Sumário: 1. Introdução. 2. O fundamento legal da responsabilização dos sócios. 3. A evolução do entendimento do Superior Tribunal de Justiça 4. O descompasso entre o início da contagem do prazo prescricional e o fundamento da responsabilização 5. A percepção do equívoco. 6. Conclusões.
1.Introdução.
Objetiva-se, por meio do presente trabalho revelar o equívoco que se faz presente no frequente entendimento do Superior Tribunal de Justiça a respeito do início da contagem do prazo prescricional para o redirecionamento da execução fiscal em face dos sócios da sociedade devedora nas hipóteses de dissolução irregular constatada durante o trâmite do processo executivo.
2.O fundamento legal da responsabilização dos sócios.
Não obstante a sociedade empresária possuir personalidade jurídica distinta da de seus sócios [01], podem eles vir a ser responsabilizados pelos débitos tributários gerados pela sociedade que titularizam.
No campo do direito tributário, o fundamento legal de referida responsabilização encontra-se estampado nos artigos 134, VII e 135, III, do CTN que dispõem, verbis:
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
Com base nesse panorama legislativo e com respaldo na jurisprudência, o fisco, verificada a impossibilidade de recebimento do crédito tributário da pessoa jurídica, seja por conta de sua não localização, seja por conta da não localização de bens penhoráveis [02], redireciona a cobrança para a pessoa dos sócios, gerentes ou administradores da pessoa jurídica.
3.A evolução do entendimento do Superior Tribunal de Justiça
O Superior Tribunal de Justiça há muito aprecia a aplicação de referidos dispositivos legais.
Com efeito, no que se refere ao redirecionamento da execução fiscal para alcançar o patrimônio dos sócios, co-responsáveis tributários, convém lembrar que o Superior Tribunal de Justiça entendia pela possibilidade de se responsabilizar os sócios em virtude do simples inadimplemento da obrigação tributária em seu vencimento, fato que caracterizaria o ilícito tributário autorizador da responsabilização dos sócios.
Nesse sentido:
"TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL – PENHORA DE BENS – RESPONSABILIDADE DO SÓCIO – ARTS. 135 E 136, CTN.
1. O sócio responsável pela administração e gerência de sociedade limitada, por substituição, é objetivamente responsável pela dívida fiscal, contemporânea ao seu gerenciamento ou administração, constituindo violação à lei o não recolhimento de dívida fiscal regularmente constituída e inscrita – não exclui a sua responsabilidade o fato de o seu nome não constar da certidão de dívida ativa.
2. Multiplicidade de precedentes jurisprudenciais. (STF/STJ).
3. Recurso provido. (STJ, 1ª Turma, REsp 33731-93-MG, rel Min. Milton Luis Pereira, DJU 06/03/1995, p. 4.318)
Dentro desse contexto, o mesmo Superior Tribunal de Justiça consolidou seu entendimento no sentido de que a interrupção da prescrição em relação à empresa devedora estende seus efeitos e alcança a pessoa dos sócios co-responsáveis tributários, devendo sua citação ocorrer em cinco anos, a contar da data da citação da empresa executada.
Nesse sentido:
TRIBUTARIO. PRESCRIÇÃO. REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL. PRAZO. A ORDEM DE CITAÇÃO DA PESSOA JURIDICA INTERROMPE A PRESCRIÇÃO EM RELAÇÃO AO SOCIO QUANDO SE LHE IMPORTA A RESPONSABILIDADE SOLIDARIA PELO DEBITO (CTN, ART. 125, III); O REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL, NESSE CASO, DEVE SE DAR NO PRAZO DE CINCO ANOS, INAPLICAVEL O ART. 40 DA LEI NUM. 6.830, DE 1980, QUE SE APLICA AO DEVEDOR, NÃO AO RESPONSAVEL. RECURSO ESPECIAL NÃO CONHECIDO. (REsp 45.636/SP, Relator, Ministro ARI PARGENDLER, SEGUNDA TURMA, Data do Julgamento 18/11/1996, DJ 09.12.1996, p. 49239)
Veja-se que esse entendimento, no que toca ao início do prazo prescricional, consolidou-se partindo da premissa de que o mero inadimplemento - contemporâneo ao fato gerador - caracterizava ilícito autorizador do redirecionamento da execução.
Ocorre que o entendimento do Superior Tribunal de Justiça a respeito da responsabilização dos sócios modificou-se, passando a entender-se que o simples inadimplemento não caracteriza ilícito apto a autorizar o redirecionamento da execução. A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador, diretor ou equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da sociedade ou se comprova infração à lei praticada pelo dirigente.
Nesse sentido:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. EXECUÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE DE SÓCIO-GERENTE. LIMITES. ART. 135, III, DO CTN. PRECEDENTES.
1. Os bens do sócio de uma pessoa jurídica comercial não respondem, em caráter solidário, por dívidas fiscais assumidas pela sociedade. A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador, diretor ou equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da sociedade ou se comprova infração à lei praticada pelo dirigente.
2. Em qualquer espécie de sociedade comercial é o patrimônio social que responde sempre e integralmente pelas dívidas sociais. Os diretores não respondem pessoalmente pelas obrigações contraídas em nome da sociedade, mas respondem para com esta e para com terceiros, solidária e ilimitadamente, pelo excesso de mandato e pelos atos praticados com violação do estatuto ou da lei (art. 158, I e II, da Lei nº 6.404/76).
3. De acordo com o nosso ordenamento jurídico-tributário, os sócios (diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica) são responsáveis, por substituição, pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes da prática de ato ou fato eivado de excesso de poderes ou com infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos do art. 135, III, do CTN.
4. O simples inadimplemento não caracteriza infração legal. Inexistindo prova de que se tenha agido com excesso de poderes, ou infração de contrato social ou estatutos, não há falar-se em responsabilidade tributária do ex-sócio a esse título ou a título de infração legal. Inexistência de responsabilidade tributária do ex-sócio.
5. Precedentes desta Corte Superior.
6. Embargos de divergência rejeitados.
(EREsp 260.107-RS, EMBARGOS DE DIVERGENCIA NO RECURSO ESPECIAL 2003/0150650-4, Relator Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA SEÇÃO, Data do Julgamento, 10/03/2004, DJ 19.04.2004, p. 149)
E de fato, o atual entendimento do Superior Tribunal de Justiça a respeito do tema vem bem sintetizado na ementa abaixo:
TRIBUTÁRIO E EXECUÇÃO FISCAL. ART. 535 DO CPC. OMISSÃO NÃO CONFIGURADA. RESPONSABILIDADE DO SÓCIO INDICADO NA CDA. PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE. ORIENTAÇÃO CONSOLIDADA PELA EG. PRIMEIRA SEÇÃO NO JULGAMENTO DO RECURSO REPETITIVO 1.104.900/ES. DISSOLUÇÃO IRREGULAR DA EMPRESA. CERTIDÃO DO OFICIAL DE JUSTIÇA.
1. Não há ofensa ao art. 535 do CPC na hipótese em que a Corte de origem manifesta-se explicitamente sobre as questões embargadas.
2. O mero inadimplemento tributário não configura violação de lei apta a ensejar a responsabilização do sócio pelas dívidas da empresa.
3. Diante da presunção de certeza e liquidez da Certidão de Dívida Ativa, seria gravame incabível a exigência de que o Fisco fizesse prova das hipóteses previstas no art. 135, III, do CTN.
4. Posicionamento consagrado no REsp 1.104.900/ES, Rel. Min. Denise Arruda, DJe de 1º.04.09, submetido ao Colegiado pelo regime da Lei nº 11.672/08 (Lei dos Recursos Repetitivos).
5. A existência de indícios que atestem o provável encerramento irregular das atividades da empresa autoriza o redirecionamento do executivo fiscal contra os sócios-gerentes.
6. Se consta dos autos certidão de oficial de justiça atestando que a empresa não mais funciona no endereço consignado no contrato social sem indicar nova localização, pode-se presumir que ela foi irregularmente dissolvida. Precedentes.
7. Recurso especial conhecido em parte e provido. (REsp 1.144.607-MG, Relator Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, Data do Julgamento 20/04/2010, DJe 29/04/2010)
Ou seja, no sentir do Superior Tribunal de Justiça:
I-O mero inadimplemento tributário não configura violação de lei apta a ensejar a responsabilização do sócio pelas dívidas da empresa [03].
II-Em razão da presunção de certeza e liquidez da Certidão de Dívida Ativa, constando dela o nome dos sócios da empresa devedora, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a prática de atos "com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos" [04].
III-A existência de indícios que atestem o provável encerramento irregular das atividades da empresa autoriza o redirecionamento do executivo fiscal contra os sócios-gerentes [05].
IV-Se consta dos autos certidão de oficial de justiça atestando que a empresa não mais funciona no endereço consignado no contrato social sem indicar nova localização, pode-se presumir que ela foi irregularmente dissolvida. [06]
4.O descompasso entre o início da contagem do prazo prescricional e o fundamento da responsabilização
Alterou-se, pois, o posicionamento da corte no que diz respeito às hipóteses autorizadoras do redirecionamento da execução fiscal visando atingir o patrimônio dos sócios da empresa executada.
Parece-nos lógico que a alteração do entendimento do Superior Tribunal de Justiça, no que se refere ao redirecionamento da execução, impõe a alteração de seu entendimento também sobre o prazo prescricional para o redirecionamento da execução fiscal, já que agora este somente pode ter início após a constatação da dissolução irregular ou da ilicitude, eventos que não são contemporâneos ao inadimplemento e que, na verdade surgem, em regra, durante o curso do processo executivo, muito após a citação da empresa.
Isso porque não há curso de prazo prescricional durante o trâmite do processo executivo.
O surgimento do fato jurídico prescricional pressupõe o decurso do intervalo de tempo prescrito em lei associado à inércia do titular do direito de ação pelo seu não-exercício, desde que inexistente fato ou ato a que a lei atribua eficácia impeditiva, suspensiva ou interruptiva do curso prescricional.
Nesse sentido, aliás, citando abalizada doutrina, o entendimento do próprio Superior Tribunal de Justiça, em lúcido voto, relatado pelo eminente Ministro Luiz Fux, verbis:
"A exegese do STJ quanto ao artigo 174, ‘caput’, do Código Tributário Nacional, é no sentido de que, enquanto há pendência de recurso administrativo, não se admite aduzir suspensão da exigibilidade do crédito tributário, mas, sim, um hiato que vai do início do lançamento, quando desaparece o prazo decadencial, até o julgamento do recurso administrativo ou a revisão ex-officio. (RESP 485738/RO, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ de 13.09.2004, e RESP 239106/SP, Relatora Ministra Nancy Andrighi, DJ de 24.04.2000)
7. Destarte, salvante os casos em que o crédito tributário origina-se de informações prestadas pelo próprio contribuinte (GIA e DCTF, por exemplo), ou na inexistência de recurso administrativo - quando o crédito tributário resta constituído com a regular notificação do lançamento ao contribuinte -, a constituição do mesmo resta definitivamente concluída quando não pode mais o lançamento ser contestado na esfera administrativa. Conclusão esta que se coaduna com a suspensão de exigibilidade do crédito tributário pela oposição de recurso administrativo (artigo 151, III, do CTN).
8. A redação atual do parágrafo único, do artigo 174, somente arrola, como marcos interruptivos da prescrição, o despacho ordenador da citação do devedor em execução fiscal, o protesto judicial, qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor e qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor. Todavia, impende assinalar que o prazo prescricional do direito de o Fisco cobrar o crédito tributário finda-se se não houver o exercício do direito de ação no lapso qüinqüenal.
9. O surgimento do fato jurídico prescricional pressupõe o decurso do intervalo de tempo prescrito em lei associado à inércia do titular do direito de ação pelo seu não-exercício, desde que inexistente fato ou ato a que a lei atribua eficácia impeditiva, suspensiva ou interruptiva do curso prescricional.
10. Doutrina abalizada sustenta que, in verbis:
"(...)
Ao interpretar o § 2º, do art. 8º, da Lei 6.830/80, que prescreve um termo consumativo, podemos considerar o 'interrompe a prescrição' como 'faz cessar definitivamente' ou 'faz cessar temporariamente, reiniciando-se posteriormente'. Sendo assim, esse dispositivo serve como base empírica para definir o dies ad quem, ou termo final, da regra da prescrição, que é a propositura da ação, bem como o dies a quo, ou termo inicial, que irá instaurar novo prazo de prescrição no caso de coisa julgada formal, propiciando a formação de ulterior processo, pois não haveria sentido em se cogitar de perda do direito de ação no curso do processo que decorre fáctica e logicamente do exercício dessa ação. CARVALHO SANTOS, explicando os casos convencionais de interrupção da prescrição, aduz que: 'Quando a interrupção é operada pela citação inicial da demanda, o mesmo (encerramento do prazo inicial e fixação de novo prazo) não se sucede. Porque o prazo da prescrição anteriormente decorrido é inutilizado com a citação, mas deste momento da citação não começa a correr novo prazo. Verifica-se um interregno, dentro do qual o novo prazo não começa a correr. Somente com o último termo da demanda ou quando esta tiver fim é que começa a correr prazo para a prescrição'.
Assim, o despacho do juiz ordenando a citação tem a finalidade de reconhecer juridicamente que, com a propositura da ação, se operou o termo consumativo da prescrição, interrompendo-se o seu curso. Ao mesmo tempo, esse ato incide e realiza a hipótese da regra de reinício do prazo de prescrição do direito do fisco, estipulando o final do processo como novo prazo para o eventual exercício do direito de ação, e.g., no caso de suceder a coisa julgada formal."
(Eurico Marco Diniz de Santi, In Decadência e Prescrição no Direito Tributário, 3ª ed., Ed. Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 232/233)
11. Ainda acerca do termo inicial para o recomeço da contagem, é cediço na doutrina que:
"Embora, em tese, pudesse recomeçar o prazo prescricional assim que ocorrida a hipótese de interrupção, o início da recontagem ficará impedido enquanto não se verificar requisito indispensável para o seu curso, que é a inércia do credor. Assim, se efetuada a citação, o credor nada mais solicitar e a execução não tiver curso em razão da sua omissão, o prazo terá recomeçado. Entretanto, se, efetuada a citação, for promovido o prosseguimento da execução pelo credor, com a penhora de bens, realização de leilão etc, durante tal período não há que se falar em curso do prazo prescricional. Só terá ensejo o reinício da contagem quando quedar inerte o exeqüente." (Leandro Paulsen, in Direito Tributário - Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência 8ª ed., Ed. Livraria do Advogado, Porto Alegre, 2006, págs. 1.284/1.285)" - (REsp 865.266/MG, Ministro LUIZ FUX, T1 - PRIMEIRA TURMA, DJ 05.11.2007 p. 232)
Veja-se, pois, que o prazo prescricional de cinco anos para o redirecionamento da execução não tem início no momento em que interrompida a prescrição pela citação da empresa - hoje, pelo despacho que ordena a citação (LC 118/05) – ‘porque o prazo da prescrição anteriormente decorrido é inutilizado com a citação, mas deste momento da citação não começa a correr novo prazo. Verifica-se um interregno, dentro do qual o novo prazo não começa a correr.’ ‘Só terá ensejo o reinício da contagem quando quedar inerte o exeqüente.’
Assim, o reinício da contagem do prazo prescricional para a inclusão dos sócios no pólo passivo se dá no momento em que constatada, nos autos, a dissolução irregular da sociedade ou a prática de infração à lei, pois é nesse momento que surge o direito de o fisco prosseguir na execução contra o sócio.
Nesse sentido, o próprio artigo 189 do novo Código Civil, claro a dispor que "violado o direito, nasce para o titular a pretensão, a qual se extingue, pela prescrição" [07].
Ou seja, o direito de prosseguir na execução em face dos sócios, que antes nascia com o mero inadimplemento da pessoa jurídica, hoje, no sentir do mesmo Superior Tribunal de Justiça, somente nasce após a constatação da dissolução irregular ou da infração à lei. Antes disso, não há direito de ação em face do sócio, razão pela qual não tem início a contagem do prazo prescricional.
Nesse sentido, inúmeros julgados das Câmaras de Direito Público do E. Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo [08].
Destaque-se, nesse sentido, o voto do Desembargador Marrey Uint, no Agravo de Instrumento nº 823.878.5 [09], verbis:
"... vale citar a doutrina de Humberto Theodoro Jr. ''consuma-se a prescrição intercorrente se os autos da execução fiscal permanecerem paralisados em cartório por mais de cinco anos, sem, que a Fazenda tenha praticado qualquer ato de empenho procedimental" (Lei de Execução Fiscal, ed. Saraiva, 2002).
No mesmo sentido é a lição de Leandro Paulsen (Direito Tributário - Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência, 8a. Ed. Ed. Livraria do Advogado, 2006, p. 1284/1285):
"Embora, em tese, pudesse recomeçar o prazo prescricional assim que ocorrida a hipótese de interrupção, o início da recontagem ficará impedido enquanto não se verificar requisito indispensável para o seu curso, que é a inércia do credor Assim, se efetuada a citação, o credor nada mais solicitar e a execução não tiver curso em razão da sua omissão, o prazo terá recomeçado Entretanto, se, efetuada a citação, for promovido o prosseguimento da execução pelo credor, com a penhora de bens, realização de leilão, etc, durante tal período não há que se falar em curso do prazo prescricional Só fera ensejo o reinicio da contagem quando quedar inerte o exeqüente."
Ou seja, a prescrição apenas deve ser reconhecida no caso de inércia da Fazenda, como forma de sanção ao credor desinteressado que fica inerte para satisfação de seu crédito.
A hipótese em comento, portanto, não comporta o reconhecimento da prescrição, pois, como visto, a Agravante não ficou inerte nem deixou paralisar o andamento da execução."
E ainda o AI nº 807.321.5/7 [10], relatado pelo Desembargador Franco Cocuzza, com voto vencedor, onde se colhe:
"A Fazenda Estadual somente pode requerer o redirecionamento da execução em face dos sócios-gerentes ou diretor quando caracterizada a prática de atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Se requerer a inclusão dos sócios no pólo passivo sem a ocorrência de prática ilegal, seu pedido será indeferido com o amparo da lei
Ora, dessa forma, concluir pela ocorrência da prescrição em relação aos sócios da empresa executada porque decorridos mais de cinco anos entre a data da citação da pessoa jurídica e o momento em que ocorreu a citação dos sócios, é analisar a questão de forma simplista e proteger o contribuinte de má-fé.
Ocorre de forma reiterada o contribuinte de má-fé utilizar-se desse período de 5 (cinco) anos para procrastinar sua obrigação e não saldar sua dívida com o Fisco. Durante tal período a empresa se mantém ativa e os únicos bens disponíveis são oferecidos a penhora (a bem verdade são de bens de difícil comercialização), cujos leilões foram negativos.
Após inúmeras tentativas da Fazenda Estadual em obter o pagamento da dívida fiscal e após o transcurso dos cinco anos, a empresa executada simplesmente desaparece do endereço onde até então exercia suas atividades, deixando de pagar o Fisco.
É o que ocorreu ‘in casu’.
Há provas nos autos que a Fazenda Estadual em nenhum momento desde o ajuizamento da ação até o pedido de inclusão dos sócios quedou-se inerte durante todo o trâmite processual e promoveu todos os atos necessários a fim de obter o pagamento de débito fiscal onde o interesse público está envolvido de forma incontestável.
Porém, a empresa executada não mais está estabelecida no endereço onde sempre exerceu suas atividades e não há notícia de seu paradeiro e do depositário dos bens penhorados.
Ora, é nesse momento que fica caracterizada a dissolução irregular da sociedade e a clara responsabilidade dos sócios-gerentes e diretor.
Portanto, o lapso qüinqüenal da prescrição em relação aos sócios somente pode ser contado a partir da dissolução irregular da sociedade."
Veja-se, ainda, a ementa do excelente acórdão do Des. Laerte Sampaio [11]verbis:
"Tributário. Execução fiscal. Sócio. Responsabilidade. Prescrição.
1. Enquanto a responsabilidade tributária do contribuinte decorre da gênese da obrigação tributária, diretamente decorrente da ocorrência do fato gerador, a dos "responsáveis" vem definida por outros atos que não se ligam direta e imediatamente, àquele fato e podem em momento posterior.
2. Se a responsabilidade surge da "impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte" (art. 134) e atinge os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas (VII), e os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado quanto às obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos (art. 135, III), o direito de ação só surge quando decretada a liquidação ou ocorrência dos referidos atos, o que pode acontecer apôs os cinco anos contados da citação da pessoa jurídica.
3. Se o fato, caracterizador da responsabilidade do sócio gerente, é contemporânea à gênese do fato gerador, merece prevalecer o entendimento do Colendo Superior Tribunal de Justiça no sentido de que "o redirecionamento da execução contra o sócio deve dar-se no prazo de cinco anos da citação da pessoa jurídica.
4. Se a responsabilidade solidária ou pessoal dos sócios emerge de fato, ocorrido após o ajuizamento do processo de execução e durante o seu processamento (vg. Liquidação irregular sem reserva de bens, etc...), não se pode considerar extinto o direito de ação antes de seu nascimento. Agravo provido".
As hipóteses de dissolução irregular da sociedade caracterizam situações em que a responsabilidade dos sócios decorre de fato ocorrido no curso do processo executivo, em momento posterior à gênese do fato gerador, de modo que somente neste momento é que pode ter nascimento o direito de ação do fisco em face do sócio co-responsável tributário.
Saliente-se, por oportuno, que as decisões mais recentes do Superior Tribunal de Justiça, que se referem ao reinício da contagem do prazo de cinco anos para o redirecionamento da execução no momento da citação da empresa não apreciaram a questão sob o prisma do artigo 189 do Código Civil.
Limitaram-se a citar e repetir precedentes que cuidaram de hipóteses nas quais os feitos permaneceram paralisados por longo período em função da não localização de bens penhoráveis, para somente após o decurso do lapso quinquenal vir a ser requerido o redirecionamento [12].