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INCIDÊNCIA DE IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO SOBRE A SELIC É INCONSTITUCIONAL

INCIDÊNCIA DE IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO SOBRE A SELIC É INCONSTITUCIONAL

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O ARTIGO DISCUTE SOBRE O TEMA À LUZ DE RECENTE PRONUNCIAMENTO DO MINISTRO DIAS TÓFFOLI.

INCIDÊNCIA DE IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO SOBRE A SELIC É INCONSTITUCIONAL

Rogério Tadeu Romano

I - RE 1.063.187.

A maioria dos ministros do Supremo Tribunal Federal (STF) considerou inconstitucional a incidência do Imposto de Renda Pessoa Juridica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) sobre a taxa Selic recebida pelo contribuinte na devolução de tributos indevidos.

O caso em julgamento é um recurso no qual se discute a incidência do Imposto de Renda sobre a taxa Selic recebida pelo contribuinte (pessoa jurídica) na devolução de tributos indevidos (repetição de indébito). No RE 1.063.187, a União questiona decisão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF-4) favorecendo uma fundição sediada em Blumenau (SC).

A matéria foi discutida no RE 1.063.187.

O voto do ministro Dias Toffoli foi paradigmático na matéria.

Discute-se, pois, a temática à luz dos argumentos por ele trazidos.

II – A LEGISLAÇÃO PERTINENTE

Tem-se o que se se segue na legislação:

Lei nº 7.713/88:

“Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem

qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei.

Lei 8.023, de 12.4.90

§ 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados”

Decreto-Lei nº 1.598/77

Art. 17 Os juros , o desconto, a correção monetária prefixada , o lucro na operação de reporte e o prêmio de resgate de títulos ou debêntures, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do exercício social, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem”

Código Tributário Nacional:

“Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;

II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.

§ 1º A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001).

III – A TAXA SELIC

Por força do art. 39, § 4º, da Lei nº 9.250/95, a partir de 1º de janeiro de 1996, a compensação ou a restituição, relativamente a tributos federais, é acrescida de juros equivalentes à taxa Selic, acumulada mensalmente.

Aponta-se no sentido da aplicação da taxa Selic a partir da data da entrada em vigor da lei que determinou sua incidência no campo tributário, conforme dispõe o artigo 39 da Lei 9.250/95.

Os valores recolhidos indevidamente devem sofrer a incidência dos juros de mora até a aplicação da taxa Selic. Dessa forma, os juros de mora devem ser aplicados no percentual de 1% ao mês, com incidência a partir do trânsito em julgado da decisão.

A Selic, por outro lado, deve incidir somente a partir de 1º de janeiro de 96. Caso a decisão ainda não tenha transitado em julgado, aplica-se apenas a taxa Selic.

A taxa Selic é o valor apurado no Sistema Especial de Liquidação e de Custódia, mediante cálculo da taxa média ponderada e ajustada das operações de financiamento por um dia. A taxa reflete, basicamente, as condições instantâneas de liquidez no mercado monetário e se decompõe em taxa de juros reais e a taxa de inflação no período considerado.

IV – CORREÇÃO MONETÁRIA

O conceito de correção monetária é diverso do de dívida de valor e de juros de mora.

De algum tempo, como se lê de Paulo B. de Araújo Lima (A correção monetária sob a perspectiva jurídica, 1972, pág. 40), na vigência da Emenda Constitucional n. 1/69, já se entendia que o princípio da correção monetária parte da ideia de que nada escapa ao poder político do Estado no manipular o instrumental monetário. No impor o curso forçado do dinheiro, o Estado teria a mais absoluta discrição (ato político), de forma que o Estado poderia ou não corrigir a expressão monetária das relações jurídicas.

Por sua vez, a dívida de valor é conceituada como um direito subjetivo. O direito do respectivo credor de assegurar-se um poder de compra determinado ou uma situação patrimonial certa e imutável, incapaz de ser alterada por flutuações econômicas.

Segundo ensinou Arnold Wald (Aplicação da teoria das dívidas de valor), “reconhece-se que ao lado das dívidas em dinheiro, existem outros débitos que não devem ser alcançados pela depreciação monetária, pois a moeda neles não é levada em conta como objeto da dívida, mas como medida de valor. São débitos que visam a assegurar ao credor um quid, ou seja, determinada situação patrimonial e não um quantum, um certo numero de unidades monetárias."

Tulio Ascarelli (Teoria sulla la moneta, páginas 65 e seguintes), depois de repassar o conceito de moeda através dos tempos e de asseverar que, a partir do Código de Napoleão, o princípio nominalista triunfou, até por imposição do capitalismo então florescente, esclarece que, não obstante o princípio geral, existem certas dívidas, cujo objeto, excepcionalmente, não é o dinheiro, mas um valor patrimonial. Essas seriam as dívidas de valor em contraposição às pecuniárias.

V – OS JUROS MORATÓRIOS

Por outro lado, há os juros moratórios.

Juro pode ser conceituado como sendo a importância paga por unidade de tempo pelo uso do capital de terceiro. É a remuneração ou rendimento do capital investido. Os juros são ditos compensatórios quando devidos como remuneração pela utilização de capital pertencente a outrem, a exemplo daqueles pagos nas operações de mútuo (ex. empréstimo de dinheiro). Já os juros moratórios decorrem do inadimplemento ou retardamento no cumprimento de determinadas obrigações ou contratos e são calculados a partir da constituição em mora.

Dito isso tem-se que o imposto de renda incide sobre acréscimo patrimonial. Ora, correção monetária não é acréscimo patrimonial. Para isso leva-se em conta o artigo 43 do CTN que fixa a materialidade do imposto de renda como sendo a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda (produto do capital e/ou trabalho) ou de proventos de qualquer natureza (acréscimos patrimoniais em geral).

No julgamento do RE nº 117.887/SP, Tribunal Pleno, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ de 23/4/93, como observou o ministro Tóffoli, temos o entendimento sobre o tema:

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA.

RENDA - CONCEITO. Lei n. 4.506, de 30.XI.64, art. 38, C.F./46, art. 15, IV; CF/67, art. 22, IV; EC 1/69, art. 21, IV. CTN, art. 43. I. - Rendas e proventos de qualquer natureza: o conceito implica reconhecer a existência de receita, lucro, proveito, ganho, acréscimo patrimonial que ocorrem mediante o ingresso ou o auferimento de algo , a título oneroso. C.F., 1946, art. 15, IV; CF/67, art. 22, IV; EC 1/69, art. 21, IV.

CTN, art. 43. II. - Inconstitucionalidade do art. 38 da Lei 4.506/64, que institui adicional de 7% de imposto de renda sobre lucros distribuídos.

III. - R.E. conhecido e provido”

Em seguida, o Pleno assentou que “os juros de mora legais [incidentes no atraso do adimplemento da remuneração devida ao trabalhador em razão do exercício de emprego, cargo ou função] estão fora do campo de incidência do imposto de renda, pois visam, precipuamente, recompor efetivas perdas, decréscimos, não implicando aumento de patrimônio do credor. A hipótese, portanto, é de não incidência tributária e não de isenção ou exclusão de base de cálculo”.

Por fim, decidiu que “[...] não [foi] recepcionada pela Constituição de 1988 a parte do parágrafo único do art. 16 da Lei nº 4.506/64 que determina a incidência do imposto de renda sobre juros de mora decorrentes de atraso no pagamento das remunerações previstas no artigo (advindas de exercício de empregos, cargos ou funções). Em suma, o conteúdo mínimo da materialidade do imposto de renda prevista no art. 153, III, da Constituição Federal de 1988, não permite que o imposto incida sobre verbas que não incrementem o patrimônio do credor.

[Deu, ainda,] ao art. 3º, § 1º, da Lei nº 7.713/88 e ao art. 43, inciso II e § 1º, do CTN interpretação conforme à Constituição Federal, de modo a excluir do âmbito de aplicação desses dispositivos a incidência do imposto de renda sobre os juros de mora em questão. Ante o exposto, nego provimento ao recurso extraordinário”.

Estaríamos na hipótese diante de um lucro tributável?

Ora, para efeito do imposto de renda, lucro “é o acréscimo patrimonial decorrente do exercício da atividade da empresa ou entidade equiparada” .

De importância a fluência dos juros de mora.

Em casos de responsabilidade contratual, os juros de mora incidem a partir da citação, nos termos do art. 405 do CC/2002: “Contam-se os juros de mora desde a citação inicial”. Ora, se há violação a norma contratual, o contratante lesado precisa pedir judicialmente o reconhecimento da violação do contrato. Por isso, somente partir da citação inicial é que começarão fluir os juros de mora.

Na responsabilidade extracontratual, o dano se consuma com a infração do dever legal. Assim, a mora que fundamenta a incidência dos juros moratórios existe desde o fato que levou ao pedido de reparação. É o que determina o art. 398 do CC/2002: “Nas obrigações provenientes de ato ilícito, considera-se o devedor em mora, desde que o praticou.”

Dessa forma, em caso de responsabilidade extracontratual, os juros de mora incidem a partir do evento danoso. Nesse sentido é a Súmula 54 do STJ: “Os juros moratórios fluem a partir do evento danoso, em caso de responsabilidade extracontratual”.

Ao comentar o Código Civil de 1916, Serpa Lopes (Curso de Direito Civil, volume II, n. 50) ofereceu uma disposição sistemática sobre a matéria: a) se a obrigação é líquida e certa, com prazo determinado de vencimento, são devidos os juros desde o termo, porque o não-pagamento constitui o devedor em mora pleno iure; b) se for positiva e liquida a obrigação, mas sem prazo, os juros fluem da interpelação, por ser ela necessária à constituição do devedor em mora; c) correm juros desde o momento em que o devedor descumpre obrigação negativa, porque incorre de pleno direito em mora quando pratica o ato de que devia abster-se; d) se a obrigação provém de um delito, os juros são devidos desde quando foi perpetrado, porque a lei considera automática a incidência da mora; e) sendo a prestação não pecuniária, são devidos do momento em que se lhes fixa o valor; f) nas obrigações decorrentes de ato ilícito, se não houver motivo determinante de sua fluência anterior, correm desde a citação inicial.

Mas, entenda-se, que as regras referenciadas não teriam, entretanto, aplicação quando se tratar de decisão proferida contra a Fazenda Pública, caso em que os juros de mora somente seriam devidos a partir do trânsito em julgado.

Sob a vigência do Código Civil de 1916, há a lição de Clóvis Beviláqua (Código Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado, v.4, 1917, pág. 221) no sentido de que os juros de mora (art. 1.061) teriam natureza de lucros cessantes. Também há entendimento de Carvalho de Mendonça, segundo o qual o art. 1.064 daquele diploma estabeleceria uma presunção, “porque o devedor, privando o credor da prestação com que ele contava, implicitamente privou-o de possíveis oportunidades de imediata colocação de seu capital”.

É a indenização pelo atraso no cumprimento da dívida.

O não recebimento nas datas correspondentes dos valores em dinheiro aos quais se tem direito implica prejuízo.

VI – A INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE RENDA QUANTO A INDENIZAÇÕES

Mas, quanto à incidência do imposto de renda sobre as indenizações, o STJ fez a distinção para fins de tributação entre (i) os danos patrimoniais configuradores de dano emergente - recomposição patrimonial que não configura fato tributável -, (ii) os danos materiais decorrentes de lucros cessantes - indenização pelo valor do trabalho que não foi laborado em decorrência do ilícito, tributável por ter a mesma natureza da contraprestação do trabalho - e (iii) os danos imateriais; como se extrai do enxerto:"[...] 2. Indenização é a prestação destinada a reparar ou recompensar o dano causado a um bem jurídico. Os bens jurídicos lesados podem ser (a) de natureza patrimonial (= integrantes do patrimônio material) ou (b) de natureza não-patrimonial (= integrantes do patrimônio imaterial ou moral), e, em qualquer das hipóteses, quando não recompostos in natura, obrigam o causador do dano a uma prestação substitutiva em dinheiro. 3. O pagamento de indenização pode ou não acarretar acréscimo patrimonial, dependendo da natureza do bem jurídico a que se refere. Quando se indeniza dano efetivamente verificado no patrimônio material (= dano emergente), o pagamento em dinheiro simplesmente reconstitui a perda patrimonial ocorrida em virtude da lesão, e, portanto, não acarreta qualquer aumento no patrimônio. Todavia, ocorre acréscimo patrimonial quando a indenização (a) ultrapassar o valor do dano material verificado (= dano emergente), ou (b) se destinar a compensar o ganho que deixou de ser auferido (= lucro cessante), ou (c) se referir a dano causado a bem do patrimônio imaterial (= dano que não importou redução do patrimônio material). 4. A indenização que acarreta acréscimo patrimonial configura fato gerador do imposto de renda e, como tal, ficará sujeita a tributação, a não ser que o crédito tributário esteja excluído por isenção legal, como é o caso das hipóteses dos incisos XVI, XVII, XIX, XX e XXIII do art. 39 do Regulamento do Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza, aprovado pelo Decreto 3.000, de 31.03.99. [...]"(AgRg no REsp 638.389/SP Rel. Min. Teori Albino Zavascki DJ. 01.08.2005.

Esse o posicionamento do STJ naquela ocasião.

Dado isso o imposto de renda pode, em tese, alcançar os valores relativos a lucros cessantes, mas não os relativos a danos emergentes.

Quanto a restituição do tributo tem-se:

Dispõe o art. 167 do CTN:

“Art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição.

Parágrafo único. A restituição vence juros não capitalizáveis, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar.”

No julgamento do REsp 1.138.695 – SC, o ministro Mauro Campbell Marques acentuou que os juros incidentes na devolução dos depósitos judiciais possuem natureza remuneratória e não escapam à tributação pelo IRPJ e pela CSLL, na forma prevista no art. 17, do Decreto-lei n. 1.598/77, em cuja redação se espelhou o art. 373, do Decreto n. 3.000/99 - RIR/99, e na forma do art. 8º, da Lei n. 8.541/92, como receitas financeiras por excelência. Precedentes da Primeira Turma: AgRg no Ag 1359761/SP, Primeira Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe 6/9/2011; AgRg no REsp 346.703/RJ, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ de 02.12.02; REsp 194.989/PR, Primeira Turma, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, DJ de 29.11.99. Precedentes da Segunda Turma: REsp. n. 1.086.875 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, Rel. p/acórdão Min. Castro Meira, julgado em 18.05.2012; REsp 464.570/SP, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJ de 29.06.2006; AgRg no REsp 769.483/RJ, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins, DJe de 02.06.2008; REsp 514.341/RJ, Segunda Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ de 31.05.2007; REsp 142.031/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ de 12.11.01; REsp. n. 395.569/RS, Segunda Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ de 29.03.06. Ainda se disse que os juros de mora recebidos na repetição de indébito tributário compõem o lucro operacional da empresa, sendo, assim, tributáveis pelo IRPJ e pela CSLL.

VII – CONCLUSÕES

Na verdade, como acentuou o ministro Dias Tóffoli, no julgamento do RE 1.063.187, os juros de mora estão fora do campo de incidência do imposto de renda e da CSLL, pois visam, precipuamente, a recompor efetivas perdas, decréscimos, não implicando aumento de patrimônio do credor.

Seguiu-se então o apontado em julgamento na Execução na ACO nº 369 quando se disse:

DECISÃO ACÓRDÃO - LIQUIDAÇÃO - CÁLCULOS - HOMOLOGAÇÃO.

(...)

No tocante à retenção do Imposto de Renda, é de se rechaçar a inclusão, na conta elaborada, desse tributo relativamente aos juros da mora e honorários advocatícios, porquanto ambos se mostram de natureza indenizatória. É que os juros da mora correspondem à reparação pelo retardamento na observância de certo direito , (...)

(Execução na ACO nº 369, Rel. Min. Marco Aurélio , DJe de 13/11/02).

Quanto ao regime do Simples Nacional, chegou-se a compreensão análoga.

Assim, o tema distingue o dano emergente do lucro cessante, conferindo a melhor interpretação econômica e tributária para a segurança jurídica e principalmente a garantia de restituição lato senso ao contribuinte, que foi efetivamente prejudicado pelo tributo excessivo.

Os juros de mora pagos em razão de atraso no pagamento de vencimentos a servidores não configuram acréscimo patrimonial, mas mera recomposição patrimonial. A mesma lógica se aplicaria à restituição de indébito das pessoas jurídicas. Por suas vez, o ministro Dias Tóffoli demonstrou que a Selic é uma composição de correção monetária e juros de mora. A correção apenas anularia o efeito inflacionário. Os juros de mora, por sua vez, reparariam o dano emergente incorrido pela privação do recurso.

Eis, pois, o teor do texto sugerido pelo ministro Tóffoli:

É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário."

Para S. Exa., "os juros de mora estão fora do campo de incidência do imposto de renda e da CSLL, pois visam, precipuamente, a recompor efetivas perdas, decréscimos, não implicando aumento de patrimônio do credor".

Os juros de mora devidos na repetição de indébito tributário, tal como ocorre no atraso do adimplemento da remuneração do trabalhador em razão do exercício de emprego, cargo ou função, também visam a recompor efetivas perdas, decréscimos, não implicando aumento de patrimônio do credor e, portanto, não devem sofrer a incidência do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).   


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