Resumo: A tutela do meio ambiente, notadamente quanto à regulação de uso dos recursos naturais e, onde se inclui restrições necessárias e a criminalização pertinente, pode ganhar um instrumento prático (embora, a princípio, ainda teórico) e eficaz na proteção ambiental. O direito tributário pode funcionar como uma nova política de Estado, através de incentivos (fiscais) capazes de introduzir no cidadão a consciência de que ele, além de obedecer às regras na vida em sociedade, pode também ver-se premiado com a redução ou eliminação de determinados tributos, aos quais estaria hodiernamente vinculado, tendo, para tanto, determinados comportamentos positivos em favor da coletividade e das necessidades socioambientais. Assim, a extrafiscalidade pode funcionar (e já funciona timidamente) como um novo marco para o direito tributário, com reflexos diretos na seara ambiental, e, por consequência, benéfico para toda a sociedade. A competência municipal tributante também pode se valer de tais incentivos para alcançar o conceito preconizado no art. 225 da Constituição Federal, estabelecendo bônus em favor do contribuinte do IPTU, do ISSQN e do ITBI.
Palavras-chave: Tributação Indutora. Extrafiscalidade. Fisco Municipal. Proteção do Meio Ambiente.
Sumário: Introdução. 1. O direito tributário como ferramenta de auxílio à proteção do meio ambiente. 2. As espécies tributárias e a possibilidade de proteção do meio ambiente. Conclusão. Referências.
INTRODUÇÃO
A proteção do meio ambiente representa preocupação de todas as nações. Umas, verdadeiramente interessadas na tutela e manutenção do patrimônio mundial ambiental; outras, já utilizam tal plataforma com finalidade escusas. Entretanto, uma coisa é certa: a discussão entre os limites do crescimento econômico e o próprio meio ambiente é pauta atual, inclusive no Brasil.
O país, ao longo de várias décadas, vem passando por um discurso (parcialmente prático) de cautela com o meio ambiente. Observa-se que a atual conformação do cenário ambiental representa ao mesmo tempo a conquista e a superação de diferentes fases, que vão desde a ausência de quaisquer limites para explorar os recursos ambientais até a edição de novos diplomas regulatórios, como o recente Código Florestal.
O pensamento coletivo quando se fala em meio ambiente deve ser regra, pois não se pode preservar individualmente um lote de terra, se o vizinho, conjuntamente, não faz o mesmo! Nesta lógica, políticas públicas de Estado, devem representar o novo marco na defesa do patrimônio natural.
Nesse contexto, o direito tributário, tipicamente responsável pela arrecadação de tributos, passa por tímida, mas importante transformação, pois vem ganhando força a tributação indutora (e não meramente arrrecadadora) do Estado, capaz de renunciar a futuros créditos tributários como forma de incentivar o povo a zelar pela mais relevante parte do erário público: o meio ambiente.
Desta feita, o presente ensaio visa destacar o contexto em que se insere o direito tributário, e as competências municipais, não como consignações restritivas ou negativas, mas como instrumento premial.
1. O DIREITO TRIBUTÁRIO COMO FERRAMENTA DE AUXÍLIO À PROTEÇÃO DO MEIO AMBIENTE
De acordo com BARROS (2008, p.121), o conceito ecológico de meio ambiente compreende tudo o que cerca e envolve os seres vivos, e essa compreensão seria a melhor expressão da sua infinitude.
Para DERANI (2009, p. 52):
O meio ambiente deixa-se conceituar como um espaço onde se encontram os recursos naturais, inclusive aqueles já reproduzidos (transformados) ou degenerados (poluídos), como no caso do meio ambiente urbano. A presença de temas de política de meio ambiente permeando o direito, atuando sobre políticas públicas e empresariais e movimentos sociais, traz à superfície o que sempre existiu de fato: a indissociabilidade da natureza com a cultura. Com base nisto, é possível compreender a realidade social pelo prisma das “forças socializantes da natureza”, ou seja, pelo modo como cada sociedade se apropria dos recursos naturais e transforma o ambiente em que vive.
MILARÉ (2001, p. 36), classifica o meio ambiente segundo três aspectos distintos: o de patrimônio ambiental natural; o de patrimônio ambiental artificial e o de patrimônio ambiental cultural. Entretanto, de acordo com a Lei nº 6.939/81 (que dispõe sobre a Política Nacional do Meio Ambiente) e com a Constituição de 1988, é possível classificá-lo segundo quatro facetas: natural, cultural, artificial e do trabalho.
Alçado à classe de direito difuso fundamental, o meio ambiente é também expressão da segunda onda renovatória de Mauro Cappelletti. Ergue-se, doravante, o novo paradigma social, cuja estrutura se alicerça no nobre objetivo de construir um Estado Democrático Ambiental, mas que, reiteradas vezes, é condenado pela ausência de políticas públicas e proposições mínimas no contexto do desenvolvimento humano e de qualidade de vida.
A questão ambiental se trata, em verdade, de um problema intrinsecamente ligado à possibilidade concreta de exercer, usar e gozar das garantias delineadas na Constituição de 1988, pois, certamente, é por meio da “eficácia real” do texto constitucional que se terá a desejada harmonia na relação entre homem e natureza. E é nesse contexto que aparecem as políticas públicas como fator de extrema relevância para a institucionalização da causa, que deve ser pensada e realizada por meio dos diferentes governos e através deles.
Com efeito, o Estado representa uma aderência dos cidadãos que o constituem à ordem política consolidada. Como decorrência disso, tem-se que, no exercício de suas atividades, é cogente a captação de recursos para a perfeita manutenção da sua estrutura. Com isso, ao passo em que fixa as regras de convivência de seus membros, o Estado também provê aos seus cidadãos (contribuintes) os serviços que o incumbem, a se caracterizar como legítimo guarnecedor de anseios coletivos.
De acordo com MELO (2008, p. 10):
A cobrança de tributos se mostra como a principal fonte das receitas públicas, voltadas ao atingimento dos objetivos fundamentais, insertos no art. 3º da Constituição Federal, tais como a construção de uma sociedade livre, justa e solidária, a garantia do desenvolvimento nacional, a erradicação da pobreza e da marginalização, tendente à redução das desigualdades sociais e regionais, bem como a promoção do bem-estar da coletividade.
Sendo considerada a fonte fundamental das receitas públicas, SABBAG (2009, p. 1) ressalta a importância da positivação das regras tributárias a fim de que a cobrança de tributos possa alcançar seu desiderato. Intitula-se esse conjunto de normas por Direito Tributário, originariamente concebido pela ampla acepção de Direito Fiscal em decorrência das influências inglesa e francesa.
Para CARVALHO (2004, p. 15):
A expressão “Direito Fiscal”, chegando a nós por influências francesa (Droit Fiscal) e inglesa (Fiscal Law), foi substituída, com o tempo, pelas denominações domésticas “Direito Financeiro” e, mais especificamente, “Direito Tributário”, que é o ramo didaticamente autônomo do Direito, integrado pelo conjunto de proposições jurídico-normativas, que correspondam, direta ou indiretamente, à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos.
Com efeito, o Direito Tributário representa o conjunto de normas e princípios jurídicos que orientam a criação, a fiscalização e a arrecadação de tributos; e, ao passo em que regula as relações intersubjetivas tributárias, estabelece amarras ao poder de tributar do Estado e protege os cidadãos contra o arbítrio. Incumbe asseverar, todavia, que o liame que se estabelece entre Fisco e contribuinte tem suas raízes fundamentalmente fincadas na dignidade da pessoa humana, eis que a atividade de arrecadar objetiva primordialmente a satisfação dos direitos subjetivos do cidadão.
A relação tributária deve ter seu ponto de apoio conformado na Constituição Federal. Sob esta perspectiva, é possível afirmar que o sistema tributário nacional foi concebido mediante a observação do princípio da capacidade contributiva e de indicativos de limitações constitucionais elencados nos artigos 1º ao 5º e 145 a 162. De acordo com FIORILLO (2010, p. 56), o princípio da igualdade aplicado à matéria tributária se transmuda na exata observação da capacidade contributiva, que deve ser necessariamente aplicada, salvo quando impossível. E é o que ocorre com as denominadas normas extrafiscais.
Infere-se, da leitura do artigo 225, caput, da Constituição Federal, a intenção legislativa de se instituir uma unidade de cooperação em que se enseja um comportamento ativo face ao Estado e a coletividade em prol da preservação e defesa do meio ambiente. Nesse sentido, podem ocorrer situações que conduzam o Estado a adotar políticas de incentivo à proteção ambiental, bem como a adoção de medidas de desincentivo ao consumo e a comercialização de determinados produtos ou deprimir a manutenção de propriedades que se distanciem da sua função social. Nessas hipóteses, a doutrina acusa a utilização pelo Estado da denominada tributação extrafiscal; e, sob esta ótica, cumpre frisar, não se sujeita necessariamente o Estado à letra fria e absoluta das normas que compõem o sistema tributário.
De acordo com FIORILLO e FERREIRA (2010, p.57):
A chamada tributação com finalidade extrafiscal não se submete de forma absoluta aos princípios tributários, é norma justificada por outros ramos do direito e por outros princípios. Seguindo os ensinamentos de Tipke e Yamashita, quando o Estado utiliza uma norma tributária para o atingimento de finalidades distintas da verdadeira função do direito tributário, ele o faz sem se concentrar na capacidade econômica dos contribuintes, deixando como consequência a seara do direito tributário para ingressar em outros campos de atuação, orientados, logicamente, por outros princípios.
Quando, por exemplo, um Município estabelece hipótese de isenção de determinado tributo para o qual a Constituição lhe atribui competência, com o escopo de preservar ou garantir a manutenção de atividades atinentes aos valores culturais, ou com o objetivo de proteger certos aspectos relacionados ao meio ambiente em qualquer de suas acepções (natural, cultural ou artificial), a legislação tem seu fulcro em princípios oriundos do artigo 225 da Carta Magna, se distanciando, por derradeiro, dos valores que delineiam o sistema tributário nacional.
Certo é que todo tema de Direito deve espelhar compatibilidade com os valores que inspiram o ordenamento jurídico, e que, entre nós, estão contidos na Constituição. Em relação à extrafiscalidade, a compatibilidade material deve guardar harmonia com o texto constitucional; entretanto, a aferição deve ser ajustada sob o ponto de vista dos artigos vinculados ao regramento relativo ao meio ambiente, e não ao sistema tributário nacional. E é por isso que, segundo FIORILLO, devemos falar em Direito Ambiental Tributário, e não em Direito Tributário Ambiental, uma vez que as normas fiscais são esclarecidas e configuradas a partir de princípios que alicerçam o direito ambiental.
Desta forma, as normas fiscais que visem induzir determinado comportamento dos contribuintes para um ou outro sentido, sem o objetivo de arrecadar quantia em dinheiro e cuja base de cálculo não contenha aspectos atinentes à capacidade econômica dos contribuintes, se distanciam do campo do direito tributário e passam a ser instruídas por princípios que estruturam outros ramos do direito. As políticas tributárias de um Estado podem protagonizar a transformação da sociedade. E isso ocorre seja porque servem de apoio à realização dos objetivos e atividades estatais, seja pela capacidade que possuem de instrumentalizar a promoção da qualidade de vida dos cidadãos. Nesse contexto, extrafiscalidade é de fundamental importância para a consecução de um meio ambiente sadio, eis que objetiva fomentar atividades saudáveis e desestimular práticas nocivas ou inconvenientes à coletividade.
2. AS ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS E A POSSIBILIDADE DE PROTEÇÃO DO MEIO AMBIENTE
O Título VI, Capítulo I, da CF/88, dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional, com seus princípios gerais (artigos 145 a 149-A), limitações ao poder de tributar (artigos 150 a 152), competência tributária (artigos 153-156) e repartição das receitas tributárias (artigos 157 a 162).
No plano infraconstitucional, o Código Tributário Nacional (CTN), instituído pela Lei n.º 5.172/66, estabelece normas gerais em matéria de legislação tributária. Inclusive, o conceito de tributo em seu artigo 3.º:
Art. 3.º Tributo é toda prestação pecuniária, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Os tributos previstos e repartidos entre os Entes Federativos, ex vi da Constituição Federal de 1988, devem ser instituídos por lei específica, observando-se às determinações constitucionais da espécie tributária.
As espécies tributárias estão previstas no art. 145 da CF/88:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:I - impostos;II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.[…]
Entretanto, há outros tributos previstos no texto constitucional, os quais são também considerados como “espécies” tributárias, mesmo não estando expressamente previstas no artigo 145 da CF/88. Assim, as demais “espécies” tributárias estão previstas nos seguintes artigos da CF/88:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.[…]Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. (Negritos nossos).
Vejamos que é bem amplo o leque de espécies tributárias capazes de subsidiar a preservação do meio ambiente.Entretanto, diante dessa vastidão, nos ateremos aos impostos como possíveis protetores do meio ambiente ecologicamente equilibrado.
Imposto está conceituado no artigo 16 do CTN: “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”. O produto da arrecadação do imposto forma uma conta única, que, através do regramento ditado pelo Direito Financeiro, é repartido conforme as previsões dos orçamentos estatais. Portanto, como forma assecuratória deste mandamento constitucional, o artigo 167, inciso IV, da CF/88, proíbe a vinculação da receita dos impostos:
Art. 167. São vedados :[...] IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades de administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, §2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8.º, bem como o disposto no § 4.º deste artigo.
Este artigo expressa o princípio da não-vinculação da receita de imposto.
Conforme o art. 16 do CTN, o imposto também não pode ser vinculado à atividade estatal específica para o contribuinte. Isso porque o tributo que revela uma atividade especificamente voltada ao contribuinte é a taxa, jamais o imposto.Torres (2012, p. 40-41) explica que a Constituição Federal apresenta e reparte a competência para instituição dos seguintes impostos:
Assim, o art. 153 da CF estabelece competir à União instituir os seguintes impostos: importação de produtos estrangeiros (II); exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados (IE); renda e proventos de qualquer natureza (IR); produtos industrializados (IPI); operações de crédito, câmbio, e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários (IOF;) propriedade territorial rural (ITR); grandes fortunas (ainda não regulamentado).
A competência dos Estados e Distrito Federal para instituir impostos está firmada no art. 155 da CF/88, sendo: transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens e direitos (ITCMD); operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior (ICMS); propriedade de veículos automotores (IPVA).
Já a competência dos Municípios está estabelecida no art. 156, competindo-lhes instituir impostos sobre:propriedade predial e territorial urbana (IPTU); transmissão intervivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos e sua aquisição (ITBI); serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, inc. I, alínea “b”, da CF, definidos em lei complementar.
A maioria destes impostos pode ser utilizada com viés principal de extrafiscalidade ambiental. Neste sentido, Pozzetti apresenta (2000, p. 36-69) que o IPI, o ITR e o IR (de competência da União); o ICMS e o IPVA (de competência dos Estados e Distrito Federal); e o ISSQN e o IPTU (de competência dos Municípios) são passíveis de proteger o meio ambiente.
Entretanto, no atual Sistema Tributário Nacional, sob pena de inconstitucionalidade pelo desrespeito ao princípio da não-vinculação, não poderemos instituir um imposto diretamente para proteger o meio ambiente ou vincular sua receita a determinado fundo com este foco. Resta-nos trabalharmos os impostos para que indiretamente protejam o meio ambiente.
Os impostos sobre produtos industrializados (IPI - União) e o sobre a propriedade de veículos automotores (IPVA – Estados e Distrito Federal) podem fixar alíquotas menores para veículos movidos a álcool, estimulando a produção e comercialização de automóveis que utilizem esta energia renovável e menos poluente, mais condizente com a proteção ambiental. Especificamente em relação ao IPVA, existem leis estaduais nesse sentido preservacionista do meio ambiente, como, por exemplo, a Lei n.º 12.735/1997, do Estado de Minas Gerais, que reduz 30% da base de cálculo do veículo movido a etanol (WANDERLEY JÚNIOR et. al., 2012, p. 1286).
Os impostos sobre propriedade territorial rural (ITR - União) e o propriedade predial e territorial urbana (IPTU - Município) podem isentar do pagamento da exação os contribuintes que instalem o sistemas de reutilização de água servidas (esgotos), de energia solar, eólica, que as construções sejam feitas com material reciclado e de forma arquitetônica que diminua a utilização de energia elétrica. Em Manaus, temos a Lei Municipal n.º 1.091/06, que institui o programa “IPTU verde”, isentando em 100% do imposto os imóveis com reservas particulares de patrimônio natural – RPPN, nos termos por ela fixados (TORRES, 2012, p. 99).
O imposto sobre a renda (IR – União) poderá prever deduções do tributo a pagar, dos valores correspondentes à doações realizadas à pessoas jurídicas sem fins lucrativos que exerçam atividade protetora do meio ambiente, no âmbito de determinada região fragilizada pelas degradações ambientais.
O imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN – Municípios), com isenção do pagamento para determinados serviços que protejam o meio ambiente, como de limpeza urbana ou saneamento básico, como no caso das empresas de limpa fossa que recolherem os dejetos de fossas sépticas e derem a ambientalmente correta destinação do produto. Em Campo Grande temos um dos poucos exemplos de lei protetora do meio ambiente através da extrafiscalidade ambiental do ISSQN; trata-se da Lei Complementar municipal n.º 153/2010, que:
(...) se utiliza da extrafiscalidade, expressamente, voltada à preservação do meio ambiente, através de crédito presumido, reduzindo gradativamente o montante do valor devido a título de ISSQN, incidente nos serviços de “construção nova e reforma” dos imóveis residenciais e comerciais, chegando ao patamar máximo de 10% de redução, do total devido do tributo e, com isso, permitiu-se construções ambientalmente mais corretas. Ressalte-se que a mesma lei também prevê os mesmos incentivos para o IPTU. (TORRES, 2012, p. 93-94).
O imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior (ICMS) poderá adotar critério de proteção do meio ambiente, como critério para majorar a repartição da receita da exação do Estado entre os respectivos Municípios. Inclusive, Pozzetti (2000, p. 46-69) expõe que o Estado do Paraná, seguido dos Estados de Minas Gerais, São Paulo, Rondônia, Rio Grande do Sul e Mato Grosso do Sul, ao tempo da pesquisa, tinham instituído leis que fomentavam a proteção do meio ambiente através da repartição da receita do ICMS entre os Municípios que protegessem o meio ambiente.