Ementa: Direito Tributário. Administração Tributária Municipal. Lançamento tributário. Arts. 142, 145 e 149 do Código Tributário Nacional. Revisão de ofício. Fiscalização tributária. Autotutela administrativa. Cadastro fiscal. Erro de fato. Erro de enquadramento. Alteração de atividade econômica. Contraditório e ampla defesa. Segurança jurídica. Decadência. Restituição e compensação de indébito. Arts. 165 a 170 do CTN. Súmulas 346 e 473 do STF. Legalidade tributária. Verdade material.
A revisão administrativa do lançamento tributário não deve ser compreendida como favor concedido ao contribuinte.
Também não representa fragilidade da Administração reconhecer que determinado lançamento foi realizado a partir de informação incorreta.
Revisar é administrar.
A Administração Tributária possui simultaneamente o dever de constituir corretamente o crédito público e o dever de corrigir aquilo que foi constituído em desacordo com a realidade ou com a legislação.
Essa conclusão decorre inicialmente do próprio conceito de lançamento.
O art. 142 do Código Tributário Nacional estabelece que compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, entendido como procedimento destinado a verificar a ocorrência do fato gerador, determinar a matéria tributável, calcular o montante devido, identificar o sujeito passivo e, quando cabível, propor a aplicação da penalidade.
O parágrafo único do mesmo dispositivo estabelece que a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória. Código Tributário Nacional
Essa característica é fundamental.
Se a Administração não possui liberdade para lançar tributo em desacordo com a lei, também não possui liberdade para conservar lançamento que reconhecidamente se tornou incompatível com a realidade jurídica ou material que deveria representar.
A revisão administrativa integra, nesse sentido, a própria atividade de controle da Administração Tributária.
Pode decorrer de provocação do contribuinte.
Pode decorrer de procedimento fiscal.
Pode surgir de cruzamento de informações.
Pode resultar de atualização cadastral.
E, nas hipóteses autorizadas pelo Código Tributário Nacional, pode ser realizada de ofício pela própria Administração.
Portanto, a revisão deve ser compreendida como manifestação da atividade administrativa tributária de fiscalização, controle de legalidade e autotutela.
Fiscalizar não significa apenas procurar tributos não pagos.
A fiscalização tributária possui função mais ampla: verificar se a realidade econômica, cadastral e jurídica corresponde às informações utilizadas pela Administração para constituir seus créditos.
Essa fiscalização pode revelar diferença favorável ao Fisco.
Mas também pode revelar diferença favorável ao contribuinte.
Nos dois casos, a Administração deve agir.
Fiscalização tributária não existe para encontrar apenas aquilo que aumenta a arrecadação. Existe para encontrar a correta obrigação tributária.
Essa premissa é particularmente importante nos cadastros municipais.
O Município administra grande quantidade de informações sobre imóveis, estabelecimentos, atividades econômicas, localização, metragem, publicidade, utilização dos imóveis e características dos contribuintes.
Esses dados mudam.
Empresas encerram atividades.
Estabelecimentos alteram seu objeto.
Imóveis são ampliados ou modificados.
Atividades econômicas são reenquadradas.
Cadastros podem ser alimentados incorretamente.
Informações declaradas pelo próprio contribuinte podem estar equivocadas.
Sistemas podem migrar dados de maneira imperfeita.
A realidade econômica é dinâmica.
O cadastro tributário precisa acompanhar essa realidade.
O art. 145 do CTN estabelece que o lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo somente pode ser alterado em virtude de impugnação do sujeito passivo, recurso de ofício ou iniciativa de ofício da autoridade administrativa nos casos previstos no art. 149.
O art. 149, por sua vez, relaciona diversas situações nas quais o lançamento será efetuado ou revisto de ofício pela autoridade administrativa. Entre elas estão hipóteses envolvendo omissões, inexatidões, falsidades, erros e fatos não conhecidos ou não provados no lançamento anterior. Código Tributário Nacional
Existe, portanto, autorização legal expressa para revisão.
Mas essa competência não é ilimitada.
O parágrafo único do art. 149 estabelece que a revisão do lançamento somente pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.
Entram aqui as regras decadenciais do CTN.
A Administração pode corrigir seus atos.
Não pode fazê-lo indefinidamente.
Essa limitação é manifestação da segurança jurídica.
Também é necessário distinguir erro de fato e mudança de critério jurídico.
Essa diferença possui enorme importância prática.
Uma coisa é descobrir que o lançamento utilizou metragem incorreta, atividade econômica equivocada, endereço errado, quantidade inadequada ou informação cadastral incompatível com a realidade existente no momento do fato gerador.
Outra situação é a Administração conhecer corretamente os fatos e posteriormente decidir interpretar de maneira diferente a legislação aplicável.
O art. 146 do CTN estabelece proteção importante ao determinar que a modificação introduzida nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação ao mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. Código Tributário Nacional
Isso impede que uma simples mudança de interpretação seja tratada como se fosse correção de erro material para alcançar indiscriminadamente fatos anteriores.
Corrigir informação errada não é a mesma coisa que mudar retroativamente a interpretação da lei.
A Administração Tributária precisa saber distinguir essas situações.
Essa preocupação também decorre da autotutela administrativa.
O Supremo Tribunal Federal consolidou nas Súmulas 346 e 473 que a Administração pode declarar a nulidade de seus próprios atos e deve anulá-los quando eivados de vícios que os tornem ilegais, preservada a apreciação judicial e observados os direitos envolvidos.
No campo tributário, essa autotutela deve ser exercida em harmonia com as regras específicas do CTN.
Não se trata de autorização genérica para modificar lançamentos.
Trata-se de reconhecer que a Administração possui dever permanente de controle da legalidade dos seus próprios atos.
Existe ainda uma dimensão procedimental.
Quando a revisão administrativa puder resultar em aumento da obrigação tributária, alteração relevante do enquadramento ou constituição de diferença contra o contribuinte, devem ser respeitados os instrumentos de ciência, impugnação e defesa previstos na legislação.
O art. 5º, LV, da Constituição Federal assegura contraditório e ampla defesa nos processos administrativos.
A eficiência fiscal não pode eliminar o devido processo.
Da mesma forma, quando a revisão demonstrar que o contribuinte pagou valor superior ao devido, a Administração precisa reconhecer as consequências jurídicas desse resultado.
O art. 165 do CTN assegura ao sujeito passivo direito à restituição total ou parcial do tributo nas hipóteses legais, independentemente de prévio protesto.
O art. 168 estabelece os prazos para exercício desse direito.
O art. 170 permite que a lei autorize a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos do sujeito passivo contra a Fazenda Pública, vencidos ou vincendos, nas condições e garantias estabelecidas pela legislação. Código Tributário Nacional
Por isso, um sistema municipal moderno de revisão cadastral deveria possuir caminho completo.
Não basta corrigir o cadastro para os exercícios futuros.
É necessário verificar os efeitos produzidos pelo erro.
Se houve cobrança ainda não paga, deve-se avaliar a revisão do lançamento.
Se houve pagamento indevido, deve-se analisar restituição ou compensação conforme a legislação.
Se a correção resultar em diferença favorável à Fazenda, deve-se verificar a possibilidade jurídica de constituição ou revisão do crédito, respeitados decadência, devido processo e demais limitações do CTN.
A revisão administrativa não deve funcionar em apenas uma direção.
Se o erro beneficia indevidamente o contribuinte, a Administração deve corrigi-lo nos limites da lei. Se o erro prejudica o contribuinte, a Administração possui o mesmo dever de correção.
É justamente essa imparcialidade que legitima a fiscalização tributária.
Outro ponto merece atenção: o requerimento de revisão apresentado pelo contribuinte não deve ser tratado automaticamente como recurso protelatório ou resistência ao pagamento.
Em muitos casos, ele funciona como mecanismo de colaboração entre Administração e administrado para melhoria da própria base cadastral.
Naturalmente, isso não significa aceitar qualquer alegação.
O contribuinte deve apresentar elementos capazes de demonstrar a inconsistência apontada, e a autoridade fiscal deve confrontá-los com seus registros, documentos e demais informações disponíveis.
O processo precisa produzir uma decisão motivada.
Deferir sem analisar é tão inadequado quanto indeferir automaticamente.
A Administração Tributária moderna precisa trabalhar com verdade material.
O cadastro é instrumento.
Não é realidade absoluta.
Se o sistema informa que determinado estabelecimento exerce uma atividade e a fiscalização comprova que exerce outra, é a realidade juridicamente comprovada que deve orientar o correto tratamento tributário.
Da mesma forma, se determinada classificação cadastral foi inserida incorretamente pela própria Administração, não seria razoável obrigar o contribuinte a suportar indefinidamente os efeitos financeiros desse erro apenas porque a informação consta do sistema.
O banco de dados existe para representar a realidade.
A realidade não existe para confirmar o banco de dados.
Essa mudança de perspectiva também melhora a arrecadação.
Cadastros confiáveis produzem lançamentos mais seguros.
Lançamentos seguros produzem menos impugnações.
Menos impugnações reduzem litigiosidade.
Menor litigiosidade melhora a capacidade de cobrança e aumenta a confiança entre contribuinte e Administração.
Por isso, programas de atualização cadastral não devem ser vistos exclusivamente como campanhas arrecadatórias.
São instrumentos permanentes de fiscalização e qualidade da informação pública.
Um Município pode, por legislação própria, estruturar procedimentos de atualização e revisão, estabelecer canais eletrônicos, definir documentos necessários, criar instâncias de análise e recurso e disciplinar os efeitos financeiros das decisões.
Essa regulamentação local deve respeitar as normas gerais do CTN e as garantias constitucionais do contribuinte.
Também é possível estabelecer mecanismos de correção de ofício.
Se a própria fiscalização identifica erro evidente, não existe razão administrativa para exigir que o cidadão formule requerimento apenas para que o Município corrija aquilo que ele mesmo já reconheceu como incorreto.
Autotutela eficiente também significa corrigir de ofício aquilo que a Administração sabe estar errado.
Diante dessas considerações, conclui-se que a revisão administrativa do lançamento constitui instrumento legítimo e necessário da Administração Tributária.
Os arts. 142, 145 e 149 do CTN demonstram que lançamento, fiscalização e revisão fazem parte de um sistema destinado a identificar corretamente a obrigação tributária.
O art. 146 impede que mudança posterior de critério jurídico seja artificialmente apresentada como simples correção de erro.
Os arts. 165 a 170 disciplinam consequências relacionadas à restituição e compensação quando houver pagamento indevido.
E a Constituição assegura contraditório e ampla defesa quando a atuação administrativa atingir direitos do contribuinte.
A revisão, portanto, não representa fragilidade do Fisco.
Representa maturidade institucional.
Uma Administração Tributária forte não é aquela que mantém todos os seus lançamentos a qualquer custo. É aquela capaz de fiscalizar, lançar, cobrar e também reconhecer e corrigir seus próprios erros.
O objetivo da fiscalização não deve ser produzir o maior tributo possível.
Deve ser produzir o tributo juridicamente correto.
Porque arrecadação eficiente e segurança jurídica não são objetivos opostos.
Quando o cadastro representa corretamente a realidade, ambos caminham na mesma direção.
