SUMÁRIO:I – INTRODUÇÃO. II – O PESO DO SISTEMA CUMULATIVO. III - A CRIAÇÃO DO SISTEMA NÃOCUMULATIVO. IV – O QUE MUDA COM O CONCEITO DE INSUMOS DECIDIDO PELO STJ. V - COMO AVERIGUAR FALHAS NA APURAÇÃO DO SISTEMA NAS INDÚSTRIAS. VI – OUTRAS DECISÕES JUDICIAIS IMPORTANTES. VII - COMO APURAR OS CRÉDITOS NO SETOR. VIII – CONCLUSÃO
RESUMO: Com o intuito de desonerar as exportações as Contribuições ao PIS e à COFINS foram remodeladas por Leis aprovadas em 2002 (Governo FHC) e 2003 (Governo LULA), criando o sistema não cumulativo, com promessa de que não aumentaria a carga tributária embutidas naquelas contribuições. Enganaram aos contribuintes e aos operadores do sistema (contabilistas, administradores, empresários e advogados), pois aumentaram a carga tributária ao optaram por um sistema novo – sem, contudo, criar escrituração fiscal específica - o Método Indireto Subtrativo, ao contrário do sistema crédito contra débito já do conhecimento de todos que operavam o sistema ICMS e IPI, com escrituração fiscal distinta. Nas leis de nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003 têm a figura do Método Indireto Subtrativo como forma de garantir a neutralidade da incidência da COFINS e do PIS sobre todos os agentes da cadeia comercial. Sem escrituração fiscal e com mais de 5.000 páginas para estudar os setores fiscais das empresas e dos escritórios de contabilidade não conseguiram operar o sistema corretamente, ora deixando de creditar o permitido, ora debitando indevidamente, gerando distorções que precisam ser corrigidas, principalmente no setor industrial, objeto deste texto.
I – INTRODUÇÃO
Como de hábito da legislação tributária federal das citadas contribuições vêm desrespeitando aos Princípios Constitucionais as contribuições à COFINS e ao PIS são como “uma pedrinha no sapato” para os profissionais obrigados a cumprir a farta, desorganizada, desrespeitosa e confusa legislação que, ao longo dos anos, rege a matéria que sempre primou pela eficácia no aumento da arrecadação, mas falhou no retorno prometido aos cidadãos contribuintes.
O PIS – criado no regime da Ditadura Militar com a finalidade de ser o 14º salário para a classe trabalhadora – veio por Lei Complementar (1) justamente na comemoração do 7 de setembro daquele ano – porém, não conseguindo seus objetivos tanto pelos transtornos jurídicos causados por suas alterações via Decreto-lei (desrespeitando a constituição, gerando grande número de ações judiciais, com vitória dos contribuintes e as respectivas restituições/compensações) como também pela inflação mensal de dois dígitos que engoliu o fundo original, principalmente pelos expurgos inflacionários criados pelos “brilhantes” ex-ministros da fazenda, ao longo do século passado.
A COFINS também não foi diferente. Criada como FINSOCIAL pelo Governo Militar, via Decreto-lei (2) e com a finalidade de socorrer, emergencialmente, a população desabrigada pelas enchentes no Sul/Sudeste e pela Seca no Nordeste. Ao ver que o sistema era bom para a arrecadação tributária, foi alterado (3) para contribuição “destinada a custear investimentos de caráter assistencial em alimentação, habitação popular, saúde, educação, justiça e amparo ao pequeno agricultor.” (3), teve sua alíquota inicial de 0,5% alterada para 1%, 1.2% e finalmente para 2%, de forma desrespeitosa aos princípios constitucionais, também sendo objeto de várias ações judiciais, culminado com a Decisão (6x5) do STF, em 19/12/1991, no sentido de serem inconstitucionais os aumentos das alíquotas.
Em prazo recorde (final de 1991) o Congresso Nacional (quando é do interesse do Governo vota rápido) aprovou via Lei Complementar a criação da COFINS, com a alíquota de 2% sobre o faturamento das empresas, em substituição ao FINSOCIAL (4), “destinadas exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social”.
Boa para arrecadar e não tendo que dividi-la com os Estados e Municípios (como o IPI, por exemplo), teve sua alíquota aumentada em 50% em 1998, passando para 3% da receita bruta (5). Mais uma enxurrada de ações judiciais contra o alargamento da base de cálculo, e o STF as julgou favoravelmente aos contribuintes.
Se em 1989 20% do PIB eram para tributos, em 2012 mais de 36% do PIB vão para os cofres públicos. Basta conferir como era a saúde, educação e segurança em 1989 e como está em 2012 para constatar que NÃO FALTAM recursos públicos para prestação de serviços à sociedade cuja garantia está na CF/1988; Falta seriedade dos governantes e capacidade de gestão para dar o retorno equivalente ao que se tributa no País.
Arrecadação Tributária de primeiro mundo e prestação de serviços aos contribuintes, de terceiro.
II – O PESO DO SISTEMA CUMULATIVO
Com o passar dos anos o Governo concluiu que o sistema onerava as exportações (não se exporta tributos) uma vez que a COFINS e o PIS eram cumulativos.
Veja-se como o regime cumulativo pesava na cadeia produtiva, uma vez que o aumento da alíquota vinha causado dano à economia. Dos 0,5 % iniciais até aos 3%, tentaremos demonstrar como o contribuinte veio pagando a conta. Numa análise sobre a fabricação de veículo, por exemplo, como ficava a COFINS para o consumidor?
Vamos supor que, se tivéssemos R$1.000,00 em minério de ferro contido num veículo, no momento da compra pelo consumidor qual o peso tributário da COFINS?
a) R$1.000,00 - MINÉRIO DE FERRO...COFINS de 3%... R$30,00
Compra-se o minério para fabricar o ferro gusa:
b) R$1.030,00 - FERRO GUSA... mais 3% ....R$60,90
Ferro gusa é um dos insumos para o aço:
c) R$1.060,90 AÇO ...mais 3%... R$92,72
Aço como matéria prima para peças do veículo:
d) R$1.092,72 - PEÇAS VEÍCULOS ... mais 3¨%... R$125,51
Peça vai para a montadora de veículos:
e) R$1.125,51 - MONTADORA DO VEÍCULO ... mais 3%... R$159,27
Veículo vai para revendedora:
f) R$1.159,27 - CONCESSIONÁRIA VENDE VEÍCULO...R$194,05
Podemos concluir que dos R$1.000,00 iniciais de minério de ferro contido no processo produtivo, quando aquele chega ao consumidor, em forma de veículo, a alíquota atingia um percentual de19,40%.
Cada "pedaço" do veículo, entretanto, tem alíquota de COFINS diferente, dependendo de qual fase produtiva foi inserido. Deve considerar que a cadeia produtiva difere por setor, nem sempre chega a 6 etapas aqui exemplificadas. Por isso que o brasileiro que sonhar comprar um Corola, por exemplo, tem que trabalhar para ganhar R$125.000,00. Pagar 27,5% de Imposto de Renda na Fonte (não considerando INSS, etc...) sobrariam R$95.000,00 para comprar o veículo, modelo mais simples. Nos Estados Unidos da América o mesmo veículo pode ser adquirido por cerca de 12.000 dólares. Em reportagem recente alguns economistas nos chamaram de “otários” por pagar tanto pelos veículos fabricados no País, em relação ao preço pago pelos americanos pelos mesmos produtos lá no EUA.
É que no Brasil pode-se listar até 87 tributos e contribuições, muitos deles incidindo um sobre o outro. Essa aberração demonstrada na exemplificação acima foi que inspirou a COFINS não cumulativa.
III – A CRIAÇÃO DO SISTEMA NÃOCUMULATIVO
Visando enganar aos contribuintes as alterações legislativas de 2002 e 2003 vieram com a promessa de que NÃO HAVERIA AUMENTO NA TRIBUTAÇÃO e visando desonerar as exportações foi criado então o regime de incidência não cumulativa (6), com vigência a partir de fevereiro de 2004. Ao longo da década de funcionamento ficou provado o aumento real da tributação pelo novo sistema.
Antes, porém, fizeram a alteração do PIS para o regime não cumulativo (7) como “balão de ensaio” para ver como funcionaria.
Como conseqüência temos a regulamentação da COFINS e do PIS com 1.246 pgs; Mais de 5.000 soluções de consultas catalogadas; Como algumas são conflitantes ainda existem as SOLUÇÕES DE DIVERGÊNCIA.... além das incontáveis decisões do CARF e do Judiciário sobre o tema, que se tornou campeão de demandas judiciais em nosso tão congestionado Judiciário Federal. Quem trabalha com o sistema deve ter em mãos mais de 11.000 páginas para consultar a cada momento. Simplesmente inacreditável! Beira a loucura.
Como afirmamos em artigo anterior, o gênesis da problemática da COFINS e do PIS não cumulativo está no método diferente de apuração adotado pelo legislador. Enquanto no IPI e ICMS aplica-se o método “imposto contra imposto”, nas contribuições PIS/COFINS não cumulativos aplica-se o método “base contra base”, que “não prevêem a concessão de crédito de tributo, por força das operações anteriores, mas a DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO E VALORES REFERENTES ÀS OPERAÇÕES ANTERIORES” (8). Conforme as palavras de Paulo Henrique Teixeira, em sua obra on-line CRÉDITOS DO PIS E COFINS, in Portal Tributário Editora, pg. 11.Na exposição de motivos da MP 135 – que introduziu o novo sistema - em seu item 7, temos o seguinte esclarecimento: “Por se adotado, em relação a não-cumulatividade, o método indireto subtrativo, o texto estabelece as situações em que o contribuinte poderá descontar, do valor da contribuição devida, créditos apurados em relação aos bens e serviços adquiridos, custos, despesas e encargos menciona.”Nas leis de nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003 optaram-se pelo Método Indireto Subtrativo (que determina o valor devido por meio da diferença entre a alíquota aplicada sobre as vendas (r) e a alíquota aplicada sobre as compras (c), isto é, T = (a x r) – (a x c) , como forma de garantir a neutralidade da incidência da COFINS e do PIS sobre todos os agentes da cadeia comercial, cf. op. Citada de Paulo Henrique Teixeira, pg. 9.Durante quase uma década de gestão fiscal da COFINS e do PIS não cumulativos nas empresas o que se viu foi um esforço de Hércules dos responsáveis pela apuração mensal dos contribuintes (tanto diretamente pelas empresas quanto pelos Escritórios de Contabilidade) para tentar cumprir as obrigações que lhes foram impostas pela colcha de retalhos que se tornou a legislação tributária nacional, tendo que digitalizar DCTF, DACON, sem, contudo se valer de uma escrituração fiscal básica como fonte segura para o preparo daquelas obrigações acessórias a serem enviadas de forma virtual à RFB. A criação da EFD-PIS/COFINS veio com uma década de atraso.
IV – O QUE MUDA COM O CONCEITO DE INSUMOS DECIDIDO PELO STJ
Após anos de expectativa por parte dos operadores do direito e contribuinte a 1ª Seção do STJ julgou o tema, cujo acórdão de 144 pgs veio assim ementado, verbis:
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
- Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
- O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
- Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
- Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF nºs. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
(REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Quais os efeitos do julgado retro? Ora, o julgamento firmou jurisprudência no sentido de que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Restou, então, aos contribuintes a única opção de buscar individualmente o Poder Judiciário, através da Justiça Federal, pleiteando judicialmente seus créditos que enquadram no conceito de insumos considerados essenciais ou de relevância, aplicável ao seu caso em particular, para garantir seus direitos e reaver os valores pagos indevidamente nos últimos 5 anos, além de interromper a tributação indevida imposta pela RFB ao restringir a utilização de tais créditos.
V – COMO AVERIGUAR FALHAS NA APURAÇÃO DO SISTEMA NAS INDÚSTRIAS
Por ter criado um sistema “novo” e complexo para os operadores do sistema, tanto nos escritórios de contabilidades, nos setores fiscais das empresas e até na RFB, sem, contudo criar tanto para o PIS (2003) como para a COFINS (2004) livros próprios para se escriturar os créditos e os débitos, culminando com a apuração, certamente que erros e/ou falhas na apuração aconteceram ao longo dos anos de vigência do atual sistema.
Data vênia, o sistema COFINS/PIS se tornou uma loucura e a simplificação, prometida para meados de 2013, se vier em 2018, virá com uma década atraso.
Abaixo listamos algumas hipóteses, extraídos do belo trabalhado elaborado por um dos mais ilustres conhecedores do assunto (9), em forma de curso apostilado, que fornece dicas de ONDE poderão ter ocorrido problemas na apuração da COFINS e do PIS ao longo dos anos, que podem ser reparados mediante um minucioso levantamento na escrita das indústrias nos últimos 5 anos:
a) Aproveitamento de Créditos relativos a fretes terceirizados ou frota própria (combustível, lubrificantes, peças, pneus, insumos dos últimos 05 anos);b) Custos com manutenção e guarda das instalações de produção, conforme art. 13 e 14 do Decreto-Lei 1.598/77;
- Custos com manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens aplicados na produção;
- Aquisição de partes e peças de reposição e serviços de manutenção de máquinas e equipamentos;
- Tratamentos afluentes;
- Remoção de lixo industrial;
- Vestimentas;
- Manutenção de máquinas e equipamentos, combustíveis (óleo diesel e gás GLP) utilizados como insumos, os resíduos de madeira, palets, estrados, ripas;
- Etiquetas empregadas no processo produtivo;
- Folders e material gráfico (manual, garantia, etc.) que acompanhem o produto em sua embalagem;
- Ferramentas utilizadas no processo produtivo;
- Refeição e transporte de funcionários ligados à produção;
- Mão-de-obra terceirizada aplicada na indústria
- Créditos de máquinas, veículos e equipamentos utilizados na prestação de serviços em 12 meses ou integralmente;
- Crédito de construções e benfeitorias em 24 meses;
- Limpeza e manutenção das máquinas, equipamentos e construções utilizadas na produção;
- Fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte – destinados à venda;
- Gás (GLP) usado em empilhadeira e o lubrificante para máquinas porque estes equipamentos (máquinas e empilhadeira) são usados no processo de produção;
- Serviços de terraplanagem, topografia, silvicultura, viveiro, preparo de terras, aquisição de sementes, plantio, abertura e conservação de estradas das florestas de eucalipto.
Logicamente que cada indústria, com suas atividades específicas têm suas peculiaridades funcionais que podem aumentar ou diminuir os tópicos citados em “a” a “s” retro.
