscal-pela-simples-posicao-individuo-na-empresa/>. Acesso em 13/2/2026.︎
-
Domínio da ação: se dá quando o agente realiza o fato típico pelas próprias mãos, portanto como autor e não instigador ou cúmplice (mero partícipe); Domínio da vontade: se dá quando o autor imediato realiza o tipo atuando em erro ou sob coação, tendo sua vontade dominada pelo autor mediato, que, assim, deixa de ser mero partícipe instigador ou cúmplice, não se podendo olvidar aqui a formulação relativa ao domínio da vontade no âmbito de estruturas organizadas de poder; Domínio funcional do fato: fundamenta a coautoria e está baseada na divisão de tarefas entre os autores (Tórtima. Fernanda. Participação no crime - teoria do domínio do fato diferencia autor e partícipe. Disponível em <https://www.conjur.com.br/2012-out-24/fernanda-tortima-teoria-dominio-fato-diferencia-autor-participe/>. Acesso em 13/2/2026).︎
