I.Intróito.
Vira e mexe surgem ações judiciais narrando a seguinte situação: o contribuinte permaneceu vários meses em mora com suas obrigações tributárias mas num certo dia resolveu quitar seus débitos e se dirigiu a uma instituição financeira preenchendo a guia de arrecadação tão-somente no montante do principal e dos juros, haja vista não haver início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionados com a infração.
A idéia é tentar enquadrar esse enredo fático no modelo normativo da denúncia espontânea (art.138 do CTN) para se ver livre da multa moratória.
Entendemos que esse tipo de conduta, sobre ser escancaradamente estimulante do inadimplemento, não encontra eco na lógica, pelo menos diante do entendimento do Superior Tribunal de Justiça.
Vejamos.
II.Um estímulo ao inadimplemento.
Quem não gostaria de pagar suas obrigações tributárias quando mais conveniente fosse e sem qualquer multa pelo atraso no pagamento, fazendo vista grossa à regra tributária que determina ser a mora "ex re" ou "ex tempore"?
Sabendo das dificuldades do Poder Público em fiscalizar de maneira ágil a situação específica de cada contribuinte, não seria bastante interessante simplesmente virar as costas para uma obrigação tributária para, num momento bastante posterior e quando bem lhe aprouvesse, cumpri-la sem qualquer espécie de multa moratória?
Essas situações, que em verdade estimulam a inadimplência, jamais poderiam ter o respaldo do Poder Judiciário, o que infelizmente vem acontecendo em alguns casos.
A idéia aqui ressaltada foi muitíssimo bem apreendida pela ilustre desembargadora federal Eva Regina, do TRF da 3ª Região que, apesar de se referir à confissão de dívida para fins de parcelamento, tem plena aplicação no caso vertente.
Vejamos:
"(...) ao contrário do que se argumenta, no sentido de que a não-exclusão da multa moratória implicaria em desestímulo à adoção da medida pelo contribuinte, porque não veria qualquer benefício, a concessão de tal benesse poderia estimular o ânimo ao inadimplemento, uma vez que, em tempos de inflação controlada como o atual, seria bastante interessante o pagamento de tributos de forma parcelada, sem qualquer ônus em razão da mora" (AI n.69.939/SP, DJU n.188, pg.265)
Assim, não há como invocar o art.138 do CTN para tentar envernizar um verdadeiro despeito à legislação tributária.
Denunciar espontaneamente a inadimplência com a finalidade de se livrar da multa moratória com base no art.138 do CTN seria, no mínimo, um grandioso estímulo ao inadimplemento geral, ainda mais levando-se em conta os inúmeros óbices para se concretizar uma efetiva e minuciosa fiscalização.
III.Diante da orientação do STJ pode-se afirmar que a inadimplência é uma infração?
O art.138 caput do CTN é de clareza solar ao determinar que a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração.
No mesmo sentido, o parágrafo único prescreve que "não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração".
O Superior Tribunal de Justiça, ao interpretar o art.135 inciso III do CTN, tem posicionamento bastante firme – para não dizer, hoje, pacificado - no sentido de que o mero inadimplemento da obrigação tributária não é infração e, portanto, não se poderia imputar a responsabilidade aos gerentes, diretores e representantes de pessoas jurídicas pelo simples inadimplemento de obrigações tributárias.
Essa idéia, é fácil perceber, tem como pano de fundo a premissa de que a responsabilidade a que se refere o art.135 do CTN seria subjetiva, dependendo necessariamente da culpa ou dolo do gerente, diretor ou representante legal da pessoa jurídica.
Ou seja, para o STJ não é suficiente a verificação do fato da inadimplência, sendo indispensável o exame do elemento subjetivo do agente para que o mesmo possa ser responsabilizado com arrimo no art.135 do CTN.
Sem adentrar na análise da necessidade ou não da demonstração dolo ou culpa do agente, a verdade é que com base nesse raciocínio tem sido formada uma sólida posição jurisprudencial na senda de que o mero inadimplemento, por si só, não constitui infração para os fins do art.135, III do CTN.
Ora, é princípio comezinho de Lógica o da Identidade e o da Contradição que podemos, com espeque na lição de Irving M. Copi, traduzir no seguinte modo:
"Os que definiram a Lógica como ciência das leis do pensamento sustentaram, freqüentemente, que existem exatamente três leis fundamentais do pensamento, as quais soa necessárias e suficientes para que o pensar se desenvolva de maneira "correta". Essas leis do pensamento receberam, tradicionalmente, os nomes de Princípio de Identidade, Princípio de Contradição e Princípio do Terceiro Excluído. (....)O Princípio da Identidade afirma que se qualquer enunciado é verdadeiro, então ele é verdadeiro. O Princípio da Contradição afirma que nenhum enunciado pode ser verdadeiro e falso." [1]
Assim, um mesmo fato (inadimplência) não pode não ser infração para os fins do art.135 do CTN e ao mesmo tempo ser infração para aplicação da denúncia espontânea (art.138 do CTN).
Se é cediço, ao menos no STJ, que o mero inadimplemento não constitui infração para que o Fisco possa responsabilizar o gerente ou representante legal, não é razoável e nem lógico que esse mesmíssimo fato (inadimplência) possa servir de escoro para que esse mesmo gerente ou representante legal invoque a denúncia espontânea, já que o cometimento de infração é pressuposto sine qua non para a obtenção da exclusão da multa, nos termos do art.138 do CTN.
Assim, com suporte no entendimento do STJ, o inadimplemento não sendo infração para aplicação do art.135 não poderia ser infração para os fins do art.138.
IV - CONCLUSÕES
Poderíamos estabelecer algumas conclusões:
1.A denúncia espontânea jamais poderá servir de estímulo ao inadimplemento, não sendo esta a ratio essendi do art.138 do CTN. Para que isso não aconteça é indispensável que se arrede de vez a possibilidade de contribuintes se beneficiarem da exclusão da multa moratória pelo simples fato de terem pagado o principal e os juros com fundamento exclusivo no cometimento da "infração" denominada mora;
2.O Superior Tribunal de Justiça tem o munus constitucional de uniformizar a jurisprudência federal e nesse sentido tem posicionamento bastante firme no sentido de que o mero inadimplemento não constitui infração para os fins do art.135.
Por decorrência lógica, esse mesmo fato (inadimplência) não poderá ser infração para os fins do art.138, sob pena de ser acutilado o princípio lógico da identidade e da contradição.
3. Não sendo infração o fato da inadimplência, não poderia ser invocado o art.138 do CTN quando se verificasse tão-somente a inadimplência e assim sendo não poderia servir como antecedente normativo da norma jurídica da denúncia espontânea que pressupõe o cometimento de infração.
Notas
1. "Introdução à Lógica", pg.256, ed.Mestre JOU, Tradução de Álvaro Cabral.