SUMÁRIO: INTRODUÇÃO: A ATIVIDADE EMPRESARIAL E O SIMPLES NACIONAL. CAPÍTULO 1: CONCEITOS E PARÂMETROS. 1.1 O SIMPLES NACIONAL. 1.1.1 Metodologia e etimologia do trabalho. 1.2 ESTUDO DOS ELEMENTOS DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. 1.2.1 Sujeito ativo. 1.2.2 Sujeito passivo. 1.2.3 Hipótese de incidência. 1.2.4 Fato gerador. 1.2.5 Base de cálculo. 1.2.6 Alíquota. CAPÍTULO 2: EXPOSIÇÃO E COMPARAÇÃO DAS OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS. 2.1. ESTUDO DOS TRIBUTOS EM REGIME ORDINÁRIO. 2.1.1 Imposto sobre a renda da pessoa jurídica (IRPJ). 2.1.2 Imposto sobre produtos industrializados (IPI). 2.1.3 Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicações (ICMS). 2.1.4 Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS). 2.1.5 Programas de incentivo social e formação de patrimônio do servidor público (PIS/PASEP). 2.1.6 Contribuição social patronal sobre a folha de pagamentos (CPP). 2.1.7 Contribuição para o financiamento da seguridade social (COFINS). 2.1.8 Contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL). 2.1.9 Comentários à apresentação dos tributos em regime ordinário. 2.2. TRIBUTOS NO SIMPLES NACIONAL. 2.2.1 IRPJ incluso no Simples Nacional. 2.2.2 IPI incluso no Simples Nacional. 2.2.3 ICMS incluso no Simples Nacional. 2.2.4 ISS incluso no Simples Nacional. 2.2.5 PIS/PASEP incluso no Simples Nacional. 2.2.6 COFINS inclusa no Simples Nacional. 2.2.7 CPP inclusa no Simples Nacional. 2.2.8 CSLL inclusa no Simples Nacional. 2.2.9 comentário sobre a exposição dos tributos inclusos no Simples Nacional. CAPÍTULO 3: DAS OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. 3.1 Declaração unificada. 3.2 Emissão de notas fiscais. 3.3 Manutenção de documentos e livro-caixa. 3.3.1 Adoção de contabilidade simplificada. CONCLUSÃO. REFERÊNCIAS
INTRODUÇÃO: ATIVIDADE EMPRESARIAL E O SIMPLES NACIONAL
Criar, formalizar e manter uma atividade empresária com sucesso é uma tarefa árdua, que exige coragem, preparo técnico e dedicação, além de força de vontade e paciência para transpor os mais diferentes obstáculos, desde os típicos do gênero de trabalho, até os mais peculiares a cada ramo de prática comercial que se pretende manter.
Para prosperar, uma empresa precisa ser devidamente regulada: financeiramente, mantendo seus registros fiscais e contábeis; socialmente, cumprindo seus acordos com parceiros e fornecedores e honrando seus acertos com clientes; e juridicamente, mantendo sua constituição em conformidade com a lei e agindo dentro dos limites da licitude. Desta regulação decorrem comportamentos legais visivelmente necessários, que se estendem ao cumprimento de obrigações sociais, tributárias e trabalhistas.
Quando falamos de empreendimentos erguidos por profissionais de longa atuação, muitas vezes executivos experientes e comerciantes com alto valor pessoal de mercado, os elementos da empresa são divididos em setores, e a realização das tarefas é delegada a juristas, contabilistas, publicitários, engenheiros, administradores e possivelmente muitos outros profissionais, cada qual com sua especialidade. O mesmo não ocorre nos empreendimentos pequenos, que surgem quando há a soma da necessidade de algum produto ou serviço específico em uma região ou comunidade com a potencialidade de um indivíduo, ou um pequeno grupo de pessoas, em prover esses serviços ou produtos. Neste caso, o proprietário (ou os sócios) tomam para si múltiplas tarefas, produzindo, contabilizando, divulgando e negociando. Quando há funcionários, estes também se tornam, em face da necessidade, multifuncionais. Mesmo assim, eles persistem.
Observando as dificuldades enfrentadas por empresas ainda em fase de desenvolvimento, e visando proteger e incentivar principalmente as empresas de proporções reduzidas por natureza, defendendo a livre iniciativa e a variabilidade de negócios que representam a criação e a inovação nos mercados, o legislador brasileiro instituiu o Simples Nacional, uma versão mais completa e abrangente da proposta de simplificação iniciada pelo Simples Federal e pelos Simples Estaduais até então existentes, (conforme tratado no item 1) criando em 2006 pela Lei Complementar 123, o Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte (MAMEDE, 2007, pp.xix e xx).
É complicado, porém, entender ou mesmo medir as diferenças entre a tributação comum e o Regime Especial do Simples Nacional sem observar as duas modalidades de tributação com cuidado.
Nesta pesquisa, nos propomos a estudar separadamente as obrigações de caráter tributário que viriam a ser inseridas no Simples Nacional, com o intuito de posteriormente compreender se há alterações que representem de fato a simplificação supostamente presente no dispositivo da LC 123/06.
No Capítulo 1, será conceituado o próprio Simples Nacional, seu propósito e seus elementos, bem como o contexto em que foi desenvolvido o dispositivo legal que disciplina o Regime Especial. Também serão apresentados os parâmetros que se tentará usar para homogeneizar a quantificação das obrigações tributárias.
No Capítulo 2, visando unificar a escala e assim conferir validade à comparação entre as duas opções, serão apresentadas as obrigações tributárias, conforme disciplinado no corpo normativo de cada um, para que sejam observados seus parâmetros quando recolhidos individualmente, bem como suas obrigações acessórias pertinentes, seguida de breve comentário.
Ainda no Capítulo 2 será feita a apresentação da contraparte das obrigações tributárias inclusas no Simples Nacional, seguida da avaliação das mesmas e comentário sobre as conseqüências da simplificação no grupo das obrigações principais e acessórias.
No Capítulo 3 serão expostas as conclusões advindas da comparação e da análise técnica procedentes da pesquisa.
Observando estas noções, é possível perceber que, apesar do título, a estrutura jurídica do Simples Nacional possui elementos não tão simples quanto sugere, não ficando todas as suas peculiaridades claras à primeira vista. Afinal, há como identificar, claramente e objetivamente, as vantagens e desvantagens do regime especial simplificado, apesar da diferença de parâmetros com relação ao pagamento individual, dos tributos inclusos?
Essa é, portanto, a dúvida que este trabalho se propõe a responder.
CAPÍTULO 1: CONCEITOS E PARÂMETROS
1.1 O SIMPLES NACIONAL
O Simples Nacional, conforme nomeado pela Lei Complementar nº 123, instituída em 14 de Dezembro de 2006, é o “Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte”. Conforme a disposição constitucional do artigo 170, inciso IX, e do artigo 179, abaixo transcrito, sua mais relevante característica é sua forma de recolhimento diferenciado, simplificado, unificado, de modo diferente do recolhimento individual ("em separado") dos tributos em formato tradicional. Eis o dispositivo constitucional:
"Art. 179. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios dispensarão às microempresas e às empresas de pequeno porte, assim definidas em lei, tratamento jurídico diferenciado, visando a incentivá-las pela simplificação de suas obrigações administrativas, tributárias, previdenciárias e creditícias, ou pela eliminação ou redução destas por meio de lei."
O regime, apelidado de "Simples Nacional" (em contraste com o "Simples Federal", disciplinado pela Lei nº 9.317, de 05 de dezembro de 1996, e diversos "Simples" estaduais até então existentes) foi criado com o propósito de permitir às microempresas e empresas de pequeno porte o recolhimento de até oito obrigações diferentes através de um procedimento simplificado. O contribuinte - a microempresa ou empresa de pequeno porte optante do Simples Nacional - preenche a Declaração Anual do Simples Nacional (DASN) e usando um programa de processamento de dados pode pedir a geração das vias mensais do Documento de Arrecadação do Simples (DAS) em versão eletrônica para impressão, conforme as informações contidas no sítio eletrônico da Receita Federal, e pagá-las em uma instituição financeira habilitada para o recolhimento.
Historicamente, a intenção de simplificar o pagamento de tributos para microempresas e empresas de pequeno porte tomou forma com a Lei nº 9.317, permitindo aos contribuintes aptos (que preenchessem os requisitos da lei) a opção pelo recolhimento de seis obrigações tributárias com um único documento. Até então, estavam inclusos IR, CSLL, PIS/PASEP, COFINS, IPI, e CPP (vide Glossário). A partir da edição da LC 123/2006, que revogou a legislação até então existente sobre o assunto, ISSQN e ICMS também passaram a fazer parte do novo Regime Especial, podendo ser recolhidos mediante um pagamento único e mensal.
O rol de empresas que podem optar pelo Simples Nacional, portanto, é amplo, mas delimitado por três fatores objetivos. Para ser inscrita no Simples Nacional, a empresa optante precisa ser uma Microempresa (ou seja, ter faturamento bruto anual de até R$ 360.000,00) ou Empresa de Pequeno Porte (ou seja, ter faturamento bruto anual de até R$ 3.600.000,00), e além de estar devidamente cadastrada no Registro de Empresas Mercantis da respectiva Junta Comercial, a empresa não pode estar enquadrada em nenhum dos dez casos listados no §4º do artigo 3º da LC 123/96, abaixo:
"§ 4º Não poderá se beneficiar do tratamento jurídico diferenciado previsto nesta Lei Complementar, incluído o regime de que trata o art. 12 desta Lei Complementar, para nenhum efeito legal, a pessoa jurídica:
I - de cujo capital participe outra pessoa jurídica;
II - que seja filial, sucursal, agência ou representação, no País, de pessoa jurídica com sede no exterior;
III - de cujo capital participe pessoa física que seja inscrita como empresário ou seja sócia de outra empresa que receba tratamento jurídico diferenciado nos termos desta Lei Complementar, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
IV - cujo titular ou sócio participe com mais de 10% (dez por cento) do capital de outra empresa não beneficiada por esta Lei Complementar, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
V - cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica com fins lucrativos, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
VI - constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;
VII - que participe do capital de outra pessoa jurídica;
VIII - que exerça atividade de banco comercial, de investimentos e de desenvolvimento, de caixa econômica, de sociedade de crédito, financiamento e investimento ou de crédito imobiliário, de corretora ou de distribuidora de títulos, valores mobiliários e câmbio, de empresa de arrendamento mercantil, de seguros privados e de capitalização ou de previdência complementar;
IX - resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de desmembramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos 5 (cinco) anos-calendário anteriores;
X - constituída sob a forma de sociedade por ações."
Com efeito, a proposta de simplificação nos parece válida, assim como a restrição do regime a empresas menos complexas, e a avaliação inicial que se faz, à vista dos elementos da lei e das informações disponíveis publicamente por meios eletrônicos é que o Regime Especial instituído pela Lei Complementar nº 123 preenche as determinações dos artigos 170,IX e 179 da Constituição Federal.
O problema que naturalmente decorre da criação do Simples Nacional é a dificuldade em perceber, à primeira vista, quais são seus pontos fracos e fortes e onde estão suas vantagens e desvantagens. A proposta deste trabalho é basicamente responder, com fundamento na Lei e na Doutrina, e através da comparação, qual a dimensão das diferenças (e se há vantagens) de optar pelo Simples Nacional.
1.1.1 METODOLOGIA E ETIMOLOGIA DO TRABALHO
A escolha do termo “parâmetro" como referência ao conjunto de aspectos tributários estudados neste trabalho tem sua razão fundamentada na ciência matemática, da qual se extrai a noção de que estabelecer um parâmetro (ou determinar as dimensões) é o mesmo que "encontrar o número mínimo de variáveis necessárias à descrição analítica de um conjunto” (FERREIRA, 1988, p. 222). O fim deste trabalho não é descrever completamente o conteúdo da LC 123/06. É entender se a compreensão das suas peculiaridades é viável ao público-alvo do favorecimento proposto pela Lei (proprietários e gestores de empresas) através da comparação do regime especial com as normas individuais dos tributos inclusos.
Eventualmente, este trabalho busca encontrar um “denominador comum” que permita a compreensão de modo acessível aos gestores e proprietários, subtraindo a necessidade de recorrer a prestações de serviços especializados, em conseqüência da dificuldade de interpretação da informação sobre os pormenores do assunto.
Para tanto, é necessário o conhecimento dos impostos inclusos, na busca de um método que permita uma visualização clara e ampla do regime, motivo pelo qual cada um será observado individualmente, e seus elementos e fundamentos analisados, antes que sejam observados em contraste com suas contrapartes inclusas no Simples Nacional.
1.2 ESTUDO DOS ELEMENTOS DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
Conforme proposto por MACHADO, em seu Curso de Direito Tributário, um tributo pode ser compreendido por uma multiplicidade limitada de fatores que o compõem, respondendo a questionamentos típicos da natureza dos tributos. “Quem paga?”, “A quem se paga?”, “Quando é preciso pagar?” e “Quanto se deve pagar?” são algumas das perguntas passíveis de terem suas respostas identificadas por estes componentes essenciais da norma tributária, quais sejam: O Sujeito Ativo, o Sujeito Passivo, a Hipótese de Incidência, o Fato Gerador, a Base de Cálculo e a Alíquota. Em seguida, explicaremos brevemente porque cada um destes fatores é relevante para a natureza, a aplicação e a validade dos tributos.
1.2.1 SUJEITO ATIVO
Genericamente, o Sujeito Ativo de uma obrigação é o titular da competência para exigir o adimplemento da obrigação (MACHADO, 2012, p.142). Especificamente, com relação aos tributos, isto se refere às pessoas jurídicas de direito público, por serem estas dotadas de capacidade para constituir o crédito tributário, inscrevê-lo em Dívida Ativa e promover a execução fiscal correspondente. Pessoas jurídicas de direito privado podem receber autorização e atribuição para fiscalizar e até mesmo recolher o tributo, mas não figuram como sujeito ativo por serem incapazes de proceder à referida inscrição e execução. Temos então, a União, para os tributos federais, os Estados e o Distrito Federal para os tributos estaduais, e os Municípios e o Distrito Federal para os tributos municipais.
1.2.2 SUJEITO PASSIVO
O Sujeito Passivo de um tributo é quem está destinado originariamente a pagar o tributo. Entretanto, como há a hipótese de substituição tributária, o exercício regular da lógica jurídica pede que consideremos o item anterior como parâmetro para nortear o conceito. O sujeito passivo, por sua vez, é a pessoa física ou jurídica que, sendo contribuinte do tributo, praticou ato previsto na lei tributária, passando a dever a prestação de obrigações ante a um sujeito ativo, podendo ter lavrado contra si auto de infração, ou inscrito contra si crédito tributário e instaurado contra si processo de execução fiscal.
O Código Tributário Nacional divide o sujeito passivo da obrigação principal - a parte pecuniária da prestação tributária - do sujeito passivo das obrigações acessórias - a parte não-pecuniária da prestação tributária, que consiste em proceder atos que permitam a devida fiscalização, apuração e recolhimento dos valores devidos, bem como garantam transparência ao fluxo financeiro referente ao fato gerador. As obrigações principais serão sempre obrigações de dar, de pagar, (MACHADO, 2012, p. 145) ao passo que as obrigações acessórias serão obrigações de fazer.
1.2.3 HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA
A Hipótese de Incidência é uma narrativa hipotética descrita na lei que serve como parâmetro para determinar o cenário e as condições sob as quais as obrigações tributárias passam a ser constituídas. É a parte da norma tributária que propõe uma situação geral para o surgimento da obrigação, que após constituída - pelo Fato Gerador - poderá vir a ser dotada de especificidades.
1.2.4 FATO GERADOR
O Fato Gerador é o critério que determina quando e onde se concretizou a conduta prevista na hipótese de incidência. Sua natureza exige que se especifique o tempo e o espaço em que foi concretizada a conduta que preencheu as condições previstas na lei tributária. Enquanto a hipótese de incidência designa a descrição legal das situações suficientes e necessárias ao nascimento da obrigação, o fato gerador trata dos fatos ocorridos dentro dos moldes legais. Na hipótese temos uma previsão descritiva de algo que poderá vir a acontecer, enquanto no fato gerador temos a descrição factual do acontecimento já legalmente previsto.
1.2.5 BASE DE CÁLCULO
A Base de Cálculo é o parâmetro sobre o qual será calculado o valor em dinheiro a ser pago a título de tributo, que por sua vez, será usualmente representado por sua obrigação principal. Da nomenclatura legal dada ao tributo, por vezes, já é possível reconhecer - ao menos de forma instintiva - qual será sua base de cálculo. Tributos como o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR) e o IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores) têm sua base de cálculo claramente identificáveis (a quantidade de renda auferida e o valor do veículo do qual se é proprietário), ao passo que, em alguns casos (como o caso do Imposto sobre Grandes Fortunas), a dificuldade de identificar e limitar a base de cálculo representa uma barreira à criação do tributo em si.
1.2.6 ALÍQUOTA
Sobre o valor da base de cálculo incidirá um fator multiplicador que indicará a porção do valor total da base de cálculo que deverá ser paga a título de tributo, sendo este o mecanismo pelo qual se dá a regulação do quanto deverá ser recolhido. Conceituando, SABBAG escreve:
"para a fixação do quantum debeatur, a lei tributária deve trazer [...] além da indicação da base imponível, o critério quantitativo, de natureza numérica, apto a valorar a obrigação tributária. A essa fração, via de regra ofertada sob a forma de porcentagem, dá-se o nome de alíquota".
No Direito Tributário Brasileiro, as alíquotas podem ser simples (fixas) ou progressivas (variáveis, de acordo com parâmetros estabelecidos em lei), ou mesmo terem porcentagem nula, caso em que operam-se normalmente os outros efeitos do fato gerador, como as obrigações acessórias, mas não se tem a quantificação do valor a ser pago, dando-se o fenômeno da "alíquota zero".