I – NATUREZA JURÍDICA DA TAXA DE DESPACHO ADUANEIRO
A taxa de despacho aduaneiro foi criada pela Lei n.3.244, de 14 de agosto de 1956(artigos 65 e 66) para substituir o imposto sobre transferência de fundos para o exterior e qualquer tributo incidente sobre a mercadoria importada.
A alíquota da taxa de despacho aduaneiro era de 5% sobre o valor da mercadoria importada. O produto de sua arrecadação era distribuído a vários Fundos (de Marinha Mercante, 32%), de Previdência Social(18%), Naval(15%), Aeronáutico(15%), de eletrificação(10%), de reaparelhamento das repartições aduaneiras(3,5%), à Caixa de Crédito de Pesca(o,6%) e a Concessionária de Portos(6%).
O entendimento externado pelo Supremo Tribunal Federal, no RE n. 44.833(R.D.A, volume 64, pág. 105 e 107), era no sentido de que “se o tributo não está relacionado com a prestação de serviços, estamos diante de imposto e não de taxa, como pacifico na doutrina e na jurisprudência.
Sob a égide da Constituição de 1946, ensinou Amílcar Falcão(Taxa de despacho aduaneiro, R.D.A, volume 54, 1958):
“4. Muitos critérios, na evolução dos estudos financeiros, foram apresentados para distinguir o instituto da taxa do do impôsto. Dêsses critérios, há que excluir os fundados em considerações de ordem especulativa e econômica, dada a sua imprestabilidade para operar na solução de problema de natureza eminente e exclusivamente jurídica. A distinção, pois, tem de ser feita por um critério jurídico e, portanto, tomando como ponto de partida um elemento juridicamente relevante. É essa última a orientação seguida pela doutrina e pela jurisprudência, em direito pátrio, como em direito comparado.
5. Esse elemento, juridicamente relevante e decisivo para a definição das duas espécies tributárias, consiste na natureza do fato gerador' em cada caso adotado e na forma de sua atribuição aos sujeitos passivos da relação jurídica tributária. Sabe-se que o fato gerador se define como o fato, ou conjunto de fatos, que o legislador indica como sendo capazes de dar origem ao surgimento ou à instauração da relação jurídica tributária, portanto, ao débito tributário. Ora, na taxa, êsse fato gerador tem que se definir, de modo específico , sob dúplice característico: a) objetivamente, êle há-de consistir na efetiva ou potencial utilização de um serviço divisível do Estado, isto é, na solicitação, na efetiva utilização ou na disponibilidade de tal serviço por parte do contribuinte; b) em decorrência disso, ainda há que ser apreciado o fato gerador subjetivamente, ou seja, do ponto de vista da sua atribuição aos sujeitos passivos da relação jurídica: na taxa, os contribuintes, ou sujeitos passivos da relação jurídica, são limitados e, necessàriamente, têm que ser aquêles, e apenas aquêles que, efetiva ou potencialmente, se utilizam de determinado serviço divisível custeado pela taxa. Com os impostos, diversamente ocorre: o seu fato gerador é um fato da vida comum, indicativo de capacidade contributiva ou econômica; a importação, a exposição a consumo, a venda, o rendimento, etc. (aspecto objetivo do fato gerador) ; os seus contribuintes são a generalidade das pessoas às quais se atribui, eventualmente, o fato gerador adotado, e não apenas aquelas que se utilizem efetiva ou potencialmente do serviço (aspecto subjetivo do fato gerador). Por isso é que se diz que a taxa tem um certo caráter contraprestacional, enquanto o impôsto nenhuma correlação essencial mantém com a prestação de serviço público. Podem ocorrer situações mais delicadas, como a do impôsto de Mo, no Brasil, a da chamada tassa di registro, na Itália, a do· enregistrement, na França, em que um ocasional serviço é prestado, na oportunidade do fato gerador: os autores, todavia, são unânimes em afirmar que aquela correlação essencial, não existindo de modo direto e imediato e sendo o fato gerador de tais tributo3 um fato da vida comum (isto é, a realização de um ato jurídico formalizado, ou, no Brasil, a prática de atos ou a elaboração de instrumentos regulados por lei federal), ao lado da circunstância de que devedores são a generalidade dos contribuintes e não certas e determinadas pessoas (as que efetiva ou potencialmente se utilizam de determinado serviço), tais tributos devem definir-se, juridicamente, como impostos.
6. Em direito brasileiro, há que acrescentar uma segunda característica da taxa, que, todavia, não tem caráter preclpuamente jurídico, sendo, antes, de natureza contábil, e que, de qualquer forma, não serve de elemento distintivo ou diferenciador. É a destinação do produto da arrecadação. Exige-se que o produto da arrecadação da taxa seja afetado ou vinculado ao serviço que ela se destina a remunerar. 1l;sse é um elemento, no entanto, que somente funciona em sentido negativo. Isto é: para que haja taxa, é necessário que o produto de sua arrecadação seja destinado ou afetado, especificamente, ao serviço por ela custeado. Portanto, se não houver tal destinação ou afetação especial (critério negativo), não há taxa. Se houver aquela destinação especial, entretanto (sentido afirmativo) , o tributo tanto pode ser taxa ou impôsto. É que a prática conhece e a doutrina e a jurisprudência consagram uma categoria determinada de impostos, a dos chamados impostos com destinação especial, impostos com afetação ou impostos ligados (imposta a scopo, gebundene Staatseinnahme, Zwecksteuer), que se caracterizam pelo fato de ser prevista a vinculação do produto de sua arrecadação a um fundo determinado. No Brasil, a própria Constituição federal registra exemplos de impostos dessa categoria (cf. §§ 2.° e 4.° do art. 15 da Constituição, etc.) . Convém repetir que a destinação do produto da arrecadação não é elemento jurídico característico do tributo: constitui um problema de natureza contábil, já que se refere à posterior escrituração ou contabilização do produto arrecadado em um fundo determinado. Comprova, aliás, a assertiva de que não se trata de característica jurídica do tributo a circunstância de ser tal destinação um acontecimento ulterior, somente verificável depois da arrecadação e, assim, após a extinção da relação tributária respectiva. De qualquer forma, e tendo em vista expressa disposição do direito positivo pátrio, fica registrada essa nova característica da taxa, com a dupla advertência de que: 1.0 - o caráter só opera em sentido negativo, no sentido de excluir o conceito de taxa: quando não houver destinação especial, não há taxa; 2.° - (l critério não tem nenhuma validade em sentido afirmativo, porque, existindo destinação especial, pode-se estar em presença tanto de uma taxa, como de um impôsto com destinação especial ou impôsto ligado, havendo mister, pois, veri- -11- ficar-se a natureza do tributo com base naquele critério jurídico inicialmente exposto (noção de fato gerador). Para simplificação do raciocínio, deve-se começar o exame de cada caso concreto, pela verificação da existência, ou não, da destinação do produto ao serviço determinado que a suposta taxa se destina a custear. Se não houver tal destinação, nas condições indicadas, tollitur quaestio: não há taxa. Se houver, resta verificar a natureza do fato gerador e o modo de sua atribuição aos sujeitos passivos.
7. Passemos ao exame concreto da chamada taxa de despacho aduaneiro, a fim de saber se ela se configura, juridicamente, como uma taxa ou se se trata, antes, de um verdadeiro impôsto, batizado com nomen juris tecnicamente errado. De acôrdo com o esquema pré-traçado, verifiquemos se está em presença aquêle último requisito, de eficácia negativa, estabelecido pelo nosso direito positivo: o da destinação do produto ao custeio do serviço específico e divisível que a taxa se destina a custear. Como dissemos, há uma certa comutatividade, um certo caráter contraprestacional na taxa, motivo pelo qual os autores costumam defini-la como um tributo causal. Não é que haja uma equivalência entre o serviço prestado e a receita que por êle é exigida do contribuinte: pelo contrário, um dos elementos conceituais do tributo, genttS a que pertence a taxa, é que é prestado sem contraprestação equivalente, inversamente ao que ocorre com o preço. Mas, seja como fôr, há, excluída a idéia de equivalência, um caráter contraprestacional na taxa. Por isso mesmo, o produto da arrecadação desta é necessária e especificamente vinculado ou afetado ao serviço a que ela se refere. Ocorrerá assim com a taxa de despacho aduaneiro? Não. Não é especificamente a nenhum serviço de despacho aduaneiro que se vincula seu produto. ~le é afetado a diferentes fundos, que nada têm que ver com o despacho aduaneiro, tal como ocorre com qualquer impôsto ligado. É a própria Lei n.o 3.244, de 14 de agôsto de 1957, no § 1.0 do art. 66, quem se encarrega de, desenganadamente, demonstrá-lo: "§ 1.0 - O produto da taxa terá a seguinte destinação: Fundo de Marinha Mercante - 32¨% (trinta e dois por cento). Fundo de Previdência Social - 18% (dezoito por cento). Fundo Naval - 15% (quinze por cento). Fundo Aeronáutico - 15 % (quinze por cento). Fundo Federal de Eletrificação - 10 % (dez por cento). Concessionários de portos - 6% (seis por cento). Fundo de Reaparelhamento das Repartições Aduaneiras - 3,5 % (três e meio por cento). Caixa de Crédito da Pesca - 0,5% (meio por cento)." Logo, falta o primeiro requisito essencial para a configuração do tributo como taxa: não há a exclusiva, necessária e imediata destina- ção ou afetação do produto ao serviço divisível específico que a suposta taxa pretende custear e do qual é apresentada como retribuição ou contraprestação. Isso exclui, só por si, a idéia de taxa. Poderíamos concluir, aqui, o nosso exame, afirmando que a chamada taxa de despacho aduaneiro, taxa não é, senão impôsto.
8. Não obstante, prossigamos no exame e verifiquemos qual a natureza do fato gerador do tributo, considerado do ponto de vista objetivo e do ponto de vista da sua atribuição aos sujeitos passivos da relação jurídica. Bem é de notar que o legislador deixou clara a intenção de que a chamada taxa de despacho aduaneiro substituísse o impôsto sôbre transferência de fundos para o exterior e qualquer tributo incidente sôbre a importação, ressalvados dois casos especiais. Vejam-se, a propósito, os arts. 65 e 66 da já mencionada Lei n.o 3.244: "Art. 65. São extintos o impôsto sôbre transferência de fundos para o exterior e qualquer tributo incidente sôbre a mercadoria importada, cobrado por ocasião do respectivo despacho aduaneiro, exclusive o impôsto de consumo e o impôsto único sôbre combustíveis e lubrificantes. Art. 66. Em substituição aos tributos extintos na forma do artigo anterior, fica criada a taxa de despacho aduaneiro de 50/0 (cinco por cento) sôbre o valor da mercadoria importada, exclusive as gravadas pelo impôsto único sôbre combustíveis e lubrificantes". O tributo em causa, ao qual se quis dar, expressamente, o caráter de substitutivo de impostos ou tributos outros relativos à importação, por isso mesmo se classifica na categoria dos chamados sub-rogatórios (imposte surrogatorie). Já por aí se percebe que não estaremos em presença de Ul" a taxa, pôsto que não seria plausível admitir que tributo dessa espécie "lesse substituir impôsto, ou ser dêle sub-rogatório. Mas qual é o fato gerador da chamada taxa de despacho aduaneiro? Será algum serviço divisível do Estado, especificamente prestado ao contribuinte, pôsto à sua disposição ou por êle solicitado?
O fato gerador é a própria importação com destino ao consumo. Desde que ocorra a importação - ou seja, o fato de mercadorias procedentes do estrangeiro transporem lindes, ou barreiras aduaneiras, com destino ao consumo interno - é devido o tributo, nas mesmíssimas condições do impôsto de importação ou tarifa aduaneira. Substancialmente, nenhuma diferença existe entre êsse última tributo e a chamada taxa de despacho aduaneiro: o fato gerador é o mesmo: um fato da vida comum, a importação, indicativo de capacidade econômica e sem qualquer vinculação necessária a um serviço específico prestado pelo Estado, mesmo porque como tal não poderiam ser entendidos os custeados por aquêles Fundos de Marinha Mercante, Previdência Social, Naval, Federal de Eletrificação, etc. (cf. § 1.0 do art. 66 da Lei n.o 3.244 cit.).
Quanto aos sujeitos passivos da relação jurídica vê-se que o são todos os contribuintes, genericamente considerados, em relação aos quais ocorra a natural atribuição do fato gerador indicado (a importação); são devedores todos os importadores, genericamente considerados. Convém acentuar que, até em aspectos acidentais, o legislador tornou idênticas a tarifa aduaneira ou direitos de importação e a suposta taxa: assim é que a própria grandeza econômica tomada como base de cálculo é, não uma circunstância inerente a qualquer prestação de serviço público divisível, mas, o valor mesmo da mercadoria importada; a alíquota a aplicar é ad valorem; o índice de conversão monetá- ria para o cômputo daquela base de cálculo ou determinação do aludido valor da importação é o custo ou taxa de câmbio, de acôrdo com as disposições contidas nos arts. 10 e 54 da Lei n.o 3.244. Confirma-se, assim, a conclusão já antecipada: a chamada taxa de despacho aduaneiro nada mais é do que um verdadeiro impôsto: um impôsto sôbre importação de mercadorias de estrangeiro. Trata-se, indiscutivelmente, de um impôsto ligado, ou impôsto com destinação determinada. Sendo impôsto, evidente é que se lhe aplicam as isenções a que foi feita referência ao início dêsse trabalho. Não seria possível impedir-se o gôzo daquelas isenções, pelo artifício da adoção de um nomen juris impróprio, utilizado para mascarar de taxa um tributo juridicamente definível como impôsto.”
II – ISENÇÃO DA TAXA DE DESPACHO ADUANEIRO CONCOMITANTEMENTE COM A DO IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO E INCIDÊNCIA DA TAXA DE DESPACHO ADUANEIRO SOBRE MERCADORIAS PREVISTAS NO GATT
A antiga jurisprudência do Supremo Tribunal Federal entendia que a taxa de despacho aduaneiro configurava imposto adicional do imposto de importação, logicamente passando a entender que o importador era também isento do imposto aduaneiro(RE 68.183, R.T.J , volume 53, páginas 127 e 128; RE 68.473, R.T.J, volume 53, páginas 321 a 323), dentre outros.
Assim decidiu o STF no julgamento do RE 68.736, Relator ministro Luís Galotti, R.D.A, volume 103, páginas 7e 75:
“A taxa de despacho aduaneiro, sendo adicional do imposto de importação, não incide sobre mercadorias isentas desse imposto”.
Por outro lado, pretendeu-se que as mercadorias constantes da lista III do Acordo Geral sobre Tarifas e Comercio(GATT), que designa uma convenção plurilateral da qual participa o Brasil, convenção essa que rege o comércio internacional, quando importadas, escapariam à incidência da taxa de despacho aduaneiro, interpretação que não logrou abrigo no Supremo Tribunal Federal, como se vê de diversos julgados e de Súmulas:
“A taxa de despacho aduaneiro(artigo 66 da L. 3.244, de 14.8.1957, continua a ser exigível após o Decreto legislativo n. 14, de 25.8.1960, que aprovou alterações introduzidas no Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio”(Súmula 130)”.
“A taxa de despacho aduaneiro(art. 66 da Le. N. 3.244, de 14/8/1957) continua a ser exigível após o Dec. Legisl. n. 14, de 25.8.1960, mesmo para as mercadorias incluídas na vigente lista III do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio(GATT)” (Súmula 131).
Ainda, no passado, o Supremo Tribunal Federal entendeu que da taxa de despacho aduaneiro escapava quem arrematava em leilão mercadoria contrabandeada apreendida(Ag.n. 40.788, R.T.J, volume 43, páginas 43 – 145).
III – A MERCADORIA IMPORTADA POR PAÍS SIGNATÁRIO DO GATT: POSIÇÃO DO STJ
O STJ tem a seguinte posição sumulada:
STJ Súmula nº 20: A mercadoria importada de país signatário do GATT é isenta do ICM, quando contemplado com esse favor o similar nacional.
Destaco julgamentos do Superior Tribunal de Justiça, que é o guardião maior da lei federal:
TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO - VITAMINA A-1 - DERIVADOS - GATT - ISENÇÃO - PRECEDENTES DO STJ.
1. Os derivados da Vitamina A são tributados à alíquota zero, nos termos das disposições do Decreto 78.887/76, que ratificou a Lista III do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio (GATT). Precedentes do STJ.
2. Divergência prejudicada, nos termos da Súmula 83 desta Corte.
3. Recurso especial não-provido.
REsp 1086170/SP, Relatora ministra Eliana Calmon, DJe de 27 de fevereiro de 2009
TRIBUTARIO. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. DERIVADOS DA VITAMINA A-1. PREVALENCIA DO GATT. ALIQUOTA ZERO. A IMPORTAÇÃO DOS DERIVADOS DA VITAMINA A-1 SE PROCESSA PELA ALIQUOTA ZERO, NOS TERMOS DO GATT. RECURSO ESPECIAL NÃO CONHECIDO.
REsp 82786 / SP, Relator ministro Ari Pargendler, DJ de 09/12/1997, pág. 64.659
A matéria foi objeto de diversos outros julgamentos:
Tributário. Imposto de Importação. Redução de Alíquota. Derivados da Vitamina A-1 - GATT (Lista III) - CTN, Artigos 96 e 98 - Decreto 78.887/88.
1. A importação da Vitamina A-1 - processa-se beneficiada por específica redução de alíquota decorrente do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio - GATT. A lista III, aplicável à Vitamina A-1, não excepcionou os derivados: álcool, palmitato ou acetato.
2. Multifários precedentes jurisprudenciais.
3. Recurso sem provimento.
(REsp 129.280/SP, Rel. Ministro MILTON LUIZ PEREIRA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 16/11/1999, DJ 27/03/2000 p. 66)
TRIBUTARIO. IMPORTAÇÃO. VITAMINA A1. ALIQUOTA ZERO. GATT.
1. A IMPORTAÇÃO DE VITAMINA A1 ESTA SUJEITA A ALIQUOTA ZERO CONSOANTE PREVISTO NO GATT.
2. PRECEDENTES.
3. RECURSO IMPROVIDO.
(REsp 129.211/SP, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 14/08/1997, DJ 22/09/1997 p. 46347).
TRIBUTARIO. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. DERIVADOS DA VITAMINA A-1. PREVALENCIA DO GATT. ALIQUOTA ZERO. A IMPORTAÇÃO DOS DERIVADOS DA VITAMINA A-1 SE PROCESSA PELA ALIQUOTA ZERO, NOS TERMOS DO GATT. RECURSO ESPECIAL NÃO CONHECIDO.
(REsp 82.786/SP, Rel. Ministro ARI PARGENDLER, SEGUNDA TURMA, julgado em 06/11/1997, DJ 09/12/1997 p. 64659).
RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. VITAMINA A1. ACETATO DE AXEROFTOL. GATT. ALÍQUOTA 0%. SÚMULA N. 83/STJ.
A jurisprudência já pacificada desta Corte é no sentido de que a alíquota aplicada à importação de vitamina A, sob todas as suas formas, deve ser de 0%, nos termos do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio. Recurso especial não conhecido. Decisão por unanimidade.
(REsp 215.362/SP, Rel. Ministro FRANCIULLI NETTO, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/05/2001, DJ 13/08/2001 p. 91).
III – ABOLIÇÃO DE TAXA DE DESPACHO ADUANEIRO
Incidindo “sobre o valor da mercadoria importada, como determinada a Lei 3.244, de 14 de agosto de 1956, a taxa de despacho aduaneiro, tornou-se inexigível diante dos termos do Código Tributário Nacional(Lei materialmente complementar, normas gerais em matéria tributária), que veio a vedar a coincidência de fato gerador da taxa e sua base de cálculo com os de qualquer imposto, como ditou o artigo 77, parágrafo único.
Essa a conclusão de A.Theodoro Nascimento (Preços, taxas, parafiscalidade, in Tratado de direito tributário, 1971, sétimo volume, páginas 228 a 230).
A questão do despacho aduaneiro veio a ser analisada pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp 1571392 / PR, relator ministro Herman Benjamin, DJe de 19 de dezembro de 2016.
O despacho aduaneiro, ato típico de atribuição da autoridade administrativa, é ordinariamente prestado pelas unidades da Receita Federal localizadas exclusivamente em recintos alfandegados de uso comum.
Na medida em que a pessoa jurídica opta pela exploração de recinto alfandegado privativo - mediante celebração de contrato adesivo para obter a respectiva autorização da União - , no qual inexiste instalação da Receita Federal, há necessidade de deslocamento do serviço de fiscalização aduaneira. O ressarcimento tem por finalidade, como se vê, os custos de deslocamento, e não a realização do poder fiscalizatório, tanto que tal exação somente é devida quando o recinto alfandegado se situa em local onde inexistem unidades da alfândega ou da inspetoria.
10. Dessa forma, a obrigação em tela (ressarcimento), estabelecida abstratamente em lei, é exigível exclusivamente das pessoas jurídicas que formalizam contrato de adesão para obterem autorização de exploração de recinto alfandegado privativo, no qual não há unidade da Receita Federal.
11. Em conclusão, a prestação devida se amolda perfeitamente ao conceito de dívida ativa não tributária - no caso concreto, "demais créditos da Fazenda Pública, decorrentes de contratos em geral" (art. 39, § 2º, da Lei 4.320/1964).
O Supremo Tribunal Federal, antes da Constituição de 1988, decidiu:
1. Lei n. 3.244 de 14.8.957, art. 66. Taxa de despacho aduaneiro. É adicional do imposto deimportação, e, por isso, não incide no ato pelo qual se arremata mercadoria apreendida e leiloada pelas Alfândegas. 2. Precedentes do STF. 3. Recurso extraordinário da União a que se nega conhecimento.
RE 76.696, DJ 08-05-1981 PP-04117 EMENT VOL-01211-01 PP-260; DJ 08-05-1981 PP-04117 EMENT VOL-01211-01 PP-260 - RTJ VOL-00099-01 PP-00174
TAXA DE DESPACHO ADUANEIRO. LEGITIMIDADE DE SUA COBRANÇA, NO PERIODO COMPREENDIDO ENTRE A VIGENCIA DO D.L. N 37/66, ATÉ A ERA DE SUA EXTINÇÃO, 01.01.68. PRECEDENTES DO STF. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NÃO CONHECIDO.
Decisão: Não conhecido, unânime. 1ª T. 20.03.79.
RE 86086 / SP - SÃO PAULO, RECURSO EXTRAORDINÁRIO, Relator(a): Min. THOMPSON FLORES, Julgamento: 20/03/1979 Órgão Julgador: Primeira Turma, Publicação DJ 27-04-1979 PP-03382 EMENT VOL-01129-02 PP-00517
Ainda destaco , onde se lê:
1. IMPORTAÇÃO DE EQUIPAMENTOS PARA FABRICAS DE CIMENTO. ISENÇÃO DEIMPOSTOS CONCEDIDA PELA LEI N. 1.942/53. INCLUISÃO NO FAVOR FISCAL A TAXA DE DESPACHO ADUANEIRO. 2. PRECEDENTES DO STF. 3. RECURSOS EXTRAORDINÁRIO PROVIDO.
Decisão: Conhecido e provido, decisão unânime. 1ª T. 05.09.78.
RE 73.166, DJ de 22 de setembro de 1978, páginas 7307
