Resumo
A contribuição social disposta no artigo 1º da Lei Complementar 110/2001 sofre de patente inconstitucionalidade, seja pela inconstitucionalidade material superveniente, seja pelo cumprimento de sua finalidade (revogação tácita), ou mesmo pelo constante desvio de sua finalidade (equivalendo à criação tácita de nova contribuição), o que a torna ilegítima, devendo ser retirada do ordenamento brasileiro.
1 INTRODUÇÃO
A contribuição social disposta no artigo 1º da Lei Complementar 110/2001, foi instituída para fazer frente à despesa criada, em face da Decisão do Supremo Tribunal Federal - STF, nos Recursos Extraordinários nºs 248188 e 226855, que determinou ser devida a recomposição do saldo (expurgos inflacionários) das contas vinculadas ao Fundo de Garantia por Tempo de Serviço - FGTS, no período de 10 de dezembro de 1988 a 28 de fevereiro de 1989 e no mês de abril de 1990 - atualizadas a menor, de forma indevida pelos planos econômicos, Verão e Color I.
A necessidade financeira, prevista para arcar com as atualizações devidas, alçou a monta de R$ 42 bilhões de reais, conforme consta da própria exposição de motivos interministerial do projeto de Lei Complementar 195/2001 da Câmara dos Deputados, transformado na LC 110/2001.
Dessa forma, de acordo com o preceituado no artigo 1º da LC 110/2001, toda vez que ocorrer alguma despedida, de quaisquer de seus funcionários, sem justa causa (exceto empregados domésticos), as empresas estarão sujeitas à contribuição social, com alíquota de 10 % (dez por cento) sobre todo o montante dos depósitos - referente ao respectivo funcionário despedido -, que realiza para o FGTS.
Todavia, a manutenção da exigência de tal contribuição social é indevida, seja por sua inconstitucionalidade material superveniente, seja pelo cumprimento de sua finalidade, ou mesmo pelo desvio, reiterado, da finalidade para qual fora instituída.
Inúmeras empresas, inconformadas com a perpetuação da cita exigência indevida, por suas entidades representativas, perante Supremo Tribunal Federal (STF), propuseram ações diretas de inconstitucionalidade (ADIs) - que estão aguardando julgamento - questionando a validade da continuidade dessa exação.
A ADI 5050 fora proposta pela Confederação Nacional do Sistema Financeiro (Consif) em conjunto com a Confederação Nacional das Empresas de Seguros Gerais, Previdência Privada e Vida, Saúde Suplementar e Capitalização (CNSeg), enquanto a ADI 5051 fora ajuizada pela Confederação Nacional do Comércio de Bens, Serviços e Turismo (CNC) e a ADI 5053 pela Confederação Nacional da Indústria (CNI).
2 DA NATUREZA JURÍDICA
Cada uma das espécies tributárias, existentes no ordenamento jurídico brasileiro, possui um regime jurídico próprio, com regras específicas que devem ser seguidas.
Em vista disso, objetivando-se a identificação das espécies, foram sugeridas classificações, sendo que algumas não consideram as contribuições sociais espécie autônoma. De qualquer forma, tanto a doutrina, como a jurisprudência não possuem uma denominação comum, quanto às espécies tributárias, apresentando-se correntes bipartidas (impostos e taxas), tripartidas (impostos, taxas e contribuições de melhoria), quadripartidas (impostos, taxas, contribuições e empréstimos compulsórios, e, quinquipartidas (Impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições especiais, em que se incluiu as contribuições sociais aqui em destaque).
O próprio Supremo Tribunal Federal[1], firmou entendimento reconhecendo a existência de cinco espécies tributárias, nos termos já mencionados.
Voltando-se à contribuição social, objeto desse estudo, sem se adentrar ao mérito de que, por sua atual sistemática, têm se caracterizado mais como imposto do qualquer outra coisa, o fato é que a doutrina, assim como a jurisprudência, em sua maioria, entendem que as contribuições sociais, especialmente as gerais, vinculam-se à finalidade para qual foram criadas.
Como enfatiza Hugo de Brito Machado, as “contribuições sociais caracterizam-se pela correspondente finalidade. Não pela simples destinação do produto da respectiva arrecadação, mas pela finalidade de sua instituição, que induz a idéia de vinculação direta” [2] [grifo nosso].
Dessa forma, a justificativa legal a dar guarida à existência e à manutenção das contribuições sociais, é justamente a obrigatória vinculação à finalidade definida na lei que a criou[3], sendo que, conforme os ensinamentos de Sacha Calmon [4], “nem o legislador, nem o administrador podem adestinar ou tredestinar o produto da arrecadação das contribuições, sob pena de crime de responsabilidade e nulidade do ato administrativo, ainda que normativo, no caso do Executivo. No caso do Legislativo, a lei será considerada inconstitucional, por ser contrária à Constituição”. [Grifo nosso].
Além do mais, Marco Aurélio Greco preceitua que na hipótese de se alterar a finalidade para qual fora criada a contribuição social, equivalerá considerar criada “uma nova contribuição, sujeita ao respectivo exame de compatibilidade constitucional, tanto sob o ângulo formal, como substancial”. [5] (Grifo nosso).
Portanto, as contribuições sociais deverão observar a finalidade definida nas leis que as criaram.
A contribuição social em apreço já teve sua natureza jurídica questionada, acerca de se tratar de uma contribuição social geral (artigo 149, CF/88) ou de uma contribuição para a seguridade social (artigo 195, CF/88).
O argumento dos que defendiam que a contribuição social em questão seria uma contribuição destinada para o financiamento da seguridade social, está no fato de a base de cálculo ser o valor dos depósitos vertidos ao FGTS, bem como ter o artigo 3º, §1º da LC 110/2001 [6], definido que as receitas obtidas com a arrecadação seriam incorporadas ao FGTS.
Assim, comungando do posicionamento de que as contribuições se vinculam à finalidade para qual foram criadas, argumentava-se que o fim objetivado, da contribuição social do artigo 1º da LC 110/2001, seria justamente manter a seguridade social, mormente a proteção do trabalhador em situação de desemprego involuntário (artigo 201, III , CF/88).
Porém, a fundamentação descrita, funda-se em premissas equivocadas, tendo em vista que, o fim (inclusive descrito na exposição de motivos do projeto de lei complementar, convertido na LC 110/2001), se refere à arrecadação, para, tão somente, se efetivar a recomposição da atualização monetária devida às contas vinculadas ao FTGS.
Portanto, os fins (embora sejam para custear atividades afetas à ordem Social - artigos 193/232 da CF/88) são diversos daqueles definidos para o financiamento da seguridade social.
Diante disso, a instituição de contribuições sociais gerais, pode envolver uma gama de finalidades, como saúde, educação, proteção ao trabalho, à cultura, etc., entre outras tantas, abrangidas pelo temo “Social”, o que muitas das vezes facilita a utilização inadvertida pela União de contribuições sociais buscando o aumento da arrecadação.
O Supremo Tribunal Federal, nas Ações Diretas de Inconstitucionalidade nºs 2556/DF e 2568/ DF, entendeu que a referida contribuição, descrita no artigo 1º da LC 110/2001, trata-se de uma contribuição social geral e que seria constitucional quanto à anterioridade questionada.
A contribuição social, em tela, está regida pelo artigo 149 da Constituição Federal, que assim descreve:
Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
Em conformidade com as lições de Carraza, o artigo citado, contempla a existência das contribuições interventivas, coorporativas e as sociais, todas, de natureza nitidamente tributária, devendo por óbvio, obedecer ao regime jurídico tributário, englobando os princípios que informam a tributação[7].
Dessa maneira, as contribuições sociais gerais, são verdadeiros tributos (com finalidade específica) podendo, conforme a hipótese de incidência e a base de cálculo, revestir a natureza jurídica de imposto ou de taxa [8]. Contudo, para a devida identificação da natureza jurídica, não basta conhecer a hipótese de incidência e a base de cálculo, deve-se saber a destinação dada.
De qualquer forma, as contribuições sociais, tem o produto de sua arrecadação vinculada à despesa para qual fora instituída. Fim esse, que deixando de existir ou desviado, desnatura o fundamento de validade da contribuição social exigida, como no caso em tela, afrontando-se, assim, gravemente a norma constitucional.
3 DA INCONSTITUCIONALIDADE MATERIAL SUPERVENIENTE
Embora, o Supremo Tribunal Federal, nas Ações Diretas de Inconstitucionalidade nºs 2556/DF e 2568/DF, tenha considerado constitucional a manutenção da contribuição social mencionada, os argumentos questionados, sobre os quais se fundamentou a decisão, são diversos da inconstitucionalidade material ocorrida posteriormente à vigência da LC 110/2001, do pleno cumprimento da finalidade que justificou sua instituição, bem como sobre o reiterado desvio de finalidade, fatos e fundamentos que possibilitam novas arguições de inconstitucionalidade.
Em uma análise um pouco mais detida, verifica-se que a permanência de tal exação no ordenamento pátrio, figura como um objeto estranho, incompatível com os ditames constitucionalmente postos.
Nesse sentido, é imperioso mencionar, que a Lei Complementar 110 fora publicada em 30/06/2001, instituindo em seu artigo 1º, a contribuição social, aqui rechaçada, que tem sua base de cálculo nos valores do FGTS depositados pela empresa, na conta vinculada ao empregado (excetuando-se o empregado doméstico), no caso, aquele desligado sem justa causa.
Entrementes, em 12/12/2001 publicou-se a Emenda Constitucional 33, que alterou o artigo 149 da Constituição Federal, incluindo o parágrafo 2º, determinando que as contribuições sociais gerais poderiam ter sua alíquota: “específica, tendo por base a unidade de medida adotada” ou “ ‘ad valorem’, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro.” (artigo 149, §2º, III, “a” e “b” CF/88 – (Grifo nosso).
Em consequência, como já dito, ao se avaliar o conteúdo material inserto no texto constitucional, logo acima descrito, verifica-se, que a norma infraconstitucional, em estudo, passou a expressar uma, superveniente, incompatibilidade de conteúdo com a norma constitucional, caracterizando, o que se denominou de inconstitucionalidade material superveniente. [9]
Em face do exposto, ao se considerar válido, o artigo 1º da LC 110/2001, que define que a base de cálculo, sobre a qual incide a alíquota “ad valorem”, são os valores depositados na conta vinculada à cada empregado, desvirtua-se cabalmente, os ditames constitucionais dispostos no artigo 149, §2º, III, “a” da Carta Magna brasileira.
Assim, da mesma forma que as demais espécies tributárias, as contribuições sociais devem, obrigatoriamente, subsumirem-se à normas constitucionais, bem como às normas gerais de Direito Tributário, não podendo permanecer no ordenamento pátrio, as normas ou os dispositivos que colidam frontalmente com a Norma Maior que valida todo o sistema.
Diante desse quadro, a existência e exigência da malfada exação se mostra inconstitucional, em afronta direita ao disposto no Texto Maior.
4 DO EFETIVO CUMPRIMENTO DA FINALIDADE ESPECÍFICA PARA QUAL FORA CRIADA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL - REVOGAÇÃO TÁCITA
No caso em comento, tendo em vista o disposto no Decreto 3.913/2001, que regulamentou a Lei Complementar 110/2001, em seu artigo 4º, II, “e”, a última parcela dos complementos de correção monetária foi paga em janeiro de 2007, inclusive com vários julgados [10] (como alhures descrito) reconhecendo o pleno cumprimento da finalidade para a qual fora instituída tal contribuição.
Por esse mister, uma vez cumprida a finalidade específica, para a qual fora criada a fustigada contribuição social, versada no artigo 1º da LC110/2001, não subsiste mais, qualquer fundamento que a dê validade, sendo quaisquer cobranças sobre essa alcunha, indevidas.
Nesse passo, considerando todo o período, desde a vigência da exação ora combatida, ocorrera a amortização integral do valor objetivado pela União (reconhecido pela própria gestora do fundo, Caixa Econômica Federal, em seus relatórios de gestão e no site dedicado ao FGTS [11]), inclusive ultrapassando-se o montante previsto desde janeiro 2007 [12], frisa-se, reconhecido em várias decisões judiciais
Reitera-se, que a justificativa para a manutenção de tal contribuição social seria a existência de déficit, a ser suprida pelo valor das contribuições vertidas ao FGTS. Todavia, desde o final de 2006, a arrecadação tem sido superavitária, como se identifica nos relatórios de gestão financeira do FGTS[13].
Contrariando a continuidade da exigência da contribuição em questão, segundo informações da Gestora do FGTS, a CEF, em seu relatório financeiro de administração financeira do FGTS de 2006, a provisão realizada, incluía o pagamento de todos os expurgos inflacionários, abrangendo as hipóteses de pleitos, independentemente de adesão disposta na LC 110/2001.
Ademais, como se denota do demonstrativo financeiro de 2006, do FGTS, a provisão total estimada para que se pudesse arcar com a integralidade dos expurgos, está descrita, como sendo, em 31/12/2006, de R$ 14.633.642,00 (quatorze bilhões, seiscentos e trinta e três mil, seiscentos e quarenta e dois reais)[14], enquanto que patrimônio líquido do FGTS, descontados todos os valores das obrigações, incluindo-se aquelas afetas às conta vinculadas, no mesmo período de 2006, tinha o saldo de R$ 21.376.001,00 (vinte e um bilhões, trezentos e trinta e seis mil, e um reais).[15]
Em vista disso, ainda que todos os trabalhadores, já em 2007, fizessem o saque da totalidade do FGTS depositado, restaria o saldo indicado.
De outra monta, segundo relatório de demonstração financeira de do FGTS de 2013 [16], a CEF descreve o Patrimônio Líquido de R$ 64.595.849,00 (sessenta e quatro bilhões, quinhentos e noventa e cinco mil, oitocentos e quarenta e nove reais).
Sendo assim, não há qualquer justificativa, na continuidade da cobrança, vez que a mesma cumprira integralmente o fim para o qual fora criada.
Levando-se em conta os argumentos acima referidos, em face do pleno cumprimento, desde 2007, da finalidade para qual fora criada a contribuição aqui rechaçada, houve revogação tácita, deixando existir a finalidade que justiçou sua instituição, o que torna a manutenção da cobrança ilegítima.
5 DO DESVIO DE FINALIDADE ESPECÍFICA - AFRONTA AO ORDENAMENTO PÁTRIO - CRIAÇÃO TÁCITA DE NOVA CONTRIBUIÇÃO
Como já muito evidenciado e propalado pelo próprio Governo Federal, tem havido o desvio da finalidade e da destinação, para qual a contribuição fustigada fora criada, atualmente sendo utilizada para outros programas do Governo Federal, como o Minha Casa, Minha Vida e de ações estratégicas de infraestrutura.
As contribuições sociais gerais, como a do caso em testilha, obrigatoriamente têm sua arrecadação vinculadas às finalidades para as quais foram criadas, sob pena de se deturpar sua natureza, passando a ser efetivamente um novo imposto, apenas com a nomenclatura transvestida de contribuição social, em afronta direta ao ordenamento pátrio, mormente à Constituição Federal.
Em ratificação ao alhures exposto, o desvio de finalidade é divulgado claramente pelo Governo Federal. Tanto é, que reiteransodo as assertivas já postas, no ano de 2007 (quando o fundo já se encontrava superavitário, conforme as demonstrações financeiras citadas), os Ministros do Trabalho e Emprego, juntamente com o da Fazenda e das Cidades, na exposição de motivos da Medida Provisória nº 349/07[17] (Medida Provisória do Programa de Aceleração do Crescimento – PAC, convertida na Lei 11.491) reconheceram que os direitos afetos aos expurgos inflacionários já estavam satisfeitos, objetivando realizar novos investimentos, com os valores do FGTS, descrevendo no item 6 “que a aplicação de parte dos recursos do FGTS no FI-FGTS não implica em risco para os trabalhadores. [...] o risco do FGTS é inferior a seu Patrimônio Líquido, o qual, já considera a plena satisfação do direito individual do trabalhador[...].”
A par disso, o Projeto de Lei Complementar nº 200 previa a inclusão do parágrafo 2ª, no artigo 1º, da Lei Complementar 100, em que se estabelecia prazo (1º de junho de 2013) para extinção da contribuição social prevista no caput do mencionado artigo.
E ao seguir para homologação presidencial, tal projeto fora integralmente vetado (Mensagem 301/2013 [18] publicada no DOU de 25.7.2013), ao argumento de que contrariaria o interesse público, não tendo sido apresentada estimativa de impacto orçamentário-financeiro e de medidas compensatórias, apoiando-se em suposta ofensa à Lei de Responsabilidade Fiscal, bem com um prejuízo em três bilhões por ano.
É preciso evidenciar, que além do impacto financeiro nas contas do FGTS, a citada mensagem de veto menciona que, “a sanção do texto levaria a redução de investimento em importantes programas sociais e em ações estratégicas de infraestrutura, notadamente naquelas realizadas por meio do Fundo de Investimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FI-FGTS. Particularmente, a medida impactaria fortemente o desenvolvimento do Programa Minha Casa Minha Vida, cujos beneficiários são Majoritariamente os próprios correntistas do FGTS.” [Grifos nosso].
Dessa forma, diante do desvio de finalidade, cria-se novo tributo indevidamente exigido, afrontando gravemente a Ordem Constitucional posta, bem como as normas gerais de Direito Tributário.
6 CONCLUSÃO
Diante dos fatos, das normas e dos princípios regentes do ordenamento pátrio, mormente do tributário, identifica-se a falta de legitimidade a justificar a manutenção da contribuição social instituída pela Lei Complementar 110/2001, em seu artigo 1º.
A LC 110/2001 foi publicada em 30/06/2001, sendo definida, em seu artigo 1º, a contribuição social de 10% (dez por cento), a incidir sobre o montante dos valores depositados, pela empresa, na conta do FGTS vinculada ao funcionário, demitido sem justa causa (exceto os empregados domésticos). Contudo, em 12/12/2001, publicou-se a Emenda Constitucional 33, que alterou o artigo 149 da Constituição Federal, incluindo o §2º, III, “a” e “b, determinando que as contribuições sociais poderiam ter alíquota “ad valorem” tendo como base de cálculo “o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro”.
Com isso, gerou-se uma superveniente e insuperável incompatibilidade entre a base de cálculo definida da LC 110/2001 e a aquela determinada pelo texto constitucional, devendo ser plenamente reconhecida a inconstitucionalidade criada, extirpando-se do ordenamento, a contribuição aqui tratada, vez que não fora recepcionada pela norma constitucional editada.
O Supremo Tribunal Federal ao julgar a constitucionalidade da contribuição em destaque, nas Ações Diretas de Inconstitucionalidade nºs 2556/DF e 2568/ DF, não teve como objeto de análise os novos argumentos, como a inconstitucionalidade material superveniente, o cumprimento da finalidade para qual a contribuição social fora criada, bem como o reiterado desvio de finalidade ocorrido, fatos e fundamentos que possibilitam nova discussão na Excelsa Corte.
Como uma contribuição social geral, a contribuição em análise, vincula-se à finalidade para qual foi criada, e uma vez cumprida tal finalidade (equivalendo-se à revogação tácita), não há fundamento que convalide a manutenção de sua exigência, tornando a exação viciada, por patente incompatibilidade com o ordenamento jurídico.
Além disso, as espécies tributárias, por óbvio, tem fundamento para serem individualizadas, com natureza diversas, devendo, cada qual, seguir as normas postas pelo sistema constitucional tributário, não podendo ser objeto de deliberações que as desnaturem, com fins estranhos aos que lhes são próprios. Do contrário, faz-se “tábula rasa” de todo o arcabouço jurídico vigente.
No mesmo caminho, ao se desviar da finalidade vinculada à contribuição social instituída, afrontam-se as normas gerais de Direito Constitucional Tributário, uma vez que equivaleria a criação de uma nova espécie teratológica, podendo equivaler a um imposto travestido da nomenclatura de uma contribuição social.
Diante do exposto, seja pela inconstitucionalidade material superveniente, seja pelo cumprimento de finalidade ou mesmo, pelo constante desvio de finalidade, a contribuição social disposta no artigo 1º da LC 110/2001 sofre de patente inconstitucionalidade, o que a torna ilegítima, devendo ser retirada do ordenamento brasileiro.
REFERÊNCIAS:
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http://www.caixa.gov.br/voce/fgts/creditos_complementares/index.asp
http://www.fgts.gov.br/downloads.asp
[1] RE 138.284-8/CE - [...] As diversas espécies tributárias, determinadas pela hipótese de incidência ou pelo fato gerador da respectiva obrigação (CTN, art. 4º) são as seguintes: a) os impostos (CF arts. 145, I, 153, 154, 155 e156); b) as taxas (CF, art. 145, II); c) as contribuições, que podem ser assim classificadas: c.1. de melhoria (CF, art. 145, III); c.2. parafiscais (CF, art. 149), que são: c.2.1. sociais, c.2.1.1. de seguridade social (CF art. 195, I, II, III), C.2.1.2. outras de seguridade social (CF, art. 195, § 4º), c.2.1.3. sociais gerais (o FGTS, o salário-educação, CF, art. 212, § 5º, contribuições para o SESI, SENAI, SENAC, CF art. 240); c.3. especiais; c.3.1. de intervenção no domínio econômico (CF, art. 149) e c.3.2. corporativas (CF, art.149). Constituem, ainda, espécie tributária: d) os empréstimos compulsórios (CF, art. 148). [...].
[2] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 30ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2009. p.413.
[3] BALEEIRO, Aliomar. Limitações constitucionais ao poder de tributar. 8º ed. atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 1066-1067
[4] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 9ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 451.
[5] GRECO, Marco Aurélio. Contribuições (uma figura “sui generis”). São Paulo: Dialética, 2000. p.150.
[6] Artigo 3º, § 1º “As contribuições sociais serão recolhidas na rede arrecadadora e transferidas à Caixa Econômica Federal, na forma do art. 11 da Lei no 8.036, de 11 de maio de 1990, e as respectivas receitas serão incorporadas ao FGTS.”
[7] CARRAZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 28º ed. Revista, ampliada e atualizada até a Emenda Constitucional 68 /2011. São Paulo. Malheiros Editores. p. 652.
[8] CARRAZA, Op. Cit. p. 655.
[9] CANOTILHO apud MENDES. In: MENDES, Gilmar Ferreira. Curso de Direito Constitucional. p. 1020.
[10] TRF 4ª Região. Segunda Turma. AI n. 2007.04.00.024614-7. Des. Relator Leandro Pausen. DJe 27.08.2007.
JF. 6ª Vara da Seção Judiciária do Distrito Federal. Processo n. 18862-48.2014.4.01.3400. Juíza Federal Ivani Silva da Luz. Data do Julgado 21.03.2014
[11] http://www.fgts.gov.br/trabalhador/servicos_online/creditos_complementares.asp
[12] http://www.caixa.gov.br/voce/fgts/creditos_complementares/index.asp
[13] http://www.fgts.gov.br/downloads.asp
[14]http://downloads.caixa.gov.br/_arquivos/fgts/demonstracao_financeira_fgts/DEMONSTRACAO_FINANCEIRA_FGTS_2006.pdf - Fl. 4, Item 12 – coluna do meio, 6º parágrafo – saldo dos planos econômicos.
[15]http://downloads.caixa.gov.br/_arquivos/fgts/demonstracao_financeira_fgts/DEMONSTRACAO_FINANCEIRA_FGTS_2006.pdf - Fl. 4, Item 16 - Patrimônio Líquido.
[16]http://downloads.caixa.gov.br/_arquivos/fgts/demonstracao_financeira_fgts/DEMONSTRACAO_FINANCEIRA_FGTS_2013.pdf. Fl. 3. Balanços Patrimoniais em 31 de dezembro - Patrimônio Líquido - Fundo conta geral (nota explicativa 17).
[17] http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Exm/EMI-2-MTE-MF-MCIDADES-MP.htm.
[18] http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2013/Msg/Vet/VET-301.htm