SUMÁRIO 1. Introdução 2. Evolução Histórica da Contabilidade 2.1. Período Antigo e o Surgimento da Contabilidade 2.2. Selos de Sigilo 2.3. Liber Abaci 2.4. Método das Partidas Dobradas 2.5. Fase Moderna da Contabilidade 2.6. Período Científico e La Contabilità Applicatta 2.7. Escola Norte-Americana de Contabilidade 2.8. Contabilidade no Brasil 3. Noções Gerais sobre Responsabilidade Civil 4. Evolução Histórica da Responsabilidade Civil 4.1. Tábua de Nippur 4.2. Código de Hamurabi e a Lei de Talião 4.3. Lei de Moisés e as Tábuas de Bognazkeni 4.4. Direito Romano e a Lex Aquilia 4.5. Código de Napoleão e a Teoria da Responsabilidade Civil 5. Responsabilidade Civil e Penal 6. Responsabilidade Civil Subjetiva 7. Responsabilidade Civil Subjetiva do Perito Contábil e do Contador 7.1. Responsabilidade Subjetiva do Perito Contábil 7.2. Direito de Consumo e a Responsabilidade pela Prestação de Serviços do Contador 8. Direito Empresarial no Código Civil Brasileiro 9. Responsabilidade Civil dos Profissionais de Contabilidade no Direito de Empresas 10. Contabilidade e Auxiliares no Código Civil Brasileiro 11. Responsabilidade Civil do Preposto Contabilista 12. Responsabilidade Civil e Penal do Contabilista pela Escrituração Contábil 13. Responsabilidade Penal e Tributária em Escrituração Contábil 14. Responsabilidade Penal do Perito Judicial e do Contador 15. Responsabilidade Penal do Contabilista na Nova Legislação Falimentar Brasileira 15.1. Fraude a Credores 15.2. Contabilidade Paralela 15.3. Violação de Sigilo Empresarial 15.4. Divulgação de Informações Falsas 15.5. Indução a Erro 15.6. Omissão dos Documentos Contábeis Obrigatórios 16. Conclusões Finais 17. Bibliografia
1. INTRODUÇÃO.
O estudo da responsabilidade civil e criminal do perito contábil e profissional de contabilidade é assunto de crescente interesse no meio jurídico e contábil e reclama mais atenção dos estudiosos. Este interesse advém da amplitude do tema da responsabilidade no âmbito do Novo Código Civil Brasileiro, no Direito do Consumidor e da Legislação Falimentar.
2. EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA CONTABILIDADE.
A Contabilidade existe desde os primórdios da civilização e, durante um longo período, foi tida como a arte da escrituração mercantil. Utilizava técnicas específicas, que se foram aperfeiçoando e especializando, sendo algumas delas aplicadas até hoje[ii].
Não obstante a origem milenar da contabilidade, identificada por historiadores como praticada em tempos remotos da civilização, embora de forma rudimentar e não sistematizada. O homem enriquecia, e isso impunha o estabelecimento de técnicas para controlar e preservar os seus bens. Aí se inicia a história da contabilidade, que segundo historiadores e estudiosos[iii], se divide em quatro períodos.
2.1. PERÍODO ANTIGO E O SURGIMENTO DA CONTABILIDADE. O primeiro período ou antigo, onde a Contabilidade era empírica, praticada pelo homem primitivo, já tinha como objeto, o Patrimônio, representado pelos rebanhos e outros bens nos seus aspectos quantitativos. Os primeiros registros processaram-se de forma rudimentar, na memória do homem. O inventário exercia um importante papel, pois a contagem era o método adotado para o controle dos bens, que eram classificados segundo sua natureza: rebanhos, metais, escravos, etc. A palavra "conta" designa o agrupamento de itens da mesma espécie. As primeiras escritas contábeis datam do término da Era da Pedra Polida, quando o homem conseguiu fazer os seus primeiros desenhos e gravações. Os primeiros controles eram estabelecidos pelos templos, o que perdurou por vários séculos.
Os sumeros-babilônios, assim como os assírios, faziam os seus registros em peças de argila, retangulares ou ovais, ficando famosas as pequenas tábuas de Uruk, que mediam aproximadamente 2,5 a 4,5 centímetros, tendo faces ligeiramente convexas. Os registros combinavam o figurativo com o numérico. Na cidade de Ur, na Caldéia, onde viveu Abraão, personagem bíblico que aparece no livro Gênesis, encontram-se, em escavações, importantes documentos contábeis: tabela de escrita cuneiforme, onde estão registradas contas referentes á mão-de-obra e materiais, ou seja, custos diretos. Isto significa que, a 5.000 anos antes de Cristo, o homem já considerava fundamental apurar os seus custos.
2.2. SELOS DE SIGILO. O Sistema Contábil é dinâmico e evoluiu com a duplicação de documentos e "selos de sigilo". Os registros se tornaram diários e, posteriormente, foram sintetizados em papiros ou tábuas, no final de determinados períodos. Sofreram nova sintetização, agrupando-se vários períodos, o que lembra o diário, o balancete mensal e o balanço anual. Já se estabelecia o confronto entre variações positivas e negativas, aplicando-se, empiricamente, o princípio da competência. Reconhecia-se a receita, a qual era confrontada com a despesa. Os egípcios legaram um riquíssimo acervo aos historiadores da contabilidade, e seus registros remontam a 6.000 anos antes de Cristo. A escrita no Egito era fiscalizada pelo Fisco Real, o que tornava os escriturários zelosos e sérios em sua profissão. O inventário revestia-se de tal importância, que a contagem do boi, divindade adorada pelos egípcios, marcava o inicio do calendário adotado. Inscreviam-se bens móveis e imóveis, e já se estabeleciam, de forma primitiva, controles administrativos e financeiros.
As "Partidas de Diário" assemelhavam-se ao processo moderno: o registro iniciava-se com a data e o nome da conta, seguindo-se quantitativos unitários e totais, transporte, se ocorresse, sempre em ordem cronológica de entradas e saídas. Pode-se citar, entre outras contas: "Conta de Pagamento de Escravos", "Conta de Vendas Diárias", "Conta Sintética Mensal dos Tributos Diversos", etc.
Tudo indica que foram os egípcios os primeiros povos a utilizar o valor monetário em seus registros. Usavam como base, uma moeda, cunhada em ouro e prata, denominada "shat". Era a adoção, de maneira prática, do Princípio do Denominador Comum Monetário. Os gregos, baseando-se em modelos egípcios, 2.000 anos antes de Cristo, já escrituravam contas de custos e receitas, procedendo, anualmente, a uma confrontação entre elas, para apuração do saldo.
Os gregos aperfeiçoaram o modelo egípcio, estendendo a escrituração contábil às várias atividades, como administração pública, privada e bancária. Quanto aos romanos, a documentação neste período é quase inexistente.
2.3. LIBER ABACI. O segundo período ou medieval apareceu na Itália, em 1202, foi publicado o livro Liber Abaci, de Leonardo Pisano. Estudavam-se, na época, técnicas matemáticas, pesos e medidas, câmbio, etc., tornando o homem mais evoluído em conhecimentos comerciais e financeiros. Se os sumeros-babilônios plantaram a semente da Contabilidade e os egípcios a regaram, foram os italianos que fizeram o cultivo e a colheita. Foi um período importante na história do mundo, especialmente na história da Contabilidade, denominado a "Era Técnica", devido às grandes invenções, como moinho de vento, aperfeiçoamento da bússola, etc., que abriram novos horizontes aos navegadores, como Marco Pólo e outros.
A indústria artesanal proliferou com o surgimento de novas técnicas no sistema de mineração e metalurgia. O comércio exterior incrementou-se por intermédio dos venezianos, surgindo, como conseqüência das necessidades da época, o livro-caixa, que recebia registros de recebimentos e pagamentos em dinheiro. Já se utilizavam, de forma rudimentar, o débito e o crédito, oriundos das relações entre direitos e obrigações, e referindo-se, inicialmente, a pessoas. O aperfeiçoamento e o crescimento da Contabilidade foram à conseqüência natural das necessidades geradas pelo advento do capitalismo, nos séculos XII e XIII. O processo de produção na sociedade capitalista gerou a acumulação de capital, alterando-se as relações de trabalho. O trabalho escravo cedeu lugar ao trabalho assalariado, tornando os registros mais complexos. No século X, apareceram as primeiras corporações na Itália, transformando e fortalecendo a sociedade burguesa.
2.4. MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS. No final do século XIII apareceu, pela primeira vez a conta "Capital", representando o valor dos recursos injetados nas companhias pela família proprietária. O método das Partidas Dobradas teve sua origem na Itália, embora não se possa precisar em que região. O seu aparecimento implicou a adoção de outros livros que tornassem mais analítica a Contabilidade, surgindo, então, o Livro da Contabilidade de Custos.
No início do Século XIV, já se encontravam registros explicitados de custos comerciais e industriais, nas suas diversas fases: custo de aquisição; custo de transporte e dos tributos; juros sobre o capital, referente ao período transcorrido entre a aquisição, o transporte e o beneficiamento; mão-de-obra direta agregada; armazenamento; tingimento, etc., o que representava uma apropriação bastante analítica para época. A escrita já se fazia no moldes de hoje, considerando, em separado, gastos com matérias-primas, mão-de-obra direta a ser agregada e custos indiretos de fabricação. Os custos eram contabilizados por fases separadamente, até que fossem transferidos ao exercício industrial.
2.5. FASE MODERNA DA CONTABILIDADE. O terceiro período ou moderno foi à fase da pré-ciência. Devem ser citados três eventos importantes que ocorreram neste período: em 1493, os turcos tomam Constantinopla, o que fez com que grandes sábios bizantinos emigrassem, principalmente para Itália; em 1492, é descoberta a América e, em 1500, o Brasil, o que representava um enorme potencial de riquezas para alguns países europeus; em 1517, ocorreu a reforma religiosa; os protestantes, perseguidos na Europa, emigram para as Américas, onde se radicaram e iniciaram nova vida.
A Contabilidade tornou-se uma necessidade para se estabelecer o controle das inúmeras riquezas que o Novo Mundo representava. O aparecimento da obra de Frei Luca Pacioli, contemporâneo de Leonardo da Vinci, que viveu na Toscana, no século XV, marca o início da fase moderna da Contabilidade Pacioli foi matemático, teólogo, contabilista entre outras profissões. Deixou muitas obras, destacando-se a Summa de Arithmética, Geometria, Proportioni et Proporcionalitá, impressa em Veneza, na qual está inserido o seu tratado sobre Contabilidade e Escrituração. Pacioli, apesar de ser considerado o pai da Contabilidade, não foi o criador das Partidas Dobradas. O método já era utilizado na Itália, principalmente na Toscana, desde o Século XIV.
O tratado destacava, inicialmente, o necessário ao bom comerciante. A seguir conceituava inventário e como fazê-lo. Discorria sobre livros mercantis: memorial, diário e razão, e sobre a autenticação deles; sobre registRos de operações: aquisições, permutas, sociedades, etc.; sobre contas em geral: como abrir e como encerrar; contas de armazenamento; lucros e perdas, que na época, eram "pro" e "dano" ; sobre correções de erros; sobre arquivamento de contas e documentos, etc. Sobre o Método das Partidas Dobradas, Frei Luca Pacioli expôs a terminologia adotada: "Per", mediante o qual se reconhece o devedor; "A", pelo qual se reconhece o credor. Acrescentou que, primeiro deve vir o devedor, e depois o credor, prática que se usa até hoje. A obra de Pacioli não só sistematizou a Contabilidade, como também abriu precedente para novas obras pudessem ser escritas sobre o assunto.
2.6. PERÍODO CIENTÍFICO E LA CONTABILITÀ APPLICATTA. O quarto período ou científico apresenta, nos seus primórdios, dois grandes autores consagrados: Francesco Villa, escritor milanês, contabilista público, que, com sua obra "La Contabilità Applicatta alle administrazioni Private e Plubbliche ", inicia a nova fase; e Fábio Bésta, escritor veneziano.
Os estudos envolvendo a Contabilidade fizeram surgir três escolas do pensamento contábil: a primeira, chefiada por Francisco Villa, foi a Escola Lombarda; a segunda, a Escola Toscana, chefiada por Giusepe Cerboni; e a terceira, a Escola Veneziana, por Fábio Bésta. Embora o século XVII tivesse sido o berço da era científica e Pascal já tivesse inventado a calculadora, a ciência da Contabilidade ainda se confundia com a ciência da Administração, e o patrimônio se definia como um direito, segundo postulados jurídicos. Nessa época, na Itália, a Contabilidade já chegara à universidade. A contabilidade começou a ser lecionada com a aula de comércio da corte, em 1809.
A obra de Francesco Villa foi escrita para participar de um concurso sobre Contabilidade, promovido pelo governo da Áustria, que reconquistara a Lombardia, terra natal do autor. Além do prêmio, Villa teve o cargo de Professor Universitário. Francisco Villa extrapolou os conceitos tradicionais de Contabilidade, segundo os quais escrituração e guarda livros poderiam ser feitas por qualquer pessoa inteligente. Para ele, a Contabilidade implicava conhecer a natureza, os detalhes, as normas, as leis e as práticas que regem a matéria administradas, ou seja, o patrimônio. Era o pensamento patrimonialista. Foi o inicio da fase científica da Contabilidade.
2.7. ESCOLA NORTE-AMERICANA DE CONTABILIDADE Enquanto declinavam as escolas européias, floresciam as escolas norte-americanas com suas teorias e práticas contábeis, favorecidas não apenas pelo apoio de uma ampla estrutura econômica e política, mas também pela pesquisa e trabalho sério dos órgãos associativos. O surgimento do American Institut of Certield Public Accountants foi de extrema importância no desenvolvimento da Contabilidade e dos princípios contábeis; várias associações empreenderam muitos esforços e grandes somas em pesquisas nos Estados Unidos. Havia uma total integração entre acadêmicos e os já profissionais da Contabilidade, o que não ocorreu com as escolas européias, onde as universidades foram decrescendo em nível, em importância.
A criação de grandes empresas, como as multinacionais ou transnacionais, por exemplo, que requerem grandes capitais, de muitos acionistas, foi à causa primeira do estabelecimento das teorias e práticas contábeis, que permitissem correta interpretação das informações, por qualquer acionista ou outro interessado, em qualquer parte do mundo. Nos inícios do século atual, surgiram às gigantescas corporations, aliado ao formidável desenvolvimento do mercado de capitais e ao extraordinário ritmo de desenvolvimento que os Estados Unidos da América experimentou e ainda experimenta, constitui um campo fértil para o avanço das teorias e práticas contábeis. Não é por acaso que atualmente o mundo possui inúmeras obras contábeis de origem norte-americanas que tem reflexos diretos nos países de economia.
2.8. CONTABILIDADE NO BRASIL. A contabilidade no Brasil, surgiu com as aulas que eram lecionadas na matéria de comércio da corte, na Escola de Comércio Álvares Penteado, primeira escola especializada no ensino da Contabilidade. O Brasil sofreu influência da corrente italiana, até a antiga lei das Sociedades Anônimas, sem perder os traços de uma escola verdadeiramente Brasileira.
A partir de 1920, as firmas comerciais ou industriais, já tinham seus "guarda-livros", geralmente um homem bem intencionado mas de pouca formação técnica, que aprendiam pela técnica. O guarda-livros faziam toda a contabilidade da firma: escrituração, correspondências, contratos e distratos, preenchimento de cheques, pagamentos e recebimentos. Com a resolução N° 220 e circular 179 do Banco Central, o Brasil sofreu inspiração norte americana, mas foi com a instalação do curso de Ciências Contábeis e Atuariais pela Faculdade da USP em 1946, que o Brasil ganhou seu primeiro núcleo efetivo, de pesquisa contábil nos modelos norte-americanos, com professores dedicando-se ao ensino, a pesquisa; produzindo trabalhos específicos de caráter científico, de grande importância para a contabilidade.
3. NOÇÕES GERAIS SOBRE RESPONSABILIDADE CIVIL.
O problema da responsabilidade surge intrinsecamente a toda manifestação da atividade humana por se tratar aquela de um fato social ou como fez Savatier[iv] como a obrigação que pode incumbir a uma pessoa de reparar o prejuízo causado a outrem por fato próprio, ou pelo fato das pessoas ou das coisas que dela dependam.
A noção de responsabilidade advém da própria origem da palavra, que vem do latim respondere, responder a alguma coisa, ou seja, a necessidade que existe de responsabilizar alguém por seus atos danosos. Essa imposição estabelecida pelo meio social regrado, através dos integrantes da sociedade humana, de impor a todos o dever de responder por seus atos, traduz a própria noção de justiça existente no grupo social, donde se infere que a responsabilização é a tradução, para o sistema jurídico, do dever moral de não prejudicar a outrem, ou seja, o neminem laedere
Assim, na interpretação de Washington de Barros Monteiro, onde o "ato jurídico é ato de vontade, que produz efeitos de direito; ato ilícito é também ato de vontade, mas que produz efeitos jurídicos independentemente da vontade do agente. O ato jurídico, segundo o Código Civil, é ato lícito, fundado em direito, enquanto o ato ilícito constitui delito, civil ou criminal, e, pois, violação à lei"[v].
Em termos, Marton[vi] define a responsabilidade como "a situação de quem, tendo violado uma norma qualquer, se vê exposto às conseqüências desagradáveis decorrentes dessa violação, traduzidas em medidas que a autoridade encarregada de velar pela observância do preceito lhe imponha, providências essas que podem, ou não, estar previstas".
Por fim, Giorgio Giorgi conceitua a responsabilidade civil como a "obrigação de reparar mediante indenização quase sempre pecuniária, o dano que o fato ilícito causou a outrem"[vii].
A referida Lei pautou as diretrizes destinadas ao ressarcimento do dano nas relações, independentes de qualquer contrato, estabelecendo o elemento culpa como base de toda reparação. Ainda hoje, permanece bem viva a herança romana do fundamento na culpa em todos os setores da responsabilidade civil, ou seja, o mundo civilizado continua fiel à idéia tradicional da culpa, embora seja crescente nos nossos dias os casos de responsabilidade sem culpa (ou objetiva).
Os autores costumam diferençar duas categorias de responsabilidade civil: uma derivada do descumprimento de acordo, dita contratual, e outra derivada do dever genérico de não lesar ninguém, dita extracontratual ou delitual.
Na égide dos ensinamento do mestre José de Aguiar Dias[viii] onde atribui à responsabilidade o caráter de conseqüência de um comportamento; se este for conforme a lei, não gera obrigação para o autor, se contrário, acarretará sanção ao agente: "A responsabilidade é, portanto, resultado da ação pela qual o homem expressa o seu comportamento, em face desse seu dever ou obrigação. Atua-se na forma indicada pelos cânones, não há vantagem, porque supérfluo, em indagar da responsabilidade daí decorrente. Sem dúvida, continua o agente responsável pelo procedimento. Mas a verificação desse fato não lhe acarreta obrigação nenhuma, isto é, nenhum dever, traduzido em sanção ou reposição, como substitutivo do dever de obrigação prévia, precisamente porque a cumpriu".
Entretanto, a doutrina é divergente quanto à elaboração de um conceito comum para a responsabilidade civil, em função de existirem duas teorias que disciplinam a matéria, com certas peculiaridades que as diferenciam substancialmente, conforme salienta José de Aguiar Dias[ix] :"O dissídio que lavra na doutrina, com relação ao problema da responsabilidade civil, alcança todos os seus aspectos.
E começa naturalmente, pela sua definição, a cujo propósito se manifestam divergências tão profundas a acusar a luta, fecunda em conseqüências entre a concepção tradicional da culpa e a doutrina moderna a do risco - que Mazeaud et Mazeaud[x], não obstante a sua colocação entre os maiores pesquisadores da matéria, não hesita em confessar a tentação de enfrentar o tema sem definir. Josserand considera responsável àquele que em definitivo suporta um dano. Toma a responsabilidade civil no seu sentido mais amplo, tanto que abrange na qualificação de responsável o causador do dano a si mesmo ".
Por outro lado, o mestre Silvio Rodrigues[xi] tem outro posicionamento com relação à matéria, quando descreve: "A responsabilidade civil vem definida por Savatier como a obrigação que pode incumbir uma pessoa a reparar o prejuízo causado a outra, por fato próprio, ou por fato de pessoas ou coisas que dela dependam. Realmente o problema em foco é o de saber se o prejuízo experimentado pela vítima deve ou não ser reparado por quem o causou. Se a resposta for afirmativa, cumpre indagar em que condições e de que maneira será tal prejuízo reparado. Esse é o campo que a teoria da responsabilidade civil procura envolver".
Na visão internacional de Luis Pascual Estevill onde "El instituto de la responsabilidad, como si de la expresión del libre tráfico jurídico se tratara, necesita de una regulación acorde con la realidad social del tiempo en que ha de ser aplicada, para con la finalidad de que nunca padezca el interés general, o el interés de otro, o el gran interés que el Derecho empeña en proteger las situaciones desajustadas. Pretender salvaguardar direitos de crédito que puedan dimanar de la contratación moderna, amparada por los métodos científicos, tecnológicos, y en sistemas de servicios sofisticados, por la mediación de los recursos jurídicos de antaño, sin imaginar una interpretación del Derecho codificado al servicio de los tiempos de ahora, cual haría el sabio sistema romano, es tanto como ignorar que el Derecho postula soluciones a la luz de la razón práctica, dando a cada uno lo que le corresponde en el momento oportuno."[xii]
A responsabilidade civil representa uma obrigação de reparar danos, pode ser entendida de duas formas, conforme ensina o professor Fernando Noronha, através de uma acepção ampla (tradicional) ou de uma restrita e mais técnica. "Numa acepção bem ampla, ela consiste na obrigação de reparar quaisquer danos antijuridicamente causados a outrem, isto é, resultantes da violação de direitos alheios, de forma não permitida pelo ordenamento". Assim sendo, numa visão mais ampla, a responsabilidade civil abrange tanto a obrigação de reparar danos decorrentes de inadimplemento, de má execução ou de atraso no cumprimento de obrigações negociais como a resultante de violação de outros direitos alheios, sejam eles absolutos ou meros direitos de crédito. Por outro lado, conceitua o professor Fernando Noronha onde a responsabilidade civil: "é a obrigação de reparar danos antijurídicos que sejam resultantes da violação do dever geral de neminem laedere (não lesar ninguém) ou, como também se diz, alterum non laedere (não lesar outrem). Ela tem a finalidade de tutelar o interesse de cada pessoa na preservação da sua esfera jurídica, através da reparação dos danos causados por outrem"[xiii].