Histórico
O imposto sobre a propriedade da terra foi instituído no Brasil pela Constituição Republicana de 1891, vigorando em âmbito estadual. A responsabilidade dos estados pela cobrança e administração do imposto foi mantida nas Constituições de 1934, 1937 e 1946. Em 1961, com a promulgação da Emenda Constitucional nº. 5, o ITR foi transferido aos municípios e, em 1964, com a Emenda Constitucional no. 10 ocorreu a transferência para a competência da União. A promulgação do Estatuto da Terra em 1964 impôs funções extrafiscais ao imposto que passa, em princípio, a auxiliar as políticas públicas de desconcentração da terra. Após a promulgação do Estatuto da Terra (Lei no. 4504,30 de novembro de 1964), a cobrança do ITR tornou-se responsabilidade do INCRA. A alíquota básica era de 0,2%, corrigida por coeficientes relacionados à dimensão, localização, condições sociais e produtividade, o que determinava uma carga tributária dada pelo valor da terra nua. Dadas as faixas de variação de cada coeficiente, a alíquota variava de 0,24% a 3,456%. Entretanto, verificou-se que os objetivos que pautaram o desenho do imposto estavam longe de ser alcançados. Concluía-se, assim, que o ITR nunca chegou a constituir uma boa fonte de receita e tampouco conseguiu promover as mudanças desejadas no meio rural. Dado o pequeno impacto do ITR (e tributos paralelos) sobre o lucro e taxa de retorno dos imóveis rurais e, dado o não cumprimento das obrigações fiscais por grande parte dos contribuintes, pode-se inferir que o referido imposto não contribui e dificilmente contribuirá para alterar as relações econômico-sociais na agricultura brasileira.
As modificações mais importantes ocorreram no artigo 49 do Estatuto da Terra, segundo o qual, “as normas gerais para a fixação do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural passam a obedecer a critérios de progressividade e regressividade, levando-se em conta os seguintes fatores: o valor da terra nua; a área do imóvel rural; o grau de utilização da terra na exploração agrícola, pecuária e florestal; o grau de eficiência obtido nas diferentes explorações; a área total, no País, do conjunto de imóveis rurais de um mesmo proprietário; a classificação das terras e suas firmas de uso e rentabilidade”.
Houve mudança na alíquota, que se tornou uma função do grau de utilização da terra (GUT) e do grau de eficiência da exploração (GEE).
Em 1990, o nível arrecadado corresponde à insignificante quantia de US$ 20,30 por imóvel rural. A carga tributária correspondeu a 25% de um salário mínimo/ano em janeiro de 1992.
Diante dos problemas detectados, foi feita uma reformulação em dezembro de 1996 que, dentre outras modificações, determinou: o aumento da alíquota dos imóveis grandes e improdutivos - o limite máximo de 4,5% para a propriedade acima de 15 mil hectares passou para 20% sobre propriedades acima de 5 mil hectares; a simplificação das faixas de cobrança de 12 para 6; o fim da diferenciação regional das alíquotas; o valor declarado pelo proprietário, para efeito do pagamento do ITR, seria considerado em caso de desapropriação. As alíquotas diferenciam-se apenas pelo grau de utilização e pela área total do imóvel.
Pode-se verificar que há uma acentuação da progressividade no tamanho da propriedade e regressividade no grau de utilização, modificada de forma que os imóveis produtivos foram privilegiados.
Fato Gerador
O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR, de apuração anual, tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana do município, em 1º de janeiro de cada ano.
Base de Cálculo
A base de cálculo do ITR, nos termos da Lei nº 9.393/1996 é o Valor da Terra Nua Tributável (VTNt).
Terra nua é o imóvel por natureza ou acessão natural, compreendendo o solo com sua superfície e a respectiva mata nativa, floresta natural e pastagem natural. A legislação do ITR adota o mesmo entendimento da legislação civil.
O Valor da Terra Nua (VTN) é o valor de mercado do imóvel rural, excluídos os valores de mercado relativos à:
I - construções, instalações e benfeitorias;
II - culturas permanentes e temporárias;
III - pastagens cultivadas e melhoradas;
IV - florestas plantadas.
Alíquota
A alíquota utilizada para cálculo do ITR é estabelecida para cada imóvel rural, com base em sua área total e no respectivo grau de utilização, conforme a seguinte tabela:
Forma de lançamento
A forma de lançamento do ITR é por homologação, sendo que o sujeito passivo tem que verificar a ocorrência do fato gerador, calcular o montante devido e efetuar o pagamento no prazo, cabendo ao sujeito ativo apenas a conferência da apuração e do pagamento realizados. Nesta modalidade o recolhimento é exigido do devedor independentemente de prévia manifestação do sujeito ativo, ou seja, sem que este deva lançar para tornar exigível a prestação tributária.
Contribuintes
É contribuinte do ITR aquele que, em relação ao imóvel rural a ser declarado, na data da efetiva apresentação da declaração, seja:
a) proprietário;
b) titular do domínio útil (enfiteuta ou foreiro);
c) possuidor a qualquer título, inclusive o usufrutuário.
Também é contribuinte do ITR a pessoa física ou jurídica que, entre 1ºde janeiro do ano a que se referir a DITR e a data da sua efetiva apresentação, tenha perdido:
a) a posse do imóvel rural, pela imissão prévia ou provisória do expropriante na posse, em processo de desapropriação, tanto nos casos em que o expropriante seja pessoa jurídica de direito público, quanto de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público;
b) o direito de propriedade pela transferência ou incorporação do imóvel rural ao patrimônio do expropriante, em decorrência de desapropriação, tanto nos casos em que o expropriante seja pessoa jurídica de direito público, quanto de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público;
c) a posse ou a propriedade do imóvel rural, em função de alienação ao Poder Público, inclusive às suas autarquias e fundações, bem assim às instituições de educação e de assistência social imunes do imposto.
Ressalte-se que, no caso de desapropriação de imóvel rural por pessoa jurídica de direito público, deixa de ocorrer o fato gerador do imposto a partir da sua imissão prévia ou provisória na posse, ou da transferência definitiva da propriedade em seu favor, tendo em vista que o patrimônio do Poder Público é imune, não mais sendo cabível, então, falar em contribuinte. Entretanto, quando a desapropriação é efetivada por pessoa jurídica de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público, continua havendo incidência do imposto após a imissão prévia na
posse ou a transferência definitiva da propriedade em seu favor, sendo contribuinte o expropriante.
(CTN, arts. 31 e 121 parágrafo único, I; Lei nº9.393, de 1996, art. 4º; RITR/2002, art. 5º; IN SRF nº256, de 2002, art. 4º)
Na hipótese de desapropriação do imóvel rural por pessoa jurídica de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público, é contribuinte:
I - o expropriado, em relação aos fatos geradores ocorridos até a data da perda da posse ou da propriedade; e
II - o expropriante, em relação aos fatos geradores ocorridos a partir da perda da posse ou da propriedade.
O expropriado perde a posse ou a propriedade quando o juiz determina a imissão prévia na posse ou quando ocorre a transferência ou incorporação do imóvel rural ao patrimônio do expropriante. Desse modo, a apresentação da declaração e a apuração e pagamento do imposto devido devem ser efetuados pela pessoa física ou jurídica que, em relação ao respectivo fato gerador, seja contribuinte do ITR.
(CTN, art. 121, parágrafo único, I; IN SRF nº256, de 2002, art. 4º, § 3º)
Já na hipótese de desapropriação do imóvel rural por pessoa jurídica de direito público, é contribuinte o expropriado, em relação aos fatos geradores ocorridos até a data da perda da posse ou da propriedade. Como o patrimônio da pessoa jurídica de direito público é imune, não há incidência do ITR a partir do momento em que esta se investe na posse ou se torna proprietária do imóvel. A pessoa imune não reveste a condição de contribuinte do imposto, estando, entretanto, obrigada ao cumprimento de obrigações acessórias. O expropriado perde a posse ou a propriedade quando o juiz determina a imissão prévia na posse ou quando ocorre a transferência ou incorporação do imóvel rural ao patrimônio do expropriante.
Deve-se observar que o expropriado é contribuinte do ITR em relação aos fatos geradores ocorridos até a data da perda da posse ou da propriedade, estando obrigado, em relação a estes, a apresentar declaração e a apurar e pagar o imposto devido.
(CTN, art. 121, parágrafo único, I; IN SRF nº256, de 2002, art. 5º, II)
Quanto ao arrendatário, comodatário e parceiro a relação jurídica estabelecida pelos contratos de arrendamento, de comodato ou de parceria é de natureza obrigacional. Em decorrência destes contratos há a entrega do imóvel sem a intenção de transferir a posse plena; é cedido, temporariamente, apenas o exercício parcial do uso e da fruição (posse limitada). Somente a posse plena, sem subordinação (posse com animus domini), é fato gerador do ITR. Assim, como não têm a posse plena, vale dizer, não têm a posse com animus domini, o arrendatário, o comodatário e o parceiro não são contribuintes do ITR. (IN SRF nº256, de 2002, art. 4º, § 4º)
Em caso de fideicomisso o contribuinte do ITR é o fiduciário. O fiduciário é proprietário do imóvel sob condição resolutiva, ao passo que o fideicomissário
o é sob condição suspensiva. Portanto, enquanto não houver o implemento da condição suspensiva o fiduciário é o contribuinte do ITR.
O fideicomisso somente pode ser constituído por testamento. No fideicomisso há, necessariamente, a participação de três pessoas: o fideicomitente (autor da liberalidade), o fiduciário ou gravado (pessoa que sucede em primeiro lugar e que é responsável por transmitir o bem ao fideicomissário no implemento de determinada causa) e o fideicomissário (pessoa à qual, por último, se transmite a herança ou o legado).
(CC, arts. 1.951 e 1.953)
O domicílio tributário do contribuinte é o município de localização do imóvel, vedada a eleição de qualquer outro.
Responsáveis
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Podem ser pessoalmente responsáveis pelo crédito tributário do ITR, o adquirente ou remitente, o sucessor a qualquer título ou o cônjuge meeiro e o espólio.
Todavia, na hipótese de alienação do imóvel rural, não se configura a responsabilidade tributária do adquirente quando este for o Poder Público, incluídas suas autarquias e fundações, ou entidade privada imune do ITR, bem como dos demais adquirentes quando conste do título aquisitivo a prova de quitação do crédito tributário até então existente.
Registre-se, ainda, que não há responsabilidade tributária para o expropriante de imóvel rural, seja a desapropriação promovida pelo Poder Público, seja por pessoa jurídica de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público. Isso se deve ao fato de não ocorrer sucessão dominial na desapropriação, uma vez que ela consubstancia forma originária de aquisição da propriedade. (CTN, arts. 128 a 133; Lei nº9.393, de 1996, art. 5º; RITR/2002, art. 6º; IN SRF nº256, de 2002)
A responsabilidade de terceiro, por sucessão do contribuinte, tanto pode ocorrer quanto às dívidas tributárias preexistentes, quanto às que vierem a ser lançadas ou apuradas posteriormente à sucessão, desde que o fato gerador haja ocorrido até a data dessa sucessão. Os créditos tributários relativos ao ITR sub-rogam-se na pessoa do adquirente, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.
(CTN, arts. 129 e 130)
Em caso de renúncia de propriedade, após o registro em cartório do ato renunciativo, o imóvel rural fica sem dono conhecido, sendo que o primeiro que o possuir poderá adquiri-lo por usucapião, desde que cumpridos os requisitos legais. Nesse sentido, vale observar o seguinte:
a) havendo possuidor, este terá a obrigação de apresentar a Declaração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (DITR). Vale ressaltar que tal situação pode, inclusive, evidenciar que o ex-proprietário ficou de posse do imóvel renunciado, com o intuito de eximir-se de obrigações tributárias impostas.
b) se a União estiver com a posse do imóvel renunciado, segundo a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN), em razão dos princípios da eficiência e da boa administração, cabe à Secretaria do Patrimônio da União (SPU) municiar a Secretaria da Receita Federal do Brasil com dados cadastrais que espelhem a situação fundiária destas áreas, para fins de atualização e manutenção do Cadastro de Imóveis Rurais (Cafir).
Em relação a fatos geradores do ITR ocorridos anteriormente à aquisição do imóvel rural, o adquirente responde pelo débito tributário existente. O crédito tributário, relativo a fato gerador ocorrido até a data da alienação do imóvel, sub-roga-se na pessoa do respectivo adquirente, salvo quando conste do título de aquisição a prova de sua quitação. Não obstante, não se aplica o instituto da sub-rogação à aquisição de imóvel rural pelo Poder Público, pelas suas autarquias e fundações, e pelas entidades privadas imunes do imposto, bem como em relação ao imóvel desapropriado por necessidade ou utilidade pública, ou por interesse social, inclusive para reforma agrária, seja a desapropriação promovida pelo Poder Público, seja por pessoa jurídica de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público. Nesses casos, responde pelo pagamento do imposto o desapropriado ou o alienante, em relação aos fatos geradores ocorridos até a data da perda da posse ou até a data da transferência da titularidade.
No caso de imóvel rural pertencente a espólio, para fins do ITR, é responsável:
I - o espólio, pelo imposto devido pela pessoa falecida até a data da abertura da sucessão;
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelo imposto devido pela pessoa falecida até a data da partilha, sobrepartilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão, do legado ou da meação.
(CTN, art. 131, II e III)
Imunidade
O ITR não incide sobre pequenas glebas rurais, quando as explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel.
Parágrafo único. Para os efeitos deste artigo, pequenas glebas rurais são os imóveis com área igual ou inferior a:
I - 100 ha, se localizado em município compreendido na Amazônia Ocidental ou no Pantanal mato-grossense e sul-mato-grossense;
II - 50 ha, se localizado em município compreendido no Polígono das Secas ou na Amazônia Oriental;
III - 30 ha, se localizado em qualquer outro município.
Isenção
São isentos do ITR:
I - o imóvel rural compreendido em programa oficial de reforma agrária, caracterizado pelas autoridades competentes como assentamento, que, cumulativamente, atenda aos seguintes requisitos:
a) seja explorado por associação ou cooperativa de produção;
b) a fração ideal por família assentada não ultrapasse os limites estabelecidos no artigo anterior;
c) o assentado não possua outro imóvel.
II - o conjunto de imóveis rurais de um mesmo proprietário, cuja área total observe os limites fixados no parágrafo único do artigo anterior, desde que, cumulativamente, o proprietário:
a) o explore só ou com sua família, admitida ajuda eventual de terceiros;
b) não possua imóvel urbano.
Conclusão
A agricultura de países como o Brasil é caracterizada por uma série de imperfeições que fazem com que o preço da terra seja mais alto que o valor descontado dos fluxos de receita provenientes da atividade agrícola e que o tamanho dos estabelecimentos seja aumentado.
Com isso, observam-se equilíbrios em que grandes propriedades improdutivas convivem com famílias rurais de baixa renda para as quais o preço artificialmente elevado da terra inviabiliza a utilização de todo o seu potencial produtivo.
O ITR constitui um instrumento importante para combater a proliferação de mais terras improdutivas esse objetivo, podendo representar uma melhoria significativa na distribuição de terras, além de financiar outras políticas de combate à pobreza rural.
Referências bibliográficas:
ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 6. ed. Método: São Paulo, 2012
LIMA,Fabio Santos , LIRA, Daniel Ferreira. O imposto territorial rural e a função social da propriedade rural. Disponível em: <http://www.ambitojuridico.com.br/site/?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=11684> Acesso em 02/11/2015.
MACHADO, Hugo de Brito: Curso de direito tributário, Malheiros, São Paulo, 2007
MINISTÉRIO DA FAZENDA. Imposto sobre a propriedade territorial rural: perguntas e respostas. Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/itr/2014/PerguntaseRespostasITR2014.pdf> Acesso em: 02/11/2015.
