O levantamento financeiro para fins de aferição do ICMS e seus aspectos intrínsecos na seara tributária

Nos dias atuais, a fiscalização estadual se utiliza de diversos tipos de levantamentos com a finalidade precípua de aferir a regularidade do recolhimento do ICMS nas empresas comerciais, e dentre os mais utilizados encontramos o levantamento financeiro, o qual deve ser utilizado como opção de levantamento de caixa, sendo recomendado, primordialmente, para os casos de inexistência de escrituração contábil, no caso da empresa ser optante pelo lucro presumido e não manter escriturado livro caixa ou existência de escrituração contábil defasada.

Diante disso, a fiscalização tem a discricionariedade de optar por qualquer procedimento que esteja legalmente ao seu alcance, e no caso em tela, a opção geralmente é feita pelo Levantamento Financeiro, posto que neste levantamento, quando as informações são devidamente coletadas, isto tanto de forma endógenas (fornecidas pela própria empresa), como exógenas (conseguidas através de pesquisas em fontes fora da empresa), pode-se perfeitamente acusar omissões de vendas, haja vista que as despesas deverão ser inferiores às disponibilidades, sob pena da ilação com lastro em presunção legal de que houve pagamento com recursos extra-caixa.

Perfilhando essa tese, vislumbra-se que o levantamento financeiro se reporta ao confronto de receitas e despesas efetuado no exercício, com a finalidade de demonstrar que o contribuinte se utilizou de recursos em volume superior às suas disponibilidades financeiras, possibilitando a exigência do imposto sobre a diferença entre o montante aplicado e o disponível, traduzida em vendas não registradas.

Assim, em um levantamento financeiro, de um lado se discrimina as receitas auferidas no exercício, ou seja, todo numerário que efetivamente adentrou na empresa, outrossim, por outro lado, consideram-se todas as despesas efetivamente realizadas, onde em ambas as rubricas devem ser levado em conta o regime de caixa, o qual considera apenas as entradas e saídas efetivas de numerários durante o exercício.

Dessa forma, mister se faz demonstramos as rubricas utilizadas na coluna de despesas, conforme se observa abaixo:

Compras de mercadorias no exercício

(-) Duplicatas a pagar do exercício

Duplicatas Pagas exercício anterior

Despesas de Condomínio

Despesas Tributárias

Despesas com Honorários e Retiradas

Despesa Água/Luz/Telefone

Despesas Sociais e Trabalhistas

Outras Despesas

Fretes e Carretos

Saldo Final de Bancos

Saldo Final de Caixa

Bem como as rubricas de receitas, conforme infracitado:

Receita de vendas

(-) Duplicatas a receber do Exercício

Empréstimos bancários

Rendimentos de aplic. Financeiras

Integralização de Capital no exercício

Vendas de móveis e utensílios

Receita de serviços prestados

Outras Receitas

S.Inicial de Banco exercício anterior

S.Inicial de Banco exercício anterior

Onde se perquire que a coluna de receitas é composta de todas as entradas de numerário, acrescida do saldo inicial de caixa e banco, ou seja, toda disponibilidade a disposição da empresa no exercício.

Já a coluna de despesa é composta de todo o numerário desembolsado pela empresa durante o período, acrescida do saldo final de caixa e banco, pois não poderia ser diferente, haja vista que todo o recurso que adentrou na empresa, juntamente com o que já existia no caixa e banco, foram aplicados em pagamentos durante o exercício, sendo o saldo remanescente, após os desembolsos efetuados, lançados como saldo final de caixa e banco.

Assim, infere-se que o saldo final de caixa e banco deve conter o numerário que estava a disposição da empresa, excluídos os desembolsos efetuados, onde se chega à ilação que as colunas de receita e despesa devem em regra, caso o levantamento tenha sido efetuado dentro da boa técnica e a empresa tenha efetuado suas operações dentro das normas que norteiam o ICMS, ser sempre iguais, conforme se observa na equação abaixo:

Todavia, quando o levantamento financeiro apresenta o valor das despesas maior que das receitas ou o contrário, tal fato representa uma anomalia, a qual deve ser investigada com o objetivo de se verificar se houve erro na realização do levantamento ou se houve repercussão tributária concernente ao recolhimento do ICMS.

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Perfilhando essa tese, mister se faz enveredarmos pelos meandros desta técnica com o objetivo de mostrarmos a complexidade e a legalidade com que a mesma se reveste.

Nesse norte, é de bom alvitre ressaltarmos que o respectivo levantamento deve ser realizado com base no manuseio da documentação da empresa, haja vista que sendo o mesmo realizado tomando como parâmetro uma empresa que mantenha escrita contábil regular ou sendo a mesma optante pelo lucro presumido, mantenha livro caixa/banco devidamente escriturado, sendo constatado que houve despesas em maior monta que as receitas, tal fato se evidencia em virtude de ter sido alocado na coluna de despesas pagamentos constatados pela fiscalização e não lançados na conta caixa e ou livro caixa, o que enseja a caracterização de pagamento realizado com receita marginal (extra-caixa), resultando na constatação, através do levantamento financeiro, de "déficit" (Despesas maior que as receita).

Pois o surgimento de despesas maior que as receitas só pode ocorrer se houver a constatação de documentos não lançados na conta e/ou livro caixa/banco, ou o expurgo de receitas ilegais da respectiva conta/livro (suprimento ilegal de caixa), pois não poderia ser diferente, já que a empresa deve manter a escrituração do caixa/banco com todos os lançamentos efetuados de entrada e saídas de numerário, assim, se a conta ou livro caixa/banco mantém um saldo devedor no final do período, não teria como o financeiro apresentar "déficit", a menos, como foi dito, que esteja errado o levantamento ou que o fazendário tenha encontrado pagamentos não contabilizados.

Partindo dessa premissa e considerando que em regra deve haver igualdade no confronto entre as colunas de receita e despesa, observa-se que o fiscal tem que se ater ao manuseio da documentação em confronto com o lançamento efetuado na conta ou livro caixa/banco, pois o déficit encontrado, se for originado de pagamento a descoberto, tem que está lastreado em documentação que comprove tal fato, já que até prova em contrário, o saldo de caixa/banco é considerado correto.

Diante disso, observa-se na prática reiterada, que muitos dos levantamentos financeiros são efetuados em empresas que mantêm contabilidade regular, ou quando optante pelo lucro presumido, livro caixa, e apresentam déficit no financeiro realizado, porém, o saldo do caixa/banco apresenta-se devedor.

Ora, com a devida vênia, na nossa singela concepção, não se tem como acolher a tese de o financeiro apresentar déficit, estando o caixa/banco apresentando saldo final devedor, pois é cediço que tal fato só pode se originar de duas razões, quais sejam:

- Constatação de documentos concernentes a pagamentos não contabilizados no caixa/banco;

-Glosa de receitas ilegais contabilizadas no caixa.

Assim, com exceção dos fatos supramencionados, qualquer déficit constatado no financeiro cujo saldo final do caixa/banco se apresente devedor, caracteriza erro na feitura do levantamento, fazendo-se necessário para a comprovação do déficit no financeiro que se prove através de documentação acostada aos autos que houve um dos fatos suscitados, sob pena da caracterização da iliquidez e incerteza do crédito tributário levantado, em virtude da fragilidade com que se reveste o levantamento realizado.

Outrossim, quando o levantamento financeiro apresenta "disponibilidade", superior ao saldo de caixa/banco, tal fato resulta de duas situações, quais sejam:

- Foram constatadas receitas não contabilizadas no caixa/banco;

- Não foram consideradas pela fiscalização todas as despesas efetuadas pela empresa.

Ora, não poderia ser diferente, pois se existe saldo final de caixa/banco devedor, e sabendo que o levantamento financeiro é realizado pelo confronto entre receitas e despesas, onde o saldo inicial de caixa/banco, acrescido das receitas auferidas no exercício, subtraídos os desembolsos efetuados, deve resultar exatamente no saldo final de caixa/banco, que seria os recursos que sobraram após os desembolsos efetuados.

Destarte, existindo saldo final de caixa/banco, não se tem que se falar em disponível resultante do levantamento financeiro, pois com exceção dos fatos suscitados acima, qualquer disponibilidade resultante do financeiro advém de erro na feitura do mesmo pelo fazendário, onde a disponibilidade encontrada é apócrifa.

Onde é de bom alvitre ressaltarmos que existem no universo fiscal tributário opiniões equivocadas de que as "disponibilidades" verificadas no levantamento financeiro realizado, devem ser transferidas como saldo inicial de caixa/banco do próximo exercício.

Ora, rendo aos que pensam dessa forma o tributo do meu respeitável apreço e a consideração que indiscutivelmente merecem, mas peço vênia para discordar desse entendimento, por entender que com exceção do fato de ter sido constatada receitas não contabilizadas, a "disponibilidade" verificada advém de erro na feitura do procedimento, onde o autor não deve ter considerado todas as despesas ou considerou determinadas receitas, pois tal disponibilidade só se explica desta forma, já que matematicamente se comprova que o saldo final de caixa/banco contém a disponibilidade da empresa para o próximo exercício, sendo qualquer outra disponibilidade considerada irreal.

Dessa forma, a permanecer a contumácia de querer transferir para o próximo exercício a disponibilidade resultante do levantamento financeiro quando existe saldo final de caixa/banco, tal fato ensejará prejuízo à Fazenda Estadual, já que estar-se-á transferindo apenas um saldo escritural, irreal e apócrifo, que irá suprir o caixa da empresa indevidamente.

Outrossim, quando a empresa não mantém contabilidade regular ou quando optante, livro caixa, a legislação é hialina quando impõe a obrigação de se considerar os saldos iniciais e finais de caixa/banco como "zero", assim, nestes casos, quando da feitura do levantamento resultar disponibilidade, também não se deve transportar a disponibilidade constatada sob pena de também estar-se-á transferindo para o próximo exercício um saldo fictício.