RESPONSABILIDADE CIVIL DO CONTADOR:
UMA ANÁLISE À LUZ DO CÓDIGO CIVIL BRASILEIRO DE 2002
A análise da responsabilidade do contador, este que exerce uma profissão de grande responsabilidade, considerando toda a complexidade de sua execução, deve ser vista sob a ótica de vários fatores. As alterações constantes da legislação, o número exagerado de declarações acessórias impostas pelo governo, a baixa remuneração, os prazos exíguos para entrega de informações e emissões de guias para pagamento de tributos, são fatores que compõem a teia de atividades complexas exercida pelo profissional contábil que influenciam os atos e fatos que determinam ou não sua reponsabilidade civil.
Evidenciar a importância do tema para os profissionais do direito e da contabilidade, de modo que se possa alcançar algumas conclusões e soluções para o assunto em questão, visto que se constata uma pequena literatura.
Antes de adentrar especificamente no tema é importante esclarecer sobre a responsabilidade civil, retirando dela, seu conceito, pressupostos de responsabilidade, tais como: culpa do agente, imputabilidade do agente, dano, ação ou omissão do agente e o nexo causal; suas espécies, como a responsabilidade contratual e extracontratual, e a responsabilidade objetiva e subjetiva.
Contratual e extracontratual
A responsabilidade contratual é determinada do acordo de vontade das partes e ao mesmo tempo é apontada por determinados doutrinadores por responsabilidade negocial por causa da inexecução do negócio jurídico bilateral ou unilateral e conseqüentemente é resultado da falta de adimplemento ou da mora no cumprimento de qualquer obrigação.
A esse respeito, diz Amaral (2003, p.563):
Desde o Código Civil francês, o instituto da responsabilidade tem sido sistematizado em razão da natureza dos direitos subjetivos lesados pelo ato ilícito, nasce desde fato a relevante distinção entre responsabilidade contratual e extracontratual.
A obrigação contratual tem seu nascimento da vontade comum dos contratantes, então se houve inadimplemento do cumprimento de contrato, o dever jurídico está transgredido e claramente configurado nessa relação jurídica, portanto, há um ilícito chamado comumente de ilícito contratual.
A responsabilidade extracontratual, diversamente da contratual, para que exista não exige a observância de um contrato antecipadamente celebrado e depende de um ato ilícito absoluto, transgressor de normas de convivência social e gerador de um dano.
A respeito da responsabilidade diz Rodrigues (2001, p.29):
Ao menos aparentemente, existe uma responsabilidade contratual, diversa da responsabilidade extracontratual, também chamada aquiliana. Tal distinção, entretanto, é clara, uma vez que o art. 159 do Código Civil regula as conseqüências advindas da responsabilidade extranegocial, e o art. 1056 prescreve a responsabilidade contratual. [...] na hipótese de responsabilidade contratual, antes da obrigação de indenizar emergir, existe, entre o inadimplente e seu co-contratante, um vínculo jurídico derivado da convenção; na hipótese da responsabilidade aquiliana, nenhum liame jurídico existe entre o agente causador do dano e a vitima, até que o ato daquele ponha em ação os princípios geradores de sua obrigação de indenizar.
Assim, se o prejuízo originar diretamente da violação de um comando legal, por ser da ação ilícita do agente infrator, essa responsabilidade estará configurada. O encargo probatório é o que diferencia fundamentalmente os dois modos de responsabilidade, a responsabilidade contratual e a extracontratual.
É preciso somente que o indivíduo lesado comprove a existência do contrato, o fato do inadimplemento e o dano com o nexo de causalidade para que haja a responsabilidade contratual, restando ao réu comprovar que o dano aconteceu por razão de um acontecimento alheio a ele, seja por força maior ou caso fortuito, Gagliano e Pamplona Filho (2009).
Como preceitua os arts. 389, 393 e Parágrafo Único do Novo Código Civil (Brasil, 2002, p.114):
Art. 389. Não cumprida a obrigação, responde o devedor por perdas e danos, mais juros e atualização monetária segundo índices oficiais regularmente estabelecidos, e honorários do advogado.
Art. 393 O devedor não responde pelos prejuízos resultantes de caso fortuito ou força maior, se expressamente não se houver por eles responsabilizado.
Parágrafo único. O caso fortuito ou força maior verifica-se no fato necessário, cujos efeitos não eram possível evitar ou impedir.
Via de regra, a responsabilidade extracontratual, está baseada na culpa, somente bastando à vítima comprovar que a ação tem sido realizada por imperícia, imprudência ou negligência, para conseguir a reparação do dano sofrido. Fundamentado na idéia do risco, a responsabilidade extracontratual pode compreender a responsabilidade sem culpa, como mostra o art. 927 e Parágrafo Único do Código Civil, Brasil (2002, p. 178):
Art. 927. Aquele que, por ato ilícito causar dano a outrem, fica obrigado a repará-lo. Parágrafo único. Haverá obrigação de reparar o dano, independentemente de culpa, nos casos especificados em lei, ou quando a atividade normalmente desenvolvida pelo autor do dano implicar, por sua natureza, risco para os direitos de outrem.
Responsabilidade subjetiva e objetiva
A responsabilidade subjetiva é definida como aquela que está sujeito a conduta do agente e tem por alicerce a ação ou omissão. É considerada pela doutrina uma distinção, conforme se dê importância ou não à culpa do agente.
A grande verdade, o que se pretende saber é se o comportamento aponta para a obrigação de indenizar, não é somente imprescindível a presença somente do dano e o nexo causal, é de suma relevância a constatação que o autor tenha agido com dolo ou culpa.
A teoria clássica entende que a culpa é considerada o principal pressuposto da responsabilidade civil. Portanto, a culpa está vinculada profundamente à responsabilidade e por esse motivo a ninguém pode ser imputada a culpabilidade sem que antes tenha faltado com o dever de cuidado de conduta.
Os estudos sustentados na responsabilidade objetiva ou responsabilidade sem culpa é utilizada em hipóteses específicas em virtude da dificuldade da prova da culpa. Assim, é imprescindível a relação de causalidade entre o dano e a conduta do agente responsável, passa a existir, então, o dever de indenizar.
A responsabilidade objetiva, também denominada responsabilidade pelo risco, igualmente existe uma conduta ilícita, o dano e o nexo causal, só não será necessário o elemento, que pode ou não existir, mas, será prescindível para a constatação do dever de indenizar.
Quem lucra com uma atividade, naturalmente, responde pelo risco ou desvantagens dela decorrente e essa condição é do tipo de responsabilidade legal, por advir da imposição da lei, e tem seu principal fundamento no princípio da equidade e da justiça comutativa.
Dessa forma, com esse princípio, podemos dizer que todo aquele que prejudicar o direito de outrem, pode ser responsabilizado, ainda que de forma autorizada.
A Responsabilidade sem culpa, como assevera Diniz (2005, p.56):
[...] é fundada no risco, consiste, portanto, na obrigação de indenizar o dano produzido por atividade exercida no interesse do agente e sob o seu controle, sem que haja qualquer indagação sobre o comportamento do lesante, fixando-se no elemento objetivo, isto é, na relação causalidade entre o dano e a conduta do seu acusador.
Deste modo, para a configuração da responsabilidade subjetiva, serve de alicerce a teoria da culpa, ao passo que para a configuração da responsabilidade, é tido como alicerce a teoria do risco.
Houve uma grande evolução no campo da responsabilidade e segundo alguns doutrinadores asseguram que foi devido ao surgimento da culpa presumida, pois esta presunção de culpa traz um benefício à vítima, qual seja, a inversão do ônus da prova, ou seja, o causador do dano tem que provar que não agiu com culpa. Mesmo com o novo pensamento de responsabilidade objetiva é preciso lembrar que a presunção de culpa é crucial devido a idéia de responsabilidade subjetiva.
Pressupostos da Responsabilidade Civil
Os pressupostos ou elementos da responsabilidade civil oriundas da ação humana, advindos da obrigação de indenizar, são: culpa do agente; imputabilidade; o dano sofrido pela vítima; que pode ser patrimonial ou extrapatrimonial; a ação ou omissão do agente e a relação de causalidade entre o dano e a ação do agente. Cavalieri Filho (2009).
Culpa do agente
Definir o conceito de culpa não é missão mais simples, pois a legislação brasileira não definiu, também não conceituou.
A culpa, segundo Gagliano e Pamplona (2008, p.123):
Em nosso entendimento, portanto, a culpa (em sentido amplo) deriva da inobservância de um dever de conduta, previamente imposto pela ordem jurídica, em atenção à paz social.
No entanto, a culpa é a conduta espontânea, oposta ao dever de cuidado ligado pelo direito, com a produção de um acontecimento não espontâneo, porém previsto ou imprevisível.
A doutrina tradicional fala em três elementos que faz parte da culpa em sentido amplo:
São eles:
- Espontaneidade da conduta do agente: significa que a situação do sujeito causador do dano deve ser voluntária, caso contrário não poderá ser reconhecida a culpabilidade.
- Previsibilidade: leva-se em consideração que o dano ocasionado teria de ser um acontecimento previsível, ou seja, ninguém pode ser responsável por um fato imprevisível porque não foi o causador.
- Transgressão de um dever de cuidado: a culpa implica a transgressão de um dever de cuidado. Cavlieri (2000, p. 20)
A ocorrência do dano e o nexo entre a ação ou omissão do agente são suficientes para ensejar a responsabilidade.
Muito importante é a tendência do direito moderno no sentido, uma vez que a reparação é obrigada por ele, independente da constatação de culpa ou de ato contrário a lei, conforme preceitua o Parágrafo Único do art. 927, do Código Civil Brasil (2002, p.178):
Parágrafo Único: Haverá obrigação de reparar o dano, independentemente de culpa, nos casos especificados em lei, ou quando a atividade normalmente desenvolvida pelo autor do dano implicar, por sua natureza, risco para os direitos de outrem.
Tal afirmação esta diretamente ligada ao artigo 186 e 187 do Código Civil, que dispõe sobre os atos ilícitos, pois terá culpa o agente que por ação ou omissão causar dano a outrem, tendo assim a obrigação de repará-lo.
Imputabilidade do agente
A imputabilidade é pressuposto da culpa, assim a culpabilidade não comporta somente a transgressão de um dever, mas a necessidade do agente ser imputável. Ter capacidade para ser o agente da sanção, possuir capacidade, ter condições psicológicas de assumir as conseqüências jurídicas de seus atos, sendo capaz de restituir ou reparar o dano causado, são condições para ser imputável.
Vejamos o ensinamento de Cavaleiri Filho (2009, p. 25) sobre a imputabilidade:
A responsabilidade subjetiva não decorre apenas da pratica de uma conduta, nem do simples fato lesivo. Exige, ainda, conduta culpável, isto ‘e, reprovável, passível de um juízo de censura. Essa censurabilidade, por sua vez, depende da capacidade psíquica de entendimento e autodeterminação do agente, o que nos leva a imputabilidade.
De acordo com a doutrina dois são os elementos da imputabilidade, ou seja, para que a conduta do agente possa ser considerada culpável, este tem que ser maior de idade e ser são, condições que darão ao agente a capacidade para responder por conseqüências de seu ato contrario ao dever de agir da forma correta. Cavalieri Filho (2009).
Dano
A responsabilidade somente existirá se houver dano a ser reparado. Portanto, o dano é considerado o principal pressuposto, pois é crucial para a constatação de um prejuízo.
Indispensável a existência de dano ou prejuízo para a configuração da responsabilidade civil. Mesmo em se tratando de responsabilidade contratual, o comportamento da parte inadimplente que deixa de cumprir a obrigação convencionada carrega em si a presunção de dano. Sem a existência deste elemento não haveria o que indenizar e, consequentemente, responsabilidade. Gagliano e Pamplona Filho (2008, p. 35, itálico no original).
Dessa forma, é importante definir o dano como lesão a um interesse jurídico ocasionado por ação ou omissão do agente infrator, seja esse bem jurídico patrimonial ou não, nesse caso é possível que o prejuízo seja de cunho pessoal (extrapatrimoniais), como exemplo o dano moral, Gagliano e Pamplona Filho (2008).
O dano moral consiste na lesão de direito cujo conteúdo não é pecuniário, nem comercialmente redutível a dinheiro. Em outras palavras, podemos afirmar que o dano moral é aquele que lesiona a esfera personalíssima da pessoa (seus direitos da personalidade), violando, por exemplo, sua intimidade, vida privada, honra e imagem, bens jurídicos tutelado constitucionalmente. Gagliano e Pamplona Filho (2008, p. 55).
Nenhuma pessoa deve ser indenizada por um dano hipotético ou abstrato. Para existir a indenização o dano tem que provocar sofrimento na vítima, que pode ser forma individualizada ou coletivamente, provocando dano de ordem patrimonial, ou psicológica. Nesses casos, a prova concreta de lesão sofrida pela vítima é imprescindível. Cavalieri Filho (2009)
Sendo a reparação do dano, como produto da teoria da responsabilidade civil, uma sanção imposta ao responsável pelo prejuízo em favor do lesado, temos que, em regra, todos os danos devem ser ressarcíveis, eis que, mesmo impossibilitada a determinação judicial de retorno ao status quo ante, sempre se poderá fixar uma importância em pecúnia, a titulo de compensação. Gagliano e Pamplona Filho (2008, p. 38).
O art. 186 do código Civil Brasil (2002), fundamenta: “[...], Aquele que, por ação ou omissão voluntária, negligência ou imprudência, violar direito ou causar dano a outrem, ainda que exclusivamente moral, comete ato ilícito.” Esta conduta gera então a possibilidade de reparação ao agente que foi lesado.
Omissão ou ação do agente e o nexo causal
É ação exclusivamente realizada pelo ser humano, imputável, por si próprio ou através da pessoa jurídica que constitui, sendo assim, sua responsabilidade advém da obrigação da atividade voluntaria humana, liberdade de agira, seja esta negativa ou positiva Gagliano e Pamplona Filho (2008)
Segundo Diniz (2005, p.44):
A ação, elemento constitutivo da responsabilidade, vem a ser o ato humano, comissivo ou omissivo, ilícito ou lícito, voluntário ou objetivamente imputável, do próprio agente ou de terceiro, ou o fato de anima ou coisa animada, que cause dano a outrem, gerando o dever de satisfazer os direitos do lesado.
Como já foi visto a ação ou omissão voluntária é condição necessária para a configuração da responsabilidade civil. A voluntariedade é a base fundamental para a ação humana, que decorre da liberdade de escolha do agente imputável, com percepção necessária para ter consciência daquilo que pratica, poderemos classificar a ação humana voluntária da maneira como a qual se manifesta.
Podendo ser positiva, quando advém da prática de um comportamento ativo ou negativa que se caracteriza pela inatividade ou abstenção de alguma conduta devida.
Para que a ação ou omissão do agente possa constituir-se em um ato ilícito e dê ensejo à indenização, é necessário que haja infração a um dever legal, contratual ou social, ou seja, não há responsabilidade civil sem determinado comportamento humano contrário a ordem jurídica.
A existência da demonstração da ligação de causalidade que une a conduta do agente ao dano é necessária para que haja o dever de indenizar.
Portanto, além do dano ter sido ocasionado por uma ação ou omissão ilícita do agente, também tem que existir uma necessária relação de causa e efeito.
Uma das condições essenciais à responsabilidade civil é a presença de um nexo causal entre o fato ilícito e o dano por ele produzido. É uma noção aparentemente fácil e limpa de dificuldade. Mas se trata de mera aparência, porquanto a noção de causa é uma noção que se reveste de um aspecto profundamente filosófico, alem das dificuldades de ordem pratica, quando os elementos causais, os fatores de produção de um prejuízo, se multiplicam no tempo e no espaço. Serpa Lopes (appud GAGLIANO E PAMPLONA FILHO, 2008, p. 85).
Assim sendo, é imprescindível, como ocorre com os outros pressupostos, que é de extrema relevância que se prove a relação causa e efeito entre a conduta e o dano.
Para acontecer o prejuízo é necessário que se torne definitivamente certo que, sem essa conduta, o mesmo não aconteceria. Diniz (2005).
Excludentes da responsabilidade civil
No ensinamento de Cavalieri Filho (2009) são excludentes da responsabilidade, por se configurarem casos de impossibilidade superveniente de um cumprimento da obrigação, são excludentes as hipóteses de caso fortuito, força maior, fato exclusivo da vitima, ou culpa exclusiva da vitima, ou de terceiro.
As excludentes de responsabilidade civil, segundo Gagliano e Pamplona (2008, p.101): “devem ser entendidas todas as circunstâncias que, por atacar um dos elementos ou pressupostos gerais da responsabilidade civil, rompendo o nexo causal, terminam por fulminar qualquer pretensão indenizatória.
A culpa exclusiva da vítima
A responsabilidade do agente retira-se quando o acontecimento danoso ocorre por culpa exclusiva da vítima. Sendo assim, deixa de haver o vínculo de causa e efeito entre o seu ato e o prejuízo conhecido pela vítima. O evento que veio causar dano à vítima ocorreu pela própria vítima, ou seja, sem nenhuma interferência de terceiros. Rodrigues (appud CAVALIERI FILHO, 2009, p. 64) explana: “A culpa exclusiva da vitima é causa de exclusão do próprio nexo causal, porque o agente, aparente causador direto do dano, é mero instrumento do acidente.”
Admite-se como causa de isenção de responsabilidade o que se chama de culpa exclusiva da vitima. Com isso, na realidade, se alude ao ato ou fato exclusivo da vitima, pelo qual fica eliminada a causalidade em relação ao terceiro interveniente no ato danoso. Dias (appud FILHO, 2008, p. 64).
Nem todos os casos a culpa da vítima é total, ela pode ser parcial ou ainda concorrente com o agente ocasionador do dano. Nas hipóteses que existe, também uma parcela de culpa do agente, de acordo com o grau de culpa, deve existir repartição de responsabilidades.
Se a culpa for correspondente a uma parcela de 50%, a indenização ser reduzida pela metade, ou ainda, diminuída de 1/4 ou 2/5, dependendo de cada caso.
De acordo com o Código Civil Brasileiro, em seu artigo 945 Brasil (2002, p.241): “Se a vítima tiver concorrido culposamente para o evento danoso, a sua indenização será fixada tendo-se em conta a gravidade de sua culpa em confronto com a do autor do dano”.
A demonstração que o dano foi ocasionado por culpa exclusiva da vítima, não haverá motivo para indenização, visto que não se pode coagir ninguém a reparar prejuízo de outrem, acontecido por culpa da própria vítima.
O fato de terceiro
De inicio é de bom grado entendermos o que seria o “terceiro”, Dias (appud CAVALIERI FILHO, 2009, p. 64) define tal figura como:
É qualquer pessoa alem da vitima e o responsável, alguém que não tem nenhuma ligação com o causador aparente do dano e o lesado. Pois, não raro, acontece que o ato de terceiro é a causa exclusiva do evento, afastando qualquer relação de causalidade entre a conduta do autor aparente e a vitima.
Gonçalves (2007, p.439) entende que:
Muitas vezes, o ato daquele que atropela alguém ou causa alguma outra espécie de dano pode não pode ser o responsável pelo evento, o verdadeiro causador do dano, mas, sim, o ato de um terceiro.
O que importa verificar é se o terceiro foi o causador exclusivo do prejuízo ou se o agente também concorreu para o dano. Sendo a culpa exclusiva de terceiro, a princípio, não haverá nexo causal.
Quando se constituir em causa estranha à conduta, eliminando o nexo causal, o fato de terceiro excluirá a indenização. Em se tratando de fato de terceiro, existe a ação regressiva, porém, essa raramente ocorre, pois esse terceiro quase nunca é identificado.
Em matéria de responsabilidade civil, no entanto, entende Gonçalves (2008) que predomina o princípio da obrigatoriedade do causador direto em reparar o dano. A culpa de terceiro não exonera o autor do dever jurídico de indenizar.
Quando a causa exclusiva do prejuízo é ato de terceiro, não existe o vínculo de causalidade entre a conduta do agente e o dano.
Essa exclusão ocorre devido ao fato de terceiro ser análogo à do caso fortuito, sendo, portanto, inevitável e imprevisível.
Caso fortuito e força maior
É uma causa excludente de responsabilidade, dentre as existentes, com um grau alto de polêmica. Esta afirmação se confirma pela grande discordância existente na doutrina.
Pelo que acabamos de perceber, caso fortuito é o acontecimento provindo da natureza, sem qualquer intervenção da vontade humana. A força maior, por sua vez, é o fato do terceiro, ou do credor; é a atuação humana, não do devedor, que impossibilita o cumprimento obrigacional. Azevedo (appud GAGLIANO E PAMPLONA FILHO, 2009, p. 111).
Caso fortuito e força maior, segundo Gagliano e Pamplona (2008, p.112):
[...] é o fato de que o caso fortuito e a força maior, como excludentes de responsabilidade, atacam justamente o nexo causal do dano perpetrado e não necessariamente o elemento acidental culpa, embora o elemento anímico também seja alvejado com a sua ocorrência.
Há quem veja a diferença como puramente acadêmica, uma vez que se trataria de sinônimos.
A diferença entre o caso fortuito e a força maior é que o elemento principal é o nexo causal e não a culpa que seria o elemento acidental, Cavalieri Filho (2009).
Entendemos que a explanação mais correta sobre caso fortuito seja a do professor Álvaro Villaça Azevedo, pois se trata da diferenciação mais compreensivel que foi disposta pelos doutrinadores.
Se o evento for ocasionado por culpa de alguém, o nexo causal não será rompido, pois segundo Venosa (2005, p.58): “o prejuízo é causado em razão de acontecimentos que fogem do poder do agente e não pelo fato do agente”.
A caracterização do elemento indispensável do caso fortuito segundo Cavalieri Filho (2009) é a imprevisibilidade, já para a força maior, será a inevitabilidade.
Todavia fica claro que não há que se falar em responsabilidade civil quando da ocorrência de tal excludente com a efetiva quebra do nexo causal e do dano, identificada a conduta do responsabilizado, Gagliano e Pamplona Filho (2009).
A cláusula de não indenizar
É o tipo de cláusula que uma das partes declara que não será responsável por danos oriundo do contrato, seu descumprimento parcial ou total, tendo por função modificar a sistemática de riscos no contrato. “Obviamente, pela natureza mesma do referido pacto, essa clausula somente tem cabida na responsabilidade civil contratual.”, Gagliano e Pamplona Filho (2009. p. 118).
Assim, à vista de todo o exposto, poderíamos fixar a premissa de que essa clausula só deve ser admitida quando as partes envolvidas guardarem entre si uma relação de igualdade, de forma que a exclusão do direito à reparação não traduza renuncia da parte economicamente mais fraca. Gagliano e Pamplona Filho (2008, p. 120).
Trata-se, claramente, de cláusula que órbita no campo contratual e para que exista a validade é preciso que haja um acordo entre as partes e que nesse contrato não esteja elencados direitos pessoalíssimos como a saúde e a vida.
Os seus efeitos consistem no afastamento da obrigação conseqüente ao ato danoso. Não contem apenas uma inversão do ônus probandi. Dentro do campo de sua aplicação e nos limites da sua eficácia ‘e uma excludente de responsabilidade. Daí porque também conhecida como clausula de irresponsabilidade. Pereira (appud Gagliano e Pamplona Filho, 2009, p. 118, itálico no original).
Também por ser de suma relevância imprescindível relacionar algumas das atividades desempenhadas pelo profissional contador e desta forma fazer uma comparação com o que a doutrina e a jurisprudência consideram atividades de meio e de resultado, elucidando assim algumas questões relacionadas a natureza de tais serviços.
Em alguns casos, poderá haver na atividade do contador a obrigação de meio, como já foi discutido nesse trabalho, porém a regra é a obrigação de resultado. Todavia vimos que para que a responsabilidade seja aferida ‘e necessária a analise da natureza do serviço que será prestado pelo profissional contador.
Depois do entendimento dos pressupostos e conceitos de Responsabilidade Civil é importante conhecer a atividade do contador, bem como sua natureza. Ela, a atividade do Contador tem como objetivo o fornecimento de dados de relevante valor aos diversos interessados em obter tais informações, com o objetivo de uma melhor tomada de decisão relacionada ao patrimônio das entidades, com lucros ou não, determinando a situação patrimonial, com uma gestão eficiente. Porciúncula (2010).
A contabilidade mercantil é, pelos seus técnicos, considerada uma ciência. Ciência ou arte, é imprescindível para a empresa a qual, segundo grau de sua organização, tem necessidade de um especializado e competente corpo de contabilistas. Requião (2007).
Da atividade do profissional contabilista diz o Código de Ética do Profissional contador que um de seus deveres é:
“[...], exercer a profissão com zelo, diligencia, honestidade e capacidade técnica, observada toda a legislação vigente, em especial aos Princípios de Contabilidade e as Normas brasileiras de Contabilidade, e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais.” Brasil (2010).
Os deveres acima citados, os quais, o profissional contábil deve observar, são elementos importantes para a caracterização da culpa, pois o descumprimento de tais deveres, explicitados no diploma que rege tal profissão, é o que irá demonstrar se há existência de culpa ou não.
A caracterização da culpa importa maior dificuldade. Tendo por essência o descumprimento de um dever de cuidado, que o agente podia conhecer e observar, ou, como querem outros, a omissão de diligencia exigível, a dificuldade da teoria da culpa esta justamente na caracterização precisa da infração desse dever ou diligencia, que nem sempre coincide com a violação da lei. Cavalieri Filho (2008, p. 32).
Para explicar a matéria objeto do presente estudo, é necessário que tipo de serviço possa ser considerado. Preceitua Gonçalves (2009, p.337):
Desse modo, seja qual for a sua natureza, qualquer serviço, desde que lícito, pode ser objeto do aludido contrato, não se fazendo distinção entre trabalho braçal e intelectual.
A noção de atividade assinala o somatório de ações, atribuições, encargos ou serviços realizados por qualquer pessoa, e ‘e respaldada pelo dispositivo constitucional do artigo 5°, inciso XIII, que estabelece: “é livre o exercício de qualquer trabalho, oficio ou profissão, atendidas as qualificações profissionais que a lei estabelecer.” Brasil (2007), qualificações estas arroladas pelo Código de Ética do Profissional Contador.
É atividade inerente ao profissional contabilista escrituração contábil, elaboração de balanço contábil, demonstrativos de resultados financeiros, elaboração de declarações fiscais, elaboração de folha de pagamentos, cálculos de tributos, orientação sobre legislação relacionada aos aspectos contábeis, orientação sobre legislação trabalhista envolvendo aspectos contábeis, escrituração de livros fiscais, consultoria contábil, auditoria contábil e pericia contábil.
Além das atividades acima mencionadas, ao contador foi reservado um papel importante no direito comercial, quanto às sociedades empresariais, e de grande vulto quando se trata das sociedades anônimas, pois estas possuem, além dos livros comerciais comuns, livros especiais, os quais ficam a cargo de escrituração do profissional contabilista, Requião (2007).
Com o avanço das tecnologias, e a fim de aprimorar e melhor resguardar sua escrituração, os registros contábeis já podem ser feitos através de um sistema de escrituração eletrônica, substituindo seus livros, por registros mecanizados ou eletrônicos, cabendo ao profissional contabilista a fiscalização e a retirada de duvidas, de qualquer interessado, a respeito dos registros nos livros. Sendo assim responsável por prejuízos que causar decorrentes de vícios ou irregularidades nos livros de registro, Requião (2007).
Para a maioria da doutrina, a responsabilidade do contador é claramente contratual, apesar de o código civil apresentá-la no capítulo dos atos ilícitos.
Sobre esse assunto manifesta-se Stoco (2004, p.499):
A responsabilidade dessas pessoas, seja a empresa ou o contador ou técnico em contabilidade – como profissional liberal de prestação de serviços – que se dedicam ao mister de organizar e manter a contabilidade de seus clientes é contratual e de resultado, pois se obrigam a manter a escrituração em ordem, providenciar e organizar os pagamentos de tributos e cumprir as obrigações fiscais e tributárias acessórias, fazer demonstrativos e balanços.
Não obstante a constatação de se considerar a responsabilidade do contador como contratual, não significa dizer que a culpa é presumida. Embora a responsabilidade do contador seja contratual, ela é subjetiva e com isso deve ser comprovada a culpa.
A culpa, segundo Gonçalves (2007, p.30):
Diz-se, pois, ser subjetiva a responsabilidade quando se esteia na idéia da culpa. A prova da culpa do agente passa a ser pressuposto necessário do dano indenizável. Dentro dessa concepção, a responsabilidade do causador do dano somente se configura se agiu com dolo ou culpa.
Existem, também, serviços oferecidos por contadores que são considerados como de obrigação de meio, por exemplo: uma consultoria contábil com o objetivo de diminuir a carga tributária de uma empresa. Esse serviço dependerá de um cenário favorável para o êxito, então, seu sucesso não será importante no reconhecimento da inadimplência contratual.
A carga probatória é um ponto crucial de distinção entre as obrigações de meio e de resultado. Sendo a obrigação de resultado, a culpa será presumida e o ônus probatório invertido.
Esta classificação é importante no exame do cumprimento das obrigações assumidas pelo prestador de serviços, quando o resultado não corresponde às expectativas nutridas pelo contratante (tomador). Se, em razão da natureza da prestação, o devedor compromete-se a produzir determinado resultado, o credor tem o direito de exigi-lo. Caso contrário, o credor pode apenas exigir os melhores esforços do devedor na tentativa de obter o resultado desejado. ‘E importante, igualmente, no campo da responsabilidade civil, em que norteia a verificação de imperícia do profissional que dá ensejo à constituição da obrigação de indenizar. Rio Grande do Sul (2010).
Diz-se obrigação de meio aquela em que o prestador do serviço se obriga a utilizar de diligencias e dos meios possíveis no acompanhamento dos interesses de seu cliente, não se obrigando a um fim, diferentemente da de resultado, na qual o profissional será desvinculado da obrigação contratual quando o efeito determinado pelo tomador for alcançado. Coelho (2009).
A esse respeito, diz Stolze e Pamplona (2009, p.18):
Justamente por essa circunstância é que, na responsabilidade civil aquiliana, a culpa deve ser sempre provada pela vítima, enquanto na responsabilidade contratual, ela é, de regra, presumida, invertendo-se o ônus da prova, cabendo a vítima comprovar, apenas, que a obrigação não foi cumprida, restando ao devedor o ônus probandi, por exemplo, de que não agiu com culpa ou que ocorreu alguma causa excludente do elo de causalidade.
Destarte, entendemos que há entre o contador e o seu cliente um contrato, ou seja, há claramente, nesse caso uma responsabilidade contratual.
No entanto, o importante é saber se a obrigação determinada pelo acordo avençado entre as partes é de meio ou de resultado, pois, para cada espécie de obrigação, existirão tipos diferentes de culpas, dano e, por conseqüência, o ressarcimento será diferenciado.
Assim sendo, será de bom grado para o aclaramento da questão, que citemos os diplomas legais e algumas decisões recentes de nossos tribunais a respeito de que tipo de responsabilidade, subjetiva ou objetiva, o profissional de contabilidade se insere.
Consoante o Código de Defesa do Consumidor em seu artigo 14, §4° que: “A responsabilidade pessoal dos profissionais liberais será apurada mediante a verificação da culpa.”, Brasil (2007). Ficando assim determinada como regra a culpa subjetiva dos profissionais liberais prestadores de serviço.
A aplicação do dispositivo do Código de Defesa do Consumidor tem respaldo no artigo 5°, inciso XXXII, da Constituição Federal que dispõe: “O Estado promoverá, na forma da lei, a defesa do consumidor.” Brasil (2007), Assegurando juridicamente as relações de consumo entre os profissionais liberais prestadores de serviços, citados no mesmo diploma legal no artigo 14, §4°, e a quem este serviço esteja sendo prestado.
Neste mesmo sentido, alguns tribunais já decidiram pela necessidade da demonstração do nexo de causalidade e o dano causado.
APELAÇÃO CÍVEL. RESPONSABILIDADE CIVIL do profissional liberal, contador. N° 70022071047 A autora não pode querer atribuir culpa à sua contadora, porquanto teve de responder ação trabalhista movida por funcionária de sua empresa, quando efetuava o pagamento de seu salário sob o valor de um salário mínimo, e não, obedecendo ao piso da categoria. Ademais, pela prova dos autos pode-se constatar que os empregados da microempresa, antes da contratação da requerida, já percebiam um salário mínimo por mês. A responsabilidade do profissional - contador é subjetiva e, estando ausentes os requisitos da responsabilização civil não há o que se falar em indenização. NEGADO PROVIMENTO AO APELO. Rio Grande do Sul (2010)
Conforme decisão acima citada ficou claro que nem todas as atividades prestadas pelo profissional contador, podem ser consideradas atividades resultantes de obrigações de resultado e conseqüentemente dar ensejo que tal profissional seja responsabilizado objetivamente, como determina a regra do Código Civil de 2002, a consultoria contábil em aspectos trabalhistas, por exemplo, seria uma dessas atividades que não se incluem em tal obrigação de resultado, pois, neste tipo de atividade o profissional obrigasse a usar de diligencias e meios possíveis para gerir a atividade do contratante, este que por sua vez, acata ou não as orientações fornecidas pelo contador, para assim alcançar o resultado final de sua atividade.
Em mais uma decisão a respeito da responsabilidade subjetiva dos profissionais liberais, um dos Tribunais estaduais, proferiu acórdão no sentido da necessidade da comprovação de culpa, do profissional contratado, pois desta depende da natureza do serviço prestado e não simplesmente do objeto do contrato.
RESPONSABILIDADE CIVIL. PROFISSIONAL LIBERAL. CONTADOR. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DEFEITUOSA. VALORES REPASSADOS PELA CLIENTE PARA PAGAMENTO DE OBRIGAÇÕES FISCAIS E TRABALHISTAS NÃO-UTILIZADOS PARA O FIM A QUE SE DESTINAVAM. ÔNUS DA PROVA. Os contadores, como profissionais liberais, respondem subjetivamente pelos danos supostamente causados ao consumidor. É a exceção que prevê o § 4º do art. 14 do Código de Defesa do Consumidor. A necessidade de prova da culpa, nos casos de responsabilidade dos profissionais liberais, depende da natureza do serviço prestado. A culpa deve ser provada quando tratar-se de obrigação de meio, sendo presumida nos casos em que a obrigação assumida é de resultado. No caso, evidente que a obrigação assumida é de resultado. E neste caso a culpa é presumida, pelo que se imputa ao réu o ônus de comprovar que realizou o serviço de forma satisfatória e que não foi o responsável pelas falhas, o que não logrou demonstrar. Rio Grande do Sul (2010).
Em outra decisão a respeito da responsabilidade subjetiva do contador, e sobre a sua obrigação se tratar de uma obrigação de meio e não de resultado o Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro decidiu:
APELAÇÃO CÍVEL Nº. 0013801-08.2006.8.19.0021. Ação indenizatória. Empresa-autora que contrata os serviços de contabilidade da ré, pessoa física. Alegação de defeito na prestação do serviço, vez que a contadora teria deixado de apresentar as declarações trimestrais de imposto de renda relativas ao ano de 2002, no prazo legalmente previsto, bem assim de efetuar o recolhimento dos tributos devidos pela pessoa jurídica, inadimplência esta geradora de multas fiscais. Aplicação da responsabilidade civil subjetiva. Serviço prestado por profissional liberal. Inexistência de prova de culpa ou dolo no envio extemporâneo das declarações de imposto de renda. Perda da prova pericial contábil requerida pela empresa-autora, que deixou de efetuar o recolhimento dos honorários periciais. A responsabilidade do contabilista é de meio, não de resultado, pelo que este somente pode prestar as informações ao fisco se os dados lhe forem entregues pelo cliente. Manutenção da sentença de improcedência do pedido. Negativa de seguimento ao recurso, na forma do caput do art. 557, do Código de Processo Civil. Rio de Janeiro (2011).
Todavia, mister se faz ressaltar a possibilidade do profissional contador ser responsabilizado objetivamente em decorrência do tipo de serviço que prestará acordado no contrato, e desta atividade não agir conforme o Código de Ética da sua profissão, causando dano a outrem, como dispõe o artigo 186 do Código Civil: “Aquele que por ação ou omissão voluntaria, negligencia ou imprudência, violar direito e causar dano a outrem, ainda que exclusivamente moral, comete ato ilícito.” Brasil (2004). Uma das atividades prestadas pelo profissional contabilista que se insere nas obrigações de resultado é o calculo de tributos, isto de acordo com decisão abaixo:
RESPONSABILIDADE CIVIL. DANOS MATERIAIS. PROFISSIONAL LIBERAL. CONTADOR. DEVER DE INDENIZAR. CULPA CONFIGURADA.
Não obstante, nos casos de serviço defeituoso, deve-se distinguir a obrigação dos profissionais liberais em duas: as de meio e as de resultado. Na primeira, que é o caso dos autos, há um exercício típico da atividade desses profissionais, devendo apenas atuar com total diligência e prudência
Assim, além de informar como seria prestado o serviço, deveria o contabilista cientificar seu cliente sobre os riscos desse procedimento, alertando sobre as eventuais conseqüências negativas, no caso dos autos a possível cobrança de valores acessórios em face do pagamento incorreto do tributo principal. Saliente-se que o dever de informar não se dá somente no momento da celebração contratual, mas durante todo o período da performance ou execução do serviço. Trata-se do princípio da transparência. Com efeito, compreensível que a demandante ignorasse as conseqüências do pagamento dos tributos em valor diverso do novo enquadramento, haja vista que não foi esclarecida quando houve a orientação nesse sentido pelo contabilista. Rio Grande do Sul (2010).
Desta forma, a analise feita sobre a responsabilidade civil do contador, a luz do código civil de 2002, diplomas legais e jurisprudências, foi elucidado que o profissional contador pode ser responsabilizado tanto objetivamente, como subjetivamente a depender da natureza do serviço que venha a ser prestado por esse profissional liberal.
Por fim, temos a idéia de que o serviço prestado pelo contador implica em obrigação de resultado e de meio dependendo da natureza de tal servico, acarretando, pois, em obrigações, ou seja, em responsabilidade civil do contador em caso de erro, como disposto no artigo 186 do Código Civil de 2002.
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