Este princípio constitucional prescreve que é vedado à utilização do tributo com efeito de confisco, ou seja, impedindo assim o Estado que, com o pretexto de cobrar tributo, se aposse indevidamente de bens (aqui leia-se também dinheiro) do contribuinte.

SUMÁRIO

INTRODUÇÃO

I – O PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DO CONFISCO

II – A DONTRINA SOBRE O PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO

III - A JURISPRUDÊNCIA DOS TRIBUNAIS

IIV - A JURISPRUDÊNCIA DO STF SOBRE NÃO COFINSCO

V – CONCLUSÃO

NOTAS E REFERÊNCIAS

BIBLIOGRAFIA

INTRODUÇÃO

Com o objetivo de facilitar o dia a dia dos operadores do direito, que estão inseridos no ramo tributário, continuamos a comentar os princípios constitucionais tributários vigentes no Brasil. Neste tópico vamos focar o princípio da vedação do confisco, também previsto na Carta Magana de 1988.

I – O PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DO CONFISCO

Este princípio constitucional prescreve que é vedado à utilização do tributo com efeito de confisco, ou seja, impedindo assim o Estado que, com o pretexto de cobrar tributo, se aposse indevidamente de bens (aqui leia-se também dinheiro) do contribuinte. Aqui se vale do princípio da razoabilidade (1).

O que se vê nas questões envolvendo o PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO é o duelo “Estado x Contribuinte”, onde as armas empregadas são desproporcionais, segundo os grandes doutrinadores, que asseveram:


Existem três questões fundamentais que são:


a) Nossa Constituição é pródiga em direitos sociais, de modo que (e com toda razão o articulista coloca tal questão) é impossível pensarmos em uma carga tributária baixa se quisermos realmente implementar esses direitos sociais de forma adequada. Do contrário, continuaremos tratando o texto Constitucional como uma mera utopia. Um exemplo: queremos que o investimento em educação chegue a 10% do PIB, sim, isso todos querem, pois a única resistência é dos políticos que não querem gastar com educação porque preferem gastar com outras coisas que dão mais votos. Queremos também que a saúde melhore (muito), precisamos de mais verba para a saúde. Mas, então, com um gasto de 10% do PIB em educação (cerca de 400 milhões de reais), e, digamos, mais 400 milhões com gastos em saúde, como poderíamos pensar em uma carga tributária baixa? Enfim, pedir por uma carga tributária baixa é pura ideologia disseminada pelas classes mais privilegiadas, que deveriam contribuir com mais, mas preferem manter o sistema do jeito que está, com um modelo tributário regressivo, injusto, e que só contribui para o aumento da desigualdade.


b) A segunda questão se refere justamente a este aspecto, o nosso modelo de tributação, que está longe (muito longe) de algo que se possa chamar de justiça tributária.

Como se sabe, todo sistema tributário baseia-se em três fontes básicas de tributação, a renda, o patrimônio e o consumo. Ora, todos sabem que a tributação sobre o consumo, invariavelmente, acaba tirando mais dos que tem menos, pois esta forma de tributação tende a ser regressiva. Vale dizer, quando se quer um sistema progressivo, ou seja, tributar mais os que mais têm, deve-se priorizar a tributação sobre a renda e o patrimônio. E então? Como é o nosso sistema nesse sentido? Bastam dar uma olhada nos números, eles são claros, vejam, menos de 10% da arrecadação tributária vem da tributação da renda e do patrimônio de pessoas físicas. Isso é uma aberração em um país tão desigual como o nosso.


c) A terceira questão é a complexidade do nosso sistema, que gera tanta dificuldade de cumprimento das obrigações tributárias acessórias. Isso, evidentemente, causa às empresas um prejuízo imenso, incalculável, que compromete gravemente sua eficiência. E isso é puro resultado da nossa preferência pelos tributos indiretos (sobre o consumo), pois eles são mais complexos, menos equitativos, e se concentram, basicamente, nas pessoas jurídicas, que, diga-se, nem são os reais contribuintes, pois são os responsáveis por pagar os impostos que, na verdade, serão, todos eles repassados aos preços dos produtos e serviços. Vale dizer, são obrigações absurdas, decorrentes de um sistema absurdo.


Enfim, ao excelente artigo, poderíamos acrescentar um aspecto também relevante do nosso contexto histórico-social: em nosso país as desigualdades sociais são extremas, isso é notório. Mas, enquanto 2/3 da população vive com renda familiar de menos de 1 salário mínimo per capita, uma pequena minoria que recebe mais de 20 salários mínimos faz campanha contra o I.R (o menos injusto).

II – A DONTRINA SOBRE O PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO

Confisco no entender de LEANDRO PAULSEN (2) “é a tomada compulsória da propriedade privada pelo Estado, sem indenização..... refere-se à forma velada, indireta, de confisco, que pode ocorrer por tributação excessiva. Não importa a finalidade, mas o efeito da tributação no plano dos fatos. Não é admissível que a alíquota de um imposto seja elevada a ponto de se tornar insuportável, ensejando atentado ao próprio direito de propriedade. Realmente, se tornar inviável a manutenção da propriedade, o tributo será confiscatório”.

Sobre a progressividade e vedação do confisco, ROQUE ANTÔNIO CARRAZZA (2), asseverou:

“...o princípio da não-confiscatoriedade ajuda a dimensionar o alcance do princípio da progressividade, já que exige equilíbrio, moderação e medida na quantificação dos impostos, tudo tendo em vista um Direito Tributário justo”.

Neste ponto, válida é a citação de Paulo de Barros Carvalho, in Sobre os Princípios Constitucionais Tributários, Revista de Direito Tributário, nº 55, jan-mar/1991, pg. 153, afirmou que:

Queremos insistir na tese de que onde há princípios existem valores de magnitude para o sistema e tais valores vêm sempre acompanhados de elevado grau de indeterminação..... Já dissemos, algures, que a doutrina do confisco não fora elaborada, permanecendo em solo estéril as construções que tomes esta figura em linha de consideração”.

Vale ressaltar que o CONFISCO esbarra no direito de propriedade, que é uma das garantias constitucionais. A obediência ao PRINCÍPÍO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO reforça a segurança jurídica, essência do estado democrático de direito.

O Ministro Celso de Mello, no julgamento da ADI 1.075-MC (5), afirmou que a proibição do confisco em matéria tributária pode ser entendida como “a interdição, pela Carta Política, de qualquer pretensão governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade, à injusta apropriação estatal, no todo ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes, comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do direito a uma existência digna, ou a prática de atividade profissional lícita ou, ainda, a regular satisfação de suas necessidades vitais básicas.”

É bem de se ver que, por meio da cobrança de tributos, o Estado não deve apropriar-se da propriedade privada, nem impedir a atividade econômica.

III - A JURISPRUDÊNCIA DOS TRIBUNAIS

Aqui cabe inserir algumas EMENTAS de julgados sobre o referido princípio, verbis (6):

MULTA INCONSTITUCIONALIDADE QUANDO SUPERIOR A 100 por cento DO VALOR DO TRIBUTO PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO. PROCESSUAL CIVIL - AGRAVO INTERNO EM APELAÇÃO CÍVEL - TRIBUTÁRIO - EMBARGOS À EXECUÇÃO - DESAPENSAMENTO DOS AUTOS PRINCIPAIS - POSSIBILIDADE - INSTRUÇÃO DO FEITO COM AS CÓPIAS INDISPENSÁVEIS À SOLUÇÃO DA CONTROVÉRSIA - NECESSIDADE - INCUMBÊNCIA DA PARTE - CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA. SUBSTITUIÇÃO - MULTA - INCIDÊNCIA NA RAZÃO DE 50% - ÍNDICES SUPERIORES - INCONSTITUCIONALIDADE.

TRF da 2ª Região AGRAVO INTERNO EM APELACAO CIVEL Nº 97.02.36298-9

1-Quanto à nulidade da sentença por vícios no processo de execução, em função de a inicial apontar como título executivo a CDA nº 17/87, mas vir instruída com a CDA nº 18/87, vale destacar que, a despeito de a agravante ter juntado a documentação pertinente (fls. 117/118) em sede de apelação, é irrelevante tal medida, tendo em vista que o fato de substituir a certidão de dívida ativa por outra não acarreta maiores consequências, uma vez que a CDA integra a petição inicial.

2- A jurisprudência da Suprema Corte com base "na vedação ao confisco, reconhece como inconstitucionais multas fixadas em índices de 100% ou mais. Nesse sentido, cito as seguintes decisões: ADI 551/RJ, Rel. Min. Ilmar Galvão; ADI 1075-MC/DF, Rel. Min. Celso de Mello; RE 91.707/MG, Rel. Min. Moreira Alves; RE 81.550/MG, Rel. Min. Xavier de Albuquerque" (RE 556545 / MG, rel. Min. Ricardo Lewandowski, DJe 19/12/2008).

3- O Supremo Tribunal Federal tem manifestações no sentido de admitir que o Poder Judiciário diminua multas, por entender excessivas e desproporcionais (RE 591969 / MG, rel. Min. Joaquim Barbosa, DJe- 05/03/2009; RE 596008 / SC, rel. min. Eros Grau, DJe- 04/02/2009). Redução da multa para 50% (cinquenta por cento)

4- Agravo conhecido e parcialmente provido.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados os presentes autos em que são partes as acima indicadas, decide a Terceira Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2a. Região, por unanimidade, dar parcial provimento ao recurso, na forma do Relatório e do Voto, que ficam fazendo parte do presente julgado.

JOSÉ ANTONIO LISBÔA NEIVA.

TJ-PR - 812403801 PR 812403-8/01 (Acórdão) (TJ-PR)

Data de publicação: 01/10/2012

Ementa: TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL - ISS SOBRE OPERAÇÕES DE LEASING MERCANTIL - MULTA POR SONEGAÇÃO E POR INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA - LEIS Nº 88/94 E Nº 131/06 DO MUNICÍPIO DE APUCARANA - MANIFESTAÇÃO DO ÓRGÃO FRACIONÁRIO PELA INCONSTITUCIONALIDADE DAS NORMAS - PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO - MULTAS NOS PERCENTUAIS DE 300% E 500% SOBRE O VALOR DO TRIBUTO - OBSERVÂNCIA AOSPRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE - REDUÇÃO - INTERPRETAÇÃO CONFORME A CONSTITUIÇÃO - INCIDENTE JULGADO PARCIALMENTE PROCEDENTE.[. . .] "Órgão Especial deste Tribunal de Justiça tem entendido, em casos como o presente, que o parâmetro para se aferir a ocorrência, ou não, de confisco é o valor da obrigação principal, isto é, inexistirá confisco se a multa, diante das circunstâncias fáticas do caso concreto, não ultrapassar"o limite de 100% do principal".

TJ-SC - Reexame Necessário em Mandado de Segurança MS 219359 SC 2011.021935-9 (TJ-SC)

Data de publicação: 01/06/2011

Ementa: REEXAME NECESSÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. COBRANÇA DE ESTADA DE VEÍCULO APREENDIDO PELO ÓRGÃO DE TRÂNSITO. LIMITAÇÃO A TRINTA DIAS (ART. 262 DO CÓDIGO DE TRÂNSITO BRASILEIRO ) SOB PENA DE VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO (ART. 150 , IV , CONSTITUIÇÃO FEDERAL ) ORDEM CONCEDIDA. SENTENÇA CONFIRMADA. O entendimento assente no Superior Tribunal de Justiça e na Corte Catarinense é no sentido de que a cobrança pela estada de veículo apreendido pelo Departamento Estadual de Trânsito competente não pode ultrapassar o limite de 30 (trinta) dias, sob pena de violação doprincípio constitucional do não-confisco.

TJ-PR - Incidente Decl Inconstitucionalidade 402191203 PR 0402191-2/03 (TJ-PR)

Data de publicação: 18/03/2011

Ementa: INCIDENTE DE DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE - ART. 55 , PARÁGRAFO PRIMEIRO , INCISOS I E II , DA LEI ESTADUAL Nº 11.580 /96 - PREVISÃO DE MULTA DE 10% E 20% SOBRE O VALOR DO TRIBUTO, DECORRENTE DE DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA - ICMS -PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO APLICÁVEL À OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA PRINCIPAL E ACESSÓRIA, CONFORME PRECEDENTE DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL - AUSÊNCIA NO CASO SUB JUDICE DE VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOSCONSTITUCIONAIS DO NÃO CONFISCO OU DA RAZOABILIDADE - INCIDENTE JULGADO IMPROCEDENTE. Multa no percentual de até 20% (vinte por cento) sobre o crédito tributário não recolhido regularmente não atenta contra os princípios constitucionais do não-confisco e da razoabilidade.

IV - A JURISPRUDÊNCIA DO STF SOBRE NÃO COFINSCO

Colecionamos diretamente do site do STF, algumas ementas sobre o PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DO NÃO CONFISCO, verbis (7):

“(...) a norma inscrita no art. 150, IV, da Constituição encerra uma cláusula aberta, veiculadora de conceito jurídico indeterminado, reclamando, em consequência, que os Tribunais, na ausência de ‘uma diretriz objetiva e genérica, aplicável a todas as circunstâncias’ (ANTÔNIO ROBERTO SAMPAIO DÓRIA, Direito Constitucional Tributário e Due Process of Law, p. 196, item n. 62, 2 ed., 1986, Forense) -- e tendo em consideração as limitações que derivam do princípio da proporcionalidade --, procedam à avaliação dos excessos eventualmente praticados pelo Estado. (...) não há uma definição constitucional de confisco em matéria tributária. Trata-se, na realidade, de um conceito aberto, a ser utilizado pelo juiz, com apoio em seu prudente critério, quando chamado a resolver os conflitos entre o poder público e os contribuintes.” (ARE 712.285-AgR, voto do rel. min. Celso de Mello, julgamento em 23-4-2013, Segunda Turma, DJE de 28-6-2013.)

“O Plenário do STF, após reconhecer a repercussão geral da matéria, ao julgar o RE 582.461, da relatoria do ministro Gilmar Mendes, decidiu pela legitimidade da utilização da taxa Selic como índice de atualização de débitos tributários, bem como pelo caráter não confiscatório da multa moratória.” (AI 798.089-AgR, Rel. Min. Ayres Britto, julgamento em 13-3-2012, Segunda Turma, DJE de 28-3-2012.) VideRE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgamento em 18-5-2011, Plenário, DJE de 18-8-2011, com repercussão geral.

“A aplicação da multa moratória tem o objetivo de sancionar o contribuinte que não cumpre suas obrigações tributárias, prestigiando a conduta daqueles que pagam em dia seus tributos aos cofres públicos. Assim, para que a multa moratória cumpra sua função de desencorajar a elisão fiscal, de um lado não pode ser pífia, mas, de outro, não pode ter um importe que lhe confira característica confiscatória, inviabilizando inclusive o recolhimento de futuros tributos.” (RE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgamento em 18-5-2011, Plenário, DJE de 18-8-2011, com repercussão geral.)

“Conforme orientação fixada pelo STF, o princípio da vedação ao efeito de confisco aplica-se às multas. Esta Corte já teve a oportunidade de considerar multas de 20% a 30% do valor do débito como adequadas à luz do princípio da vedação do confisco. Caso em que o Tribunal de origem reduziu a multa de 60% para 30%. A mera alusão à mora, pontual e isoladamente considerada, é insuficiente para estabelecer a relação de calibração e ponderação necessárias entre a gravidade da conduta e o peso da punição. É ônus da parte interessada apontar peculiaridades e idiossincrasias do quadro que permitiriam sustentar a proporcionalidade da pena almejada.” (RE 523.471-AgR, Rel. Min. Joaquim Barbosa, julgamento em 6-4-2010, Segunda Turma, DJE de 23-4-2010.) No mesmo sentidoARE 637.717-AgR, Rel. Min. Luiz Fux, julgamento em 13-3-2012, Primeira Turma, DJE de 30-3-2012; AI 851.465, Rel. Min. Dias Toffoli, decisão monocrática, julgamento em 9-3-2012, DJE de 19-3-2012; RE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgamento em 18-5-2011, Plenário, DJE de 18-8-2011, com repercussão geral; AI 755.741-AgR, Rel. Min. Cezar Peluso, julgamento em 29-9-2009, Segunda Turma, DJE de 29-10-2009; RE 239.964, Rel. Min. Ellen Gracie, julgamento em 15-4-2003, Primeira Turma, DJ de 9-5-2003.

“(...) O STF, em casos análogos, decidiu que a instituição de alíquotas progressivas para a contribuição previdenciária dos servidores públicos ofende o princípio da vedação de utilização de qualquer tributo com efeito confiscatório, nos termos do art. 150, IV, da Constituição da República.” (AI 701.192-AgR, voto da Min. Cármen Lúcia, julgamento em 19-5-2009, Primeira Turma, DJE de 26-6-2009.) No mesmo sentido:AI 676.442-AgR, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, julgamento em 19-10-2010, Primeira Turma, DJE de 16-11-2010.

"Tributação e ofensa ao princípio da proporcionalidade. O Poder Público, especialmente em sede de tributação, não pode agir imoderadamente, pois a atividade estatal acha-se essencialmente condicionada pelo princípio da razoabilidade, que traduz limitação material à ação normativa do Poder Legislativo. O Estado não pode legislar abusivamente. A atividade legislativa está necessariamente sujeita à rígida observância de diretriz fundamental, que, encontrando suporte teórico no princípio da proporcionalidade, veda os excessos normativos e as prescrições irrazoáveis do Poder Público. O princípio da proporcionalidade, nesse contexto, acha-se vocacionado a inibir e a neutralizar os abusos do Poder Público no exercício de suas funções, qualificando-se como parâmetro de aferição da própria constitucionalidade material dos atos estatais. – A prerrogativa institucional de tributar, que o ordenamento positivo reconhece ao Estado, não lhe outorga o poder de suprimir (ou de inviabilizar) direitos de caráter fundamental constitucionalmente assegurados ao contribuinte. É que este dispõe, nos termos da própria Carta Política, de um sistema de proteção destinado a ampará-lo contra eventuais excessos cometidos pelo poder tributante ou, ainda, contra exigências irrazoáveis veiculadas em diplomas normativos editados pelo Estado." (ADI 2.551-MC-QO, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 2-4-2003, Plenário, DJ de 20-4-2006.)

"Fixação de valores mínimos para multas pelo não recolhimento e sonegação de tributos estaduais. Violação ao inciso IV do art. 150 da CF. A desproporção entre o desrespeito à norma tributária e sua consequência jurídica, a multa, evidencia o caráter confiscatório desta, atentando contra o patrimônio do contribuinte, em contrariedade ao mencionado dispositivo do texto constitucional federal." (ADI 551, Rel. Min. Ilmar Galvão, julgamento em 21-10-2002, Plenário, DJ de 14-2-2003.) Vide:RE 523.471-AgR, Rel. Min. Joaquim Barbosa, julgamento em 6-4-2010, Segunda Turma, DJE de 23-4-2010.

O que se vê dos julgados do STF são a interligação das multas tributárias, muitas vezes abusivas, onde a Excelsa Corte agiu em guardião da Constituição Cidadã, reduzindo as multas aplicadas, em obediência ao princípio do não confisco.

Pelo conteúdo dos julgados colecionados pode-se asseverar que o PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO vem sendo desrespeitado pelos legisladores, ao aplicar multas exorbitantes, mas tem esbarrado na vigilância do STF, que tem derrubado os percentuais exagerados impostos pelos órgãos tributantes.

V - CONCLUSÃO

Podemos concluir que o CONFISCO esbarra no direito de propriedade, que é uma das garantias constitucionais. A obediência ao PRINCÍPÍO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO reforça a segurança jurídica, essência do estado democrático de direito.

Cabe aos legisladores, nos três níveis de poder, seja federal, estadual ou municipal, a obediência ao PRINCÍPIO DO NÃO COFISCO, uma vez que são eles os destinatários da norma constitucional que garante aos contribuintes do direito de não terem seus bens (leia-se dinheiro) confiscado pelo poder tributante.

NOTAS E REFERÊNCIAS

  1. Art. 150, inciso “IV”, da CFB/1988;
  2. CARRAZZA, Roque Antônio, Curso de Direito Constitucional Tributário, 20ª edição, São Paulo, Malheiros, 1997, pg. 240, nota de rodapé;
  3. In PAULSEN, Leandro, Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e Jurisprudência, 6ª ED., Porto Alegre, Livraria do Advogado, ESMAFE, 2004, pg. 150;
  4. Art. 5º, inciso XXII, da CFB/1988;
  5. STF, ADI 1.075-MC, Rel. Min. Celso de Mello, Plenário, DJ de 24-11-2006.
  6. http://www.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/busca?q=Princ%C3%ADpio+do+n%C3%A3o+confisco
  7. http://www.stf.jus.br/portal/constituicao/artigoBd.asp

BIBLIOGRAFIA

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(B) BRAGA, Hugo Rocha, Demonstrações contábeis: Estrutura e Análise de Balanços, 1999, Editora Atlas, 1999;
(C) CARRAZZA, Roque Antônio, Curso de Direito Constitucional Tributário, 20ª edição, São Paulo, Malheiros, 2004.
  1. CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributário, 17ª ed. São Paulo, Saraiva, 2005;
  2. COÊLHO, Sacha Calmon Navarro, Curso de Direito Tributário Brasileiro, 8ª edição, Rio de Janeiro, Forense, 2005
(F)  FANUCCHI, Fábio, Curso de Direito Tributário Brasileiro, vol. II, 10ª Tiragem, 4ª Ed., Ed. Resenha Tributária, Co-Ed. IBET – Instituto Brasileiro de Estudos Tributários, SP, 1986;
  1. HIGUCHI, Hiromi, Imposto de Renda das Empresas, SP, APET, 37ª Ed., 2012.
  2. MACHADO, Hugo de Brito, Curso de Direito Tributário, 23ª Ed., SP, Malheiros Editora, 2003.
  3. MARTINS, Eliseu, MANUAL DE CONTABILIDADE SOCIETÁRIA: Aplicável a todas as Sociedades de Acordo com as Normas Internacionais e do CPC, Atlas. 1ª edição (2010) 824 pgs, Editora Atlas.
  4. MARTINS, Ives Gandra da Silva, Aspectos Tributários da Nova Constituição, Ed. Resenha Tributária, SP, 1.999;
  5. MARTINS, Ives Gandra da Silva, Tavolaro, Agostinho Toffoli, Machado, Brandão, Princípios Tributários no Direito Brasileiro e Comparado, Ed. Forense, RJ, 1988;
  6. MORAIS, Roberto Rodrigues, REDUZA DÍVIDAS PREVIDENCIÁRIAS, online, http://www.portaltributario.com.br/obras/dividasprevidenciarias.htm
  7. NOGUEIRA, Ruy Barbosa, Direito Tributário, José Bushatsky Editor, SP, 1973;
  8. PAULSEN, Leandro, Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e Jurisprudência, 6ª ED., Porto Alegre, Livraria do Advogado, ESMAFE, 2004;
  9. PEDREIRA, José Luiz Bulhões, Imposto de Renda, Rio de Janeiro: Justec, 1971.
  10. ZAPATEIRO, José Alexandre – Manual Prático de Direito Tributário e Execução Fiscal, 1ª Ed., AM2 Editora e Distribuidora de Livros, 2012.

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