6. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NAS DIFERENTES ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
Concluindo nosso estudo, elaboramos análise de como se dá a incidência do princípio da anterioridade tributária em cada espécie de tributo, quando instituídos ou majorados por medida provisória.
a) ITR, ICMS (exceto o ICMS-Combustível), IPVA (exceto quanto alterações na base de cálculo), ITCD, IPTU (exceto quanto alterações na base de cálculo), ISS, ITBI.
1. Anterioridade anual (Art. 150, III, “b”, CF): aplica-se;
2. Anterioridade nonagesimal (Art. 150, III, “c”, CF): aplica-se;
3. Exigência de conversão da MP em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi editada: aplica-se.
Conclusão: tais impostos só poderão ser cobrados no exercício seguinte ao da conversão da medida provisória em lei, observando-se ainda o prazo de 90 dias a partir da publicação da MP.
b) Imposto de Importação (II), Imposto de Exportação (IE), Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) e Imposto Extraordinário de Guerra (IEG).
1. Anterioridade anual (Art. 150, III, “b”, CF): não se aplica;
2. Anterioridade nonagesimal (Art. 150, III, “c”, CF): não se aplica;
3. Exigência de conversão da MP em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi editada: não se aplica.
Conclusão: o imposto pode ser exigido imediatamente.
c) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Contribuições social-previdenciárias, CIDE-Combustíveis (quanto ao restabelecimento da alíquota).
1. Anterioridade anual (Art. 150, III, “b”, CF): não se aplica;
2. Anterioridade nonagesimal (Art. 150, III, “c”, CF): aplica-se;
3. Exigência de conversão da MP em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi editada: não se aplica.
Conclusão: o tributo pode ser cobrado 90 dias após a publicação da MP
d) Imposto de Renda (IR), alterações na base de cálculo do IPTU, alterações na base de cálculo do IPVA.
1. Anterioridade anual (Art. 150, III, “b”, CF): aplica-se;
2. Anterioridade nonagesimal (Art. 150, III, “c”, CF): não se aplica;
3. Exigência de conversão da MP em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi editada: aplica-se.
Conclusão: o tributo somente pode ser cobrado no exercício seguinte ao da conversão da MP em lei. Exemplificando, o IR majorado por medida provisória em outubro de 2007, sendo a MP convertida em lei em janeiro de 2008, o tributo majorado poderá ser exigido a partir de 1° de janeiro de 2009.
e) Taxas, Contribuições de melhoria, Contribuições profissionais, Contribuições interventivas (exceto CIDE-Combustíveis).
1. Anterioridade anual (Art. 150, III, “b”, CF): aplica-se;
2. Anterioridade nonagesimal (Art. 150, III, “c”, CF): aplica-se;
3. Exigência de conversão da MP em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi editada: não se aplica.
Conclusão: o tributo pode ser cobrado no exercício seguinte ao da publicação da MP, observando-se ainda o prazo de 90 dias a partir da publicação da MP. Exemplificando, uma taxa instituída por medida provisória no início de novembro de 2005, pode ser exigida no início de fevereiro de 2006, independentemente da data de sua conversão em lei. Outro exemplo: contribuição de melhoria criada em janeiro de 2009, convertida em lei em março de 2009, pode ser cobrada a partir de 1° de janeiro de 2010.
Outrossim, lembramos que os Empréstimos Compulsórios, os Impostos sobre Grandes Fortunas, os Impostos Residuais e as Contribuições Social-previdenciárias Residuais não podem ser objeto de medida provisória, em virtude da vedação do art. 62, § 1°, da CF, que proíbe MP versar sobre matéria reservada à lei complementar.
Frisamos também que não há vedação constitucional aos Estados, Distrito Federal e Municípios editarem medida provisória, desde que autorizados pela respectiva Constituição Estadual ou Lei Orgânica. De outro lado, excluímos o “ICMS-Combustível” do rol acima, já que a redução ou restabelecimento de suas alíquotas será feita no âmbito de convênios interestaduais (convênios do CONFAZ), o que afasta a utilização de medida provisória (art. 155, § 4°, inc. IV, alínea “c”, da CF).
Como podemos observar, notadamente após as modificações constitucionais trazidas pela EC 33/2001 e EC 45/2003, a incidência do princípio da anterioridade tributária vai variar significativamente a depender de qual tributo é objeto da medida provisória, o que reforça a importância de conhecermos as regras apresentadas no presente trabalho.
7. CONCLUSÃO
Corolário do próprio Estado de Direito, o princípio da anterioridade tributária assegura imprescindíveis valores constitucionais: a segurança jurídica e a não-surpresa do cidadão. A Constituição Federal de 1988 consagrou o princípio da anterioridade, exigindo, para a legitimação da cobrança do tributo instituído ou aumentado, a concorrência de dois requisitos: a observância do princípio da anterioridade anual, isto é, a mudança de exercício financeiro, nos termos do art. 150, inc. III, alínea “b”, já previsto no texto original da CF; e o período mínimo de noventa dias, contados da data em que tenha sido publicada a lei instituidora ou majoradora, conforme art. 150, inc. III, alínea “c”, acrescentado pela Emenda Constitucional n.° 42/2003.
A Emenda Constitucional n.° 32/2001 modificou substancialmente o regime jurídico das medidas provisórias. Com o escopo principal de acabar com a amplamente criticada possibilidade de sua reedição infinita, a Emenda também colocou fim a outra controvérsia: consignou expressamente a possibilidade de criação ou majoração de impostos por MP, além de não ter trazido vedação material à sua utilização em matéria tributária em geral, chancelando assim o entendimento já consolidado, no âmbito jurisprudencial, pelo Supremo Tribunal Federal.
Portanto, admitida a possibilidade de medida provisória em matéria tributária, faz-se necessário compatibilizar o rito próprio de elaboração da MP com o princípio da anterioridade tributária. O legislador constituinte reformador, no art. 62, § 2°, trouxe disposição relativa ao princípio da anterioridade, estabelecendo que no caso da instituição ou majoração da espécie tributária impostos, ressalvadas as exceções constitucionais, a medida provisória só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.
Assim sendo, há três formas de aplicação do princípio da anterioridade tributária em medida provisória, a depender de qual espécie tributária se trata. No caso de impostos, excetuados o II, IE, IPI, IOF e IEG, deverá ser obedecida a mencionada regra do art. 62, § 2°, da CF: a medida provisória só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se for convertida em lei até o dia 31 de dezembro do ano em que for editada.
Para as demais espécies tributárias, em razão do art. 62, § 2°, referir-se apenas a impostos, a aplicação do princípio da anterioridade de exercício atrela-se à data da publicação da medida provisória, independendo de sua conversão em lei. Ressalva-se os tributos aos quais não se aplica o princípio da anterioridade de exercício: II, IE, IPI, IOF, IEG, CIDE-Combustível e ICMS-Combustível, que poderão ser exigidos a partir da publicação da MP.
Entretanto, a partir da EC 42/2003, ressalvado o rol das exceções constitucionais (II, IE, IR, IOF, IEG, alterações na base de cálculo do IPTU e do IPVA), deverá ser obedecido o prazo de noventa entre a instituição ou majoração da exação e sua cobrança. O termo a quo da contagem, na esteira do entendimento do Supremo Tribunal Federal, será a data de publicação da medida provisória.
8. REFERÊNCIAS
ALEXANDRE, Ricardo. (2009). Direito Tributário Esquematizado. 3ª Ed., São Paulo, Método.
AMARO, Luciano. (2009), Direito Tributário Brasileiro. 15ª Ed., São Paulo, Saraiva.
BORBA, Cláudio. (2001), Direito Tributário. 7ª Ed., Rio de Janeiro, Impetus.
CARVALHO, Paulo de Barros. (2004), Curso de Direito Tributário. 16ª Ed., São Paulo, Saraiva.
CASSONE, Vittorio. (2007), Direito Tributário. 18ª Ed., São Paualo, Saraiva.
CUNHA JR., Dirley da. (2008), Curso de Direito Constitucional. 2ª Ed., Salvador, JusPodivm.
TEMER, Michel. (2006), Elementos de Direito Constitucional. 20ª Ed., São Paulo, Malheiros.
LENZA, Pedro. (2009), Direito Constitucional Esquematizado. 13ª Ed., São Paulo, Saraiva.
MACHADO, Hugo de Brito. (2006), Curso de Direito Tributário. 27ª Ed., São Paulo, Malheiros.
MARTINS, Ives Gandra da Silva. (2000), Curso de Direito Tributário. 7ª Ed., São Paulo, Saraiva.
MARTINS, Sergio Pinto. (2004), Manual de Direito Tributário. 3ª Ed., São Paulo, Atlas.
MORAES, Alexandre de. (2006), Direito Constitucional. 19ª Ed., São Paulo, Atlas.
PAULO, Vicente, ALEXANDRINO, Marcelo. (2007), Direito Tributário na Constituição e no STF. 13ª Ed., Niterói, Impetus.
PAULSEN, Leandro. (2009), Direito Tributário. Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 11ª Ed., Porto Alegre, Livraria do Advogado.
SABBAG, Eduardo. (2009), Manual de Direito Tributário. 1ª Ed., São Paulo, Saraiva.