Recentemente foi divulgado em todas as mídias o projeto de reforma da previdência social proposta pelo Executivo e encaminhada ao Congresso Nacional para análise e aprovação.

Toda reforma é por natureza polêmica, uma vez que sempre mexerá em direitos sensíveis, tentando “harmonizar” o quadro do ordenamento como um todo, evitando carências e excessos.

Diversos pontos do projeto já foram objetos de análise por vários artigos. Almejando visualizar novas nuances para o progresso da discussão, o presente artigo busca analisar num viés tributário a reforma da previdência.

Nesse quesito, observa-se que a proposta de reforma apresentada prevê a incidência de alíquotas progressivas, tendo em vista a nova diretriz axiológica de formulação de um sistema justo e igualitário (novo princípio).

De acordo com a apresentação da proposta:

Hoje

*calculada sobre todo o salário

Proposta

*calculada sobre cada faixa de salário

Hoje

Proposta

Hoje

Proposta

Dessa forma, pode-se inferir que as alíquotas deixarão de incidir sobre o montante global, passando a incidir sobre faixas salariais, num modelo assemelhado ao adotado com a quantificação de honorários sucumbenciais contra a Fazenda Pública, previsto no art. 85, §3º e §5º do CPC:

Art. 85.  A sentença condenará o vencido a pagar honorários ao advogado do vencedor.

(...)

§ 3o Nas causas em que a Fazenda Pública for parte, a fixação dos honorários observará os critérios estabelecidos nos incisos I a IV do § 2o e os seguintes percentuais:

I - mínimo de dez e máximo de vinte por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido até 200 (duzentos) salários-mínimos;

II - mínimo de oito e máximo de dez por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 200 (duzentos) salários-mínimos até 2.000 (dois mil) salários-mínimos;

III - mínimo de cinco e máximo de oito por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 2.000 (dois mil) salários-mínimos até 20.000 (vinte mil) salários-mínimos;

(...)

§ 5o Quando, conforme o caso, a condenação contra a Fazenda Pública ou o benefício econômico obtido pelo vencedor ou o valor da causa for superior ao valor previsto no inciso I do § 3o, a fixação do percentual de honorários deve observar a faixa inicial e, naquilo que a exceder, a faixa subsequente, e assim sucessivamente.

Atualmente, o trabalhador da iniciativa privada, que recebe pelo Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), paga 8% se ganha até R$ 1.751,81, 9% se ganha de R$ 1.751,82 a R$ 2.919,72 e 11% se ganha de R$ 2.919,73 até o teto do INSS, de R$ 5.839,45. As alíquotas incidem sobre todo o salário até o teto.

Pela nova proposta, quem ganha um salário mínimo (R$ 998) contribuirá com 7,5% para a Previdência. Acima disso, contribui com 7,5% sobre R$ 998, com 9% sobre o que estiver entre R$ 998,01 e R$ 2 mil, com 12% sobre a renda entre R$ 2.000,01 a R$ 3 mil e com 14% sobre a renda entre R$ 3.000,01 e R$ 5.839,45 (teto do INSS). Dessa forma, um trabalhador que receber o teto do INSS contribuirá com alíquota efetiva (final) de 11,68%.

De acordo com o art. 145, §1º da CF, sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, essa é a descrição da conceituação do princípio da capacidade contributiva.

Apesar do texto constitucional explicitar somente os impostos, nada impede que o princípio seja aplicado a outras espécies tributárias, sendo essa a orientação predominante no STF. Nesse sentido:

Numa outra perspectiva, deve-se entender que o cálculo da taxa de lixo, com base no custo do serviço dividido proporcionalmente às áreas construídas dos imóveis, é forma de realização da isonomia tributária, que resulta na justiça tributária (CF, art. 150, II). É que a presunção é no sentido de que o imóvel de maior área produzirá mais lixo do que o imóvel menor. O lixo produzido, por exemplo, por imóvel com mil metros quadrados de área construída, será maior do que o lixo produzido por imóvel de cem metros quadrados. A previsão é razoável e, de certa forma, realiza também o princípio da capacidade contributiva do art. 145, §1º, da CF, que, sem embaraço de ter como destinatária (sic) os impostos, nada impede que possa aplicar-se, na medida do possível, às taxas. (STF, Tribunal Pleno, RE 232.393/SP, Rel. Min. Carlos Velloso, j. 12.08.1999, DJ 05.04.2002, p.55).

Nesse mesmo entendimento, no julgamento do RE 423.768 (info 433 STF), o Relator Min. Marco Aurélio afirmou que “o §1º do art. 145 possui cunho social da maior valia, tendo como objetivo único, sem limitação do alcance do que nele está contido, o estabelecimento de uma gradação que promova justiça tributária, onerando os que tenham maior capacidade para pagamento do imposto”.

Dessa forma, é permitido que as contribuições previdenciárias incidam, numa análise preliminar, de forma progressiva, respeitando o art. 145, §1º, da CF.

Analisando sobre o aspecto do princípio do não confisco, o aumento efetivo de 0,68% com a inclusão das alíquotas progressivas não proporciona um efetivo aumento da carga tributária total suportada, pelo contrário, de acordo com o projeto, representa uma real diminuição do valor para várias etapas salariais, incidindo de forma um pouco mais elevada em quem pode contribuir com mais, preenchendo todos os requisitos em termos de capacidade contributiva, não confisco, sistema equitativo com a forma de participação do custeio.

Para o setor público, assim prevê a reforma:

Hoje

*calculada sobre todo o salário

Proposta

Hoje

Proposta

Como se pode observar, para o servidor federal que adentrou no serviço público antes de 2013, paga 11% a título de contribuição previdenciária sobre o montante global do seu salário.

Já para quem adentrou no serviço público após 2013, adentrou no novo Regime Previdenciário Complementar – RPC, previsto na Lei nº 12.618/2012, que instituiu o teto de proventos, assim o servidor público Federal do Executivo, Legislativo ou do Judiciário irá contribuir com 11% até o teto do Regime Geral de Previdência Social – RGPS, que atualmente é e R$ 5.839,45, ou seja, mesmo que o servidor possua uma remuneração maior, para todos que adentrarem no serviço público após 2013, estão limitados a receber de aposentadoria o teto do INSS (para os que recebem acima desse valor), valendo para do mais básico servidor (técnico) até os mais altos postos (juízes, promotores, procuradores, auditores).

Exemplificando, caso um servidor técnico judiciário, possua um salário de R$ 9 mil reais, acima do teto do INSS, contribuirá com uma alíquota de 11% até o teto do RGPS, se aposentando assim com aproximadamente R$ 5,8 mil reais. Caso queira ganhar mais, poderá recolher, facultativamente, para o regime complementar proveniente do próprio RPPS, não se confundindo com o sistema de previdência complementar do RGPS.

Caso opte por contribuir, o servidor é livre para escolher a alíquota que bem entender, mas, em contrapartida, a União, paritariamente, só contribuirá até a alíquota de 8,5%.

Pelas novas regras propostas para Reforma da Previdência, o sistema de alíquotas progressivas poderá ser aplicado com a variação de 7,5% (servidor que recebe salário mínimo) a 22% (para o servidor que recebe mais de R$ 39 mil), correspondendo numa alíquota efetiva de até 16,79% do salário do servidor.

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Para a melhor visualização do tema, expõe-se o presente artigo 14 da respectiva PEC:

Alteração da alíquota de contribuição dos servidores públicos da União

Art. 14.  Até que entre em vigor a lei que altere o plano de custeio do regime próprio de previdência social da União, a contribuição previdenciária ordinária do servidor público ativo de quaisquer de seus Poderes, incluídas suas entidades autárquicas e suas fundações públicas, para a manutenção do regime próprio de previdência social, será de quatorze por cento, incidentes sobre a base de contribuição estabelecida no art. 4º da Lei nº 10.887, de 18 de junho de 2004.

§ 1º  A alíquota prevista no caput será reduzida ou majorada, considerado o valor da base de contribuição ou do benefício recebido, de acordo com os seguintes parâmetros:

I - até um salário-mínimo, redução de seis inteiros e cinco décimos pontos percentuais;

II - acima de um salário-mínimo até R$ 2.000,00 (dois mil reais), redução de cinco pontos percentuais;

III - de R$ 2.000,01 (dois mil reais e um centavo) até R$ 3.000,00 (três mil reais), redução de dois pontos percentuais;

IV - de R$ 3.000,01 (três mil reais e um centavo) até R$ 5.839,45 (cinco mil oitocentos e trinta e nove reais e quarenta e cinco centavos), sem redução ou acréscimo;

V - de R$ 5.839,46 (cinco mil oitocentos e trinta e nove reais e quarenta e seis centavos) até R$ 10.000,00 (dez mil reais), acréscimo de meio ponto percentual;

VI - de R$ 10.000,01 (dez mil reais e um centavo) até R$ 20.000,00 (vinte mil reais), acréscimo de dois inteiros e cinco décimos pontos percentuais;

VII - de R$ 20.000,01 (vinte mil reais e um centavo) até R$ 39.000,00 (trinta e nove mil reais), acréscimo de cinco pontos percentuais; e

VIII - acima de R$ 39.000,01 (trinta e nove mil reais e um centavo), acréscimo de oito pontos percentuais.

Como se viu anteriormente, numa análise preliminar, seria possível que as contribuições sociais tenham alíquotas progressivas para cumprirem o princípio da capacidade contributiva.

Acontece que para analisar a real capacidade contributiva do sujeito, não basta uma análise isolada sobre apenas a incidência de único tributo, mas sim, uma análise sobre toda a carga tributária que onera o mesmo, para fins, também, de configuração ou não de confisco.

Nesse sentido, importante trazer as lições do STF sobre o tema:

RECURSOS EXTRAORDINÁRIOS.    SERVIDOR PÚBLICO ESTADUAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. LEI N. 12.398/98, DO ESTADO DO PARANÁ. INSTITUIÇÃO DE ALÍQUOTAS PROGRESSIVAS. IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE AUTORIZAÇÃO EXPRESSA DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. CARÁTER CONFISCATÓRIO.  OFENSA AO ARTIGO 150, INCISO IV, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ACÓRDÃO RECORRIDO EM CONSONÂNCIA COM O ENTENDIMENTO DESTA CORTE.

1. A instituição de alíquotas progressivas para a contribuição previdenciária de servidores públicos é inconstitucional, porquanto além de ofender o princípio da vedação da utilização de qualquer tributo com efeito confiscatório (artigo 150, VI, da CF), a adoção de alíquotas progressivas depende de autorização expressa da Constituição Federal. (Precedentes: ADI n. 2.010-MC, Relator o Ministro Celso de Mello, Pleno, DJe de 12.04.02; RE n. 581.500-AgR, Relator o Ministro Ayres Britto, 2ª Turma, DJe de  16.05.11; RE n. 396.411-AgR, Relator o Ministro Joaquim Barbosa, 2ª Turma, DJe de 12.11.10; RE n. 464.582-AgR, Relator o Ministro Celso de Mello, 2ª Turma, DJe de 19.02.10; AI n. 676.442-AgR, Relator o Ministro Ricardo Lewandowski, 1ª Turma, DJe de 16.11.10; RE n. 365.318-AgR, Relatora a Ministra Cármen Lúcia, 1ª Turma, DJe de  26.06.09; RE n. 414.915-AgR, Relatora a Ministra Ellen Gracie, 2ª Turma, DJ de 20.04.06; AI n. 758.718, Relator o Ministro Gilmar Mendes, DJe de 19.08.11; AI n. 735.578, Relator o Ministro Marco Aurélio, DJe de 03.08.11; AI n. 766.613, Relator o Ministro Joaquim Barbosa, DJe de    08.06.11; AI n. 840.986, Relator o Ministro Ayres Britto, DJe de 09.06.11, entre outros).

2. In casu, o acórdão recorrido assentou:

“MANDADO DE SEGURANÇA - SERVIDORES PÚBLICOS ESTADUAIS DA ATIVA – LEI EST. Nº 12.398/1998 – CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIO – ALÍQUOTA PROGRESSIVA – CARÁTER CONFISCATÓRIO – ILEGALIDADE CONFIGURADA – ORDEM CONCEDIDA.

As contribuições previdenciárias, de caráter retributivo e proporcional, não podem sofrer tributação progressiva, uma vez que não há progressividade na contraprestação oferecida pela Seguridade Social. A progressividade de alíquota implica no desvirtuamento da natureza da contribuição social, passando-se a ter verdadeiro caráter confiscatório, vedado pelo art. 150, inc. IV, da Constituição Federal.”

3. Recursos extraordinários a que se nega seguimento.

Dois argumentos centrais embasam a tese: i) é necessário previsão expressa na Constituição Federal (tendo em vista a Reforma Previdenciária está consubstanciada numa Proposta de Emenda a Constituição – PEC, requisito preenchido); e ii) caracterização de efeito confiscatório.

Fazendo um adendo previdenciário, percebe-se que desde a emenda 20/98 não existe mais paridade no serviço público, ou seja, os benefícios concedidos ao servidor da ativa, não são mais incorporados ao servidor inativo.

Também é interessante mencionar que desde a vigência da emenda 20/2003, não existe mais o direito a integralidade do vencimento, ou seja, antigamente o servidor público se aposentava com o seu último contracheque, após 2003, seria com base numa média proporcional das 80% maiores contribuições, o que poderia ensejar uma aposentadoria menor que seu vencimento atual.

Com base nesses esclarecimentos, percebe-se que no sistema atual, para os servidores que adentraram após 2013, já estão limitados pelo RPC ao teto do INSS/RGPS, ou seja, o sistema não é efetivamente “contributivo”, uma vez que não permite que quanto mais o agente público contribua, mais receberá, uma vez que estará obrigatoriamente limitado ao teto (para os que ganham acima).

Interessante mencionar que diferentemente do que ocorre no RGPS, onde o aposentado não precisa contribuir, o servidor público aposentado pode voltar a contribuir, caso o valor dos seus proventos de sua aposentadoria ou pensão deixada para seus dependentes, seja superior ao teto fixado pelo RGPS.

A própria Constituição se encarrega de afirmar no seu art. 40, §18º que incidirá contribuição sobre os proventos de aposentadorias e pensões concedidas pelo regime de que trata este artigo (RPPS) que superem o limite máximo estabelecido para os benefícios do regime geral de previdência social (R$ 5.839,45 atualmente) de que trata o art. 201, com percentual igual ao estabelecido para os servidores titulares de cargos efetivos (11% atualmente)

Dessa forma, caso um juiz federal que adentrou no serviço público após 2013, recebendo por volta dos seus R$ 30 mil reais, já está fadado ao limite da aposentadoria do teto do RGPS.

Segundo a tabela de alíquotas, bastante defasada por sinal, do Imposto de Renda:

Um servidor que receba em 2019, acima de R$ 4.664,68, abaixo do teto do INSS/RGPS, já terá IRRF na base de 27,5%.

Dessa forma, no caso do exemplo do Juiz Federal, seu subsídio já vem abatido na fonte com R$ 8.250,00 de IRRF, ficando líquido com R$ 21.750,00.

Com a progressividade das alíquotas, terá um aumento efetivo de 11% para 16,11%, equivalendo a R$ 4.835,83, representando um aumento de 5,11%, sem significar um aumento de aposentadoria final correspondente ao maior custeio de contribuição.

Quando se analisa a carga tributária suporta na fonte com 27,5% (IRRF) + 16,11% (contribuição previdenciária retida na fonte), chega-se a um patamar de incríveis 43,61% de tributação, deixando líquido apenas R$ 16.914,17.

Caso se considere que esse Juiz Federal tenha contribuído para o RDC que é o regime complementar do RPPS, pagará uma alíquota mínima de 7,5% a 8,5%, para obter uma renda superior ao teto do RGPS. Caso ultrapasse, não se pode esquecer, como já mencionado anteriormente, que a própria CF se encarrega de afirmar que ele contribuirá com uma alíquota em percentual igual ao servidor efetivo, ou seja, nova incidência de alíquota progressiva, variando de 7,5% a 16,79%, ficando não apenas nítido o grau de confisco, como até perseguição.

Apesar da previsão das alíquotas progressivas não ficarem impedidas, numa análise superficial, pelo princípio da capacidade contributiva, se analisado individualmente, observando a carga tributária como um todo, percebe-se nitidamente o potencial danoso e nocivo que a mesma representa.

Ademais, sequer se adentrou nos tributos incidentes sobre o consumo e outros bens patrimoniais como IPTU, IPVA, majorando ainda mais o percentual de carga tributária a se apurar.

Interessante mencionar que o sistema previdenciário, apesar de ser contributivo, não é um sistema baseado efetivamente no grau de capitalização das contribuições, também possui inspirações no princípio da solidariedade, para fins de garantir o “mínimo” existencial digno no final da vida, condizente com todo esforço empreendido para o ingresso e consecução de suas atividades.

A própria Constituição se encarrega de afirmar os princípios da Seguridade Social no art. 194, onde fica claro no inciso V a equidade na forma de participação no custeio e no inciso VI a diversidade da base de financiamento, dessa forma, todos devem contribuir de forma isonômica para o custeio do sistema, na medida das suas capacidades, sem onerar demasiadamente uma classe em prol das outras.

Dessa forma, com o intuito de acrescentar novos argumentos tributários a discussão sobre a PEC da Reforma da Previdência, conclui-se, de forma bastante sintética, que para fins de RGPS, a inclusão das alíquotas progressivas pode ser bastante proveitosa, com perceptível redução da carga tributária para diversas faixas salariais, não havendo o que se falar de qualquer ofensa aos princípios constitucionais tributários ou previdenciários.

Já com relação ao RPPS, diferente é o resultado, tendo em vista todo histórico apresentado e diante do novo RPC para os servidores que adentraram no serviço público após 2013, a inclusão de alíquotas progressivas causa um elevado aumento da carga tributária, com aproximadamente 50% dos salário, remunerações, proventos e subsídios com incidência de tributação, fora todas as peculiaridades e nuances narradas e suportadas pelo servidor público, ofendendo o princípio da capacidade contributiva, princípio da vedação do tributo com efeito de confisco e invertendo a própria lógica principiológica previdenciária de apesar de ser contributiva, é inicialmente solidária.