Em setembro de 2011, a Presidência da República expediu o Decreto no 7.574, publicado em 29 de setembro de 2011, que tinha por fito, consoante se depreende de sua ementa, regular o processo de determinação e exigência de créditos tributários da União, bem como regular o processo de consultas sobre a aplicação de legislação tributária federal.
Posteriormente, o objetivo da norma declarada no Decreto, passou a ser a regulamenta o processo de determinação e de exigência de créditos tributários da União, o processo de consulta relativo à interpretação da legislação tributária e aduaneira, à classificação fiscal de mercadorias, à classificação de serviços, intangíveis e de outras operações que produzam variações no patrimônio e de outros processos que especifica, sobre matérias administradas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Visto de forma perfunctória, o Decreto soa de todo positivo: elimina algumas omissões não previstas em legislações anteriores e compila outras disposições já previstas em outros diplomas legais, facilitando, destarte, a atuação dos operadores do direito no âmbito do contencioso administrativo federal.
À guisa de exemplo, cite-se a supressão da omissão atinente ao termo inicial para contagem do prazo para impugnação em hipóteses de pluralidade de sujeitos passivos.
Outrora, havia uma verdadeira celeuma no que tange ao termo inicial da contagem do prazo, de modo que, ora aplicava-se, por analogia, o comando dos artigos 241 e 298 do Código de Processo Civil de 1973, com o início da contagem de prazo da juntada do último aviso de recebimento do sujeito passivo; ora a contagem do prazo para impugnação iniciava com a data da efetiva intimação do sujeito passivo, gerando, com isso discussões secundárias acerca da tempestividade da defesa, o que protelava em muito o desfecho do processo administrativo.
Com o advento do Decreto n.º 7.574, em casos de pluralidade de sujeitos, o prazo para impugnação será sempre contado, a partir da data em que cada um deles tiver sido cientificado do lançamento. ( 3o e § 4o, do art. 56).
Contudo, o referido decreto não é de todo benéfico, pois gera inúmeras dúvidas. Por exemplo, desperta insegurança acerca da sua compatibilidade com o já conhecido Decreto no 70.235/72, que também regulamenta o processo administrativo fiscal e que ainda está em vigor, vez que a nova norma não revoga seus dispositivos, quer expressa, quer tacitamente e, como veremos adiante, nem poderia fazê-lo.
Cai a lanço notar, todavia, que o ponto nevrálgico do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011, consubstancia nas matérias regulamentadas no capítulo V do referido diploma legal, intitulado “Dos efeitos da ações judiciais”, no qual regulamenta o controvertido instituto denominado lançamento para evitar a prescrição.
Por certo, ao intentar regulamentar os efeitos das ações judiciais, a Chefe Poder Executivo ultrapassou sobremaneira a competência regulamentar conferida pelo art. 84, inc. IV da Constituição Federal, excedendo a função ordinária dos decretos, qual seja a de elucidar a forma de execução das leisi.
Cumpre examinarmos, neste passo, a extrapolação ocorrida na concepção da novel figura denominada lançamento para prevenir a decadência, prevista no artigo 86, § 1o e § 2o, do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011, in verbis:
CAPÍTULO V
DOS EFEITOS DAS AÇÕES JUDICIAIS
Seção I
Do Lançamento para Prevenir a Decadência
Art. 86. O lançamento para prevenir a decadência deverá ser efetuado nos casos em que existir a concessão de medida liminar em mandado de segurança ou de concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial (Lei no 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional, arts. 142, parágrafo único, e 151, incisos IV e V; Lei no 9.430, de 1996, art. 63, com a redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 70).
§ 1o O lançamento de que trata o caput deve ser regularmente notificado ao sujeito passivo com o esclarecimento de que a exigibilidade do crédito tributário permanece suspensa, em face da medida liminar concedida (Lei nº 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional, arts. 145 e 151; Decreto no 70.235, de 1972, art. 7o).
§ 2o O lançamento para prevenir a decadência deve seguir seu curso normal, com a prática dos atos administrativos que lhe são próprios, exceto quanto aos atos executórios, que aguardarão a sentença judicial, ou, se for o caso, a perda da eficácia da medida liminar concedida.
De plano, da leitura isolada do subtítulo em análise, notamos que o indigitado Decreto, além de inovar sobremaneira o ordenamento jurídico tributário e extrapolar o caráter elucidativo próprio desta modalidade legislativa, invadiu competência exclusiva do Poder Judiciário.
Com efeito, pensamos que, qualquer previsão contida em decreto intentando prescrever os efeitos das decisões judiciais resvalará no princípio da autonomia e independência dos Poderes. De fato, as peculiaridades e vicissitudes de cada ação, exigem que as decisões judiciais devem ser soberanas, irradiando os efeitos contidos nas próprias decisões, de modo que não é de bom alvitre que haja delimitações do judiciário instituídas por decreto.
Nas entrelinhas, nota-se que ao instituir a novel figura denominada “lançamento para prevenir a decadência”, o indigitado Decreto, não primou pela melhor técnica legislativa e, por consequência, criou uma nova espécie de lançamento, totalmente diversa da conhecida classificação tripartida de lançamento tributária contida no Código Tributário Nacional.
Como sabemos, o Código Tributário Nacional que contempla três espécies distintas de lançamento, quais sejam: (i) o lançamento direto; (ii) o denominado lançamento misto ou por declaração; e (iii) o lançamento por homologação. Não iremos aqui discorrer sobre a infindável discussão doutrinária acerca das impropriedades lógicas de tal classificação, nem pretendemos estender o debate em torno do problema semântico do termo “lançamento”. ii
Convém ponderar, ainda, que o lançamento tributário representa a materialização de uma norma individual e concreta que delineia o nascimento da obrigação tributária.
O lançamento, na forma posta pelo art. 142 do CTN, tem a função precípua de apurar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Conclui-se, portanto, que o lançamento tributário é a atividade administrativa que tem o condão de conferir certeza e liquidez ao crédito tributário, logo, entendemos que não poderá ocorrer de forma precária, como a posta no Decreto em voga.
Cumpre obtemperar, nesta linha de raciocínio, que a figura do “lançamento para prevenir a prescrição”, na forma prevista pelo artigo 86 do Decreto em análise, que confabula uma espécie inovadora e precária de lançamento tributário, é inconstitucional, e como tal, deve ser expelida do Sistema.
Pelo que podemos inferir do referido Decreto, o lançamento preventivo somente teria cabimento em hipóteses em que o suposto sujeito passivo, mesmo após ingressar com uma ação judicial em face da Fazenda Nacional e obter uma decisão liminar, ou ser beneficiado com a tutela antecipada em qualquer espécie de ação, decisão esta que afasta a exigibilidade dos créditos em discussão, deve ser devidamente notificado da constituição dos créditos (lançamento preventivo), com uma única peculiaridade de existir em tal notificação a suscinta e falaciosa informação de que a exigibilidade do crédito tributário permanece suspensa.
Ora, pois, admitir a legalidade de tal procedimento fiscal, implicará no desvirtuamento semântico da palavra exigibilidadeiii, pois o que o que o Decreto visualiza como uma mera notificação, é, na verdade, um ato de exigibilidade dos créditos suspensos por decisão judicial.
Ademais, o efeito psicológico que uma notificação deste jaez produz no espírito do contribuinte é totalmente nociva, pois põe em dúvidas a eficácia da tutela jurisdicional. Por certo, o Decreto dá azo à prática de atuações inversamente inconciliáveis: de um lado uma norma individual e concreta emanada pelo Poder Judiciário suspende a exigibilidade dos créditos discutidos em juízo;por outro lado, concomitantemente, uma norma expedida pelo órgão fazendário – parte integrante de uma ação judicial – notifica o contribuinte da constituição condicionada do crédito sub judice.
Olvidou a Chefe do Executivo por ocasião da enunciação do decreto, que as decisões que conferem a tutela antecipada ou medida liminar, via de regra, são tomadas com extremo conhecimento de causa e devem preencher os requisitos legais. Note-se, ademais, que embora o decreto contemple a suspensão dos atos executórios, o efeito jurídico da notificação do lançamento para evitar a decadência dos créditos, embora não esteja expresso no Decreto, será o disparo do termo a quo para a fluência de juros de mora.
Veja-se que, tal figura canhestra acaba por beneficiar a torpeza do Fisco, que somente cumprirá o seu dever legal de constituir o lançamento, após a citação em processo ingressado pelo próprio contribuinte, em um verdadeiro desvirtuamento dos objetivos que motivam o contribuinte ingressar com a ação, de modo que esta condicionalidade do lançamento ao resultado final da ação, não coaduna com o princípio da segurança jurídica. iv
Nesta linha de raciocínio, impende observar que o Decreto n.o 70.235/72 que também regulamenta o processo administrativo fiscal, não foi revogado pelo Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011 – e não poderia sê-lo, pois o Decreto de 1972 foi recepcionado pela Constituição de 1988 com natureza de lei ordináriav – e contém disposição totalmente contrária à contida no recente decreto em comento. Veja-se:
Art. 62. Durante a vigência de medida judicial que determinar a suspensão da cobrança, do tributo não será instaurado procedimento fiscal contra o sujeito passivo favorecido pela decisão, relativamente, à matéria sobre que versar a ordem de suspensão. (Vide Medida Provisória nº 232, de 2004)
Parágrafo único. Se a medida referir-se a matéria objeto de processo fiscal, o curso deste não será suspenso, exceto quanto aos atos executórios. (Vide Medida Provisória nº 232, de 2004)
Note-se que o comando legal em vigor, contém dispositivo expresso que determina que durante a vigência da medida judicial deve ser suspensa a cobrança dos créditos e não será instaurado o procedimento fiscal contra o sujeito passivo. Ora, o que seria o lançamento para prevenir a decadência, nos termos concebidos pelo Decreto n. 70.235/72, senão o primeiro ato de instauração do procedimento fiscal. Por certo, ante as incompatibilidades existentes entre os dois textos, deverá prevalecer o comando do texto do Decreto n. 70.235/72, que, como já dito, tem força de lei.
Por outro lado, o lançamento para prevenir a decadência também não coaduna com o comando contido no artigo 145 do CTN, dispositivo que contempla uma condição de imutabilidade do lançamento, após a notificação do sujeito passivo. Veja-se:
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de:
I - impugnação do sujeito passivo;
II - recurso de ofício;
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149.
Visto por outro prisma, o dito lançamento para prevenir a decadência, na forma regulamentada pelo Decreto em estudo, que contempla um lançamento precário que submete-se a outros condicionantes, pode resultar em instrumento de interrupção do prazo decadencial para a constituição do crédito tributário, desvirtuando, dessarte, as regras de contagem do prazo decadencial para a atuação do Fisco, que, como é cediço, diferentemente dos prazos prescricionais, não se interrompe nem se suspende.
Conquanto, seja compreensível o fato de que o Fisco não deve furtar-se do dever legal de constituir o crédito tributário (art, 142, parágrafo único, CTN) e seja razoável o argumento de que a Fazenda precisa dispor de instrumentos legais que regulamente a constituição do crédito tributário nas hípoteses em que sobrevenha decisões judiciais determinando a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, pensamos que a adoção do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011 como a via escolhida para inserir o lançamento para prevenir a decadência tornou o novel instituto eivado de vícios insuperáveis de inconstitucionalidade, pois a Constituição Federal exige expressamente que as normas que versem sobre o lançamento e a decadência em matéria tributária – tratado de forma obliqua no referido Decreto - sejam introduzidas no sistema por meio de veículo próprio, qual seja a lei complementar. Veja-se:
Art. 146. Cabe à lei complementar:
(...)
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
Importante consignar, outrossim, que em se tratando de Direito Tributário, o enquadramento de determinadas matérias no rol de reserva de lei complementar visam tão-somente garantir maior segurança jurídica aos contribuintes.vi
Conclui-se, portanto, que o redator do Decreto em voga, embora imbuído de interesses magnânimos, quiçá pensando em instrumentos capazes de evitar que o erário público seja prejudicado pela morosidade do Judiciário, pecou na escolha do veículo introdutor da norma que contempla a espécie de lançamento preventivo. Por corolário, o texto do art. 86 do Decreto nº 7.574, publicado em 29 de setembro de 2011, já ingressou natimorto no sistema, seja pela incompatibilidade com as outras normas que regem o lançamento, seja pela inobservância do princípio da reserva legal, pois por versar a respeito do lançamento – mormente por conceber uma espécie de lançamento distinta daqueloutras já conhecidas – só poderia ser injetado no Sistema por meio de lei complementar.
* Alex Pereira de Almeida é advogado graduado pela Universidade Presbiteriana Mackenzie e especialista em Direito Tributário pelo IBET - Instituto Brasileiro de Estudos Tributários.
* Artigo originalmente publicado em novembro de 2011 no extinto site "Parasaber".
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
CARRAZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 23ª ed., Malheiros Editores:São Paulo 2007, p. 270,
CARVALHO, Paulo de Barros, Fundamentos Jurídicos da incidência Tributária, 8ª ed., Saraiva, 2010, p. 305
De Plácido e Silva. Vocabulário Jurídico. 15 ed. Rio: Forense, 1999, p. 338.
GASPARINI, Diógenes, Direito Administrativo, Editora Saraiva, São Paulo, 2003,p. 84/85
SANTI, Eurico Marco Diniz de, Decadência e prescrição no Direito Tributário. Editora Max Limonad, São Paulo, 2000, p. 77
i O reconhecido doutrinador Diógenes Gasparini leciona que os Decretos é a fórmula segundo a qual o chefe dos Poderes Excecutivos veiculam atos administrativos de suas respectivas competências. Elucida, outrossim, que o Decreto não se confunde com a medida provisória ou com o decreto legislativo, dado que estes têm, materialmente, a mesma natureza da lei. ( GASPARINI, Diógenes, Direito Administrativo, Editora Saraiva, São Paulo, 2003,p. 84/85)
ii Sobre o tema, o insigne doutrinador Paulo de Barros Carvalho, com peculiar propriedade, pondera que “lançamento” é uma palavra que padece do problema semantico da ambiguida, do tipo “processo-produto”, como tantas outras nos discursos prescritivos e descritivo do direito. É lançamento o processo de determinação do sujeito passivo e apuração da dívida tributária, como é lançamento, também, a norma individual e concreta, posta no sistema com a expedição do “ato de lançamento”. (CARVALHO, Paulo de Barros, Fundamentos Jurídicos da incidência Tributária, 8ª ed., Saraiva, 2010, p. 305)
iii O reconhecido jurista De Plácido e Silva, ao debruçar sobre o significado do verbete exigibilidade, ensina que o termo é derivado de exigir, em sentido de pedir, obrigar, requerer, demandar, indica a qualidade de tudo que possa ser pedido, qequerido ou exigido. A exigibilidade, pois, mostra o caráter do que é exigível, ou pode ser reclamado para que seja cumprido.Na técnica forense, a exigibilidade traz o sentido da exeqüibilidade das obrigações, pelo que se entendem líquidas e certas e já vencidas.(De Plácido e Silva. Vocabulário Jurídico. 15 ed. Rio: Forense, 1999, p. 338.)
iv Para o ilustre doutrinador Eurico Marcos Diniz de Santi, a segurança jurídica é um valor fundamental que o ordenamento persegue.O direito em si não apresenta segurança jurídica, se apresentasse esse canone seria desnecessário. Muito pelo contrário, o direito convive com o risco, com a insegurança: todas as normas jurídicas infraconstitucionais e constitucionais são, com exceção das chamadas cláusulas pétreas e das normas individuais e concretas que recebem o efeito da coisa julgada, suscetível de alteração, seja mediante controle jurisdicional, seja mediante o exercício das competências legislativas, judicial e administrativa. (...) A segurança jurídica é garantir a estabilidade jurídica do presente, que se torna passado.(SANTI, Eurico Marco Diniz de, Decadência e prescrição no Direito Tributário. Editora Max Limonad, São Paulo, 2000, p. 77)
v Sobre o Decreto n. 70.235/72, reflete James Marins:A legislação ordinária para o procedimento e o processo Administrativo Tributário Federal encontra-se hoje alicerçada em dois diplomas fundamentais, um geral, consubstanciado na Lei 9.784, de 29 de janeiro de 1999, e outro especial, o Decreto n. 70.235, de 6 de março de 1972. O primeiro de mais recente produção e o segundo, sem embargos de seus méritos, já um tanto corroído, menos pelo tempo que pelo mau uso. O Decreto n. 70.235/72 é ato normativo exarado do Poder Executivo que, embora sem ter origem congressual, foi recepcionado em nosso sistema como lei ordinária ratione materiae em virtude da norma inserida no art. 22, I, da CF/88. (MARINS, James, Direito processual tributário brasileiro. 5. ed. São Paulo: Dialética, 2010. p. 233)
vi Sobre o tema da necessidade de lei complementar em determinadas matérias, reflete o insigne professor Roque Antonio Carraza: “Podemos especular que, com a submissão destas espécies tributárias ao quórum privilegiado das leis complementares (art. 69 da CF), se procurou dificultar, o quanto possível, a reiteração dos abusos que, em passado recente, ocorreram, máxime em relação aos empréstimos compulsórios. (...) É sem dúvida mais complexo editar uma lei complementar do que uma lei ordinária (que exige quorum simples de aprovação).” (CARRAZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 23ª ed., Malheiros Editores:São Paulo 2007, p. 270)
