03 – ENFOQUE DOS MECANISMOS OPERACIONAIS DA TVA
Considere-se um ICMS que além dos EVAs de todas as mercadorias seja atinente aos de todos os serviços. Ele seria um IVA, pleno, abrangente de todos os tipos de renda, resultados financeiros, lucro, mais valia ou outro eufemismo. Ele ocorreria de início com uma imbricante série de indiretas incidências ininterruptas sobre faturamentos. Haveria em cada fase um passo direcionado, para um distante e definitivo crédito tributário numa série intercalada de saldos nulos, credores e parciais obrigações tributárias primitivas. [vii]
As fases de vendas de mercadorias diversas, sofrem incidência (minuenda) de imposto sobre o faturamento. O valor da incidência correspondente aos valores de ingressos no mesmo período constitui um subtraendo. Em momentos de zeramento de estoques, quanto ao saldo resultante, pagamentos fracionados devem atingir num somatório, uma integral obrigação tributária derivada. Isto pode permitir a verificação de exatidão pois os sistemas são convergentes a um só resultado de carga final.
Numa série de transações os contribuintes apuram periodicamente seus saldos, globais, coletivos com incidência indireta sobre valores agregados. Com o primeiro cálculo, com a aplicação da alíquota sobre o valor dos faturamentos no período, se revela um débito fiscal. Deduzido o somatório dos créditos fiscais do mesmo período, revela-se um saldo fiscal. Um saldo fiscal devedor revela uma obrigação tributária, parcial, primária que deve provocar um pagamento fracionado. Sendo nulo ou credor deve ser transferido para o período sequente.
A série de resultados positivos e negativos produz um somatório tendente para uma exatificação, que é alcançável com a anulação de estoques. Isto revela o fluxo adequado. Num (impraticável) enfoque, caso por caso, de cada item separado de mercadoria, cada débito fiscal próprio seria minuendo para dedução de seu exclusivo crédito fiscal, o débito anterior. Num enfoque global das transações mensais devem ser considerados os estoques, pois participam do fluxo e da equação. Nesse caso a apuração é feita em fases com diferentes dados aglutinados.
Os estoques de mercadorias não “armazenam” créditos fiscais, pois estes são, pelo total, considerados em bloco periódico em imediata função das compras. Mas, fornecem em “funil” débitos fiscais em função das vendas. Quando eles se esgotam deixam em jogo os somatórios de dados. O total de débitos e créditos fiscais de todos os períodos, acusam como diferencial um total de parcelas primárias de obrigações tributárias integralizando uma obrigação tributária derivada. Esta, deve ter valor igual ao do somatório dos pagamentos fracionados.
Há, faccioso e deturpante apego a partes isoladas do texto constitucional, para negar a função, o motivo técnico da existência dos créditos subtraendos. O enfoque jurídico exclusivo, quando vicioso, dogmático e corporativista, revela-se o pior dos desastres. As disposições legais reticuladas revelam os resultados lógicos e esperados pelos que veem o que seja demonstrável. Bastaria que os que recitam e reclamam não cumulatividade fossem coerentes em amplos enfoques.
Os exatificantes créditos fiscais subtraendos, devem ser colocados fora do alcance de facciosos doutrinadores flutuantes e legisladores desorientados. Os dispositivos da LCN sobre não cumulatividade e toda a indireta TVA estão sendo sapados. O total de receita, quando minuendo do total de despesas quando a cada item de mercadoria, indicaria um saldo que com critério produziria imediatos resultados exatos para obrigações tributárias. Mas o sistema viável é indireto e alongado e de apuração por períodos.
Cada resultado de cálculo é deduzido do sequente imediato, mostrando consistente tendência para uma matemática exatidão de valores no momento de estoques zerados. O valor final corresponde ao de uma impraticável incidência direta. O IVA é o único imposto lógico, amplo, inteligível e exato, dotado de justeza, se for protegido de dogmáticas análises insertoras de obsoletismos doutrinários. Toda atividade profissional visa um EVA numa transação de venda de coisa concreta ou abstrata.
Ou visa a venda de mercadoria nominada produto industrializado, vegetal ou mineral etc., ou nominada serviço. O momento adequado para a exigência tributária é o da ocorrência do lucro, EVA, base cálculo, etc.. O quanto de imposto apropriável em períodos mensais não é viável com incidência direta sobre concretas bases de cálculo definitivas. E não é, ou não deveria ser, um quanto arbitrário oficializado por via de presunções legais, a via da ST.
É o quanto tecnicamente apropriado para a inicial e indireta incidência periódica, fracionada. Ele é relativo a um diferencial entre faturamento minuendo e despesas subtraendas. Determinada legalmente uma não cumulatividade, subentende-se sob enfoque econômico um impedimento à reincidência ou incidência exclusiva sobre valores agregados. E conclui-se sob enfoque das ciências contábeis que em amplo campo comercial devem ser apurados dados fiscais equacionáveis. O débito fiscal é uma obrigação legal tributária.
O crédito fiscal é mais que um concessivo ou opcional direito legal. Seu conceito é de ferramenta, de instrumento operacional, é de concreto dado numérico exatificante e funcional polemicida, exterminador de diversionismo. Sendo o apontamento do débito fiscal uma obrigação de um contribuinte ela prossegue com seu exatificante posicionamento como crédito fiscal para outro. O somatório da série de “quantos” negativos, nulos e positivos, se exata ao longo de um tempo de oscilação, num momento de estoque zero.
É viável que empresas diferentes, com a mesma margem de lucro sujeitas à mesma alíquota iniciem atividades ao mesmo tempo. E que, para racionalização de despesas conjuguem compras de um mesmo fornecedor, divididas em partes iguais, quanto aos valores, quantidades e qualidade. Os montantes de faturamento, apurados periodicamente seriam variáveis. E são previsíveis diferentes pagamentos fracionados, variantes obrigações tributárias primitivas e periódicas, e coincidência de montantes de cargas tributárias.
Uma coincidência se daria nos exatos momentos de zeramento de estoques como num conjunto e concomitante cessar de atividades.
04 – ANÁLISE CLASSIFICATÓRIA DAS INCIDÊNCIAS TRIBUTÁRIAS
Há uma busca de impecável exatidão, um ideal inatingível quanto à ampla e rápida incidência direta. A apuração do lucro, ou do EVA, demanda tempo variável quanto a fatores como duração da fase de armazenagem, consumo de energia, rateio de despesas de administração de vendas etc..
04.01 – Incidências diretas unitárias e coletivas – Estas, como correspondentes à incidência de uma alíquota sobre uma imediata base de cálculo, são impraticáveis. Mas, são virtuais, perfeitos e necessários paradigmas de exatidão, junto com a inclusão dos casos de intercalação de vendas com lucro e perdas.
Com alguma imprecisão foi emitida, quanto à LCN, 155, § 2º, I, uma Emenda Constitucional (EC 03/1993) que determinou uma incidência mal formulada mas, por boa sorte, com notável e válida intenção inicial:
“§ 2º - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I – será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores, pelo mesmo ou outro Estado, ou pelo Distrito Federal;
II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;”.
A interpretação literal, simples e natural do dispositivo da LCN, conduz a uma impraticável incidência polifásica indireta isolada. A teleológica leva à direta e à indireta coletiva. Esta, a viável mantém o indispensável recurso do débito fiscal contábil. Mas, aí termina a boa sorte, com o inciso II, irradiando autoritarismo substitutivo do discernimento. Não se pode ignorar que a não incidência só pode ser um tópico das “leis naturais” acima e independente do campo das leis formais.
A inviabilidade de apuração de lucro quanto a cada item isolado de coisa tributável, cresce com a inviabilidade de focalizar "cada operação" para incidência indireta. Isto motiva a sugestão de retificação do dispositivo constitucional para:
"O imposto sempre não cumulativo em todas as etapas da circulação de mercadorias ou da prestação de serviços deverá passar por relativa apuração periódica que se exatificará ao longo do tempo de tributação.
- Deverá ser compensado o débito de cada período, com o montante do mesmo imposto debitado nas operações anteriores, cobrável pelo mesmo, por outro Estado ou pelo Distrito Federal".
O impreciso princípio da não cumulatividade impedindo ônus excessivos para cada contribuinte, etapa por etapa, em cada transação, visa, atingir somente o EVA. A correção do nível da carga pode ser conferida pelo princípio (postulado) da equivalência das cargas. Mas a determinação definitiva de que o imposto seja não cumulativo, facilmente viável, tem sido na prática, deturpada, torcida. E, transformada num sofisma dissimulado, com relação a dispositivos legais originados de contradições contextuais da própria LCN.
Contrariam muitas vezes o sistema da não cumulatividade, os diferimentos, as isenções, as substituições tributárias e algumas das inadequadas extensões de responsabilidade. A expressão, cobrado, (LCN, 155, § 2.º, I) deveria ser substituída por cobrável. Há incorretas reduções e exclusão de pagamentos, motivando os colossais absurdos das glosas de crédito, amparados pela redação descuidada e por doutrinação fundamentalista.
Se um imposto é devido numa etapa em que, por displicência ou por manipulação, a Fazenda Pública dispense a cobrança duma obrigação tributária, o contribuinte de etapa sequente não deve ser onerado. Cada contribuinte efetiva seus próprios fatos geradores de tributos ao delinear suas próprias bases de cálculo. A mesma LCN os "protege" com o princípio da não cumulatividade. Se é lícito beneficiar alguém, não o é, fazê-lo simplesmente transferindo um ônus para um “incauto” eventualmente próximo.
E a manipulação dos créditos fiscais é um desastre contra a matemática, a lógica, a ética e a LCN. O inciso II do § 2º expõe a aberrante capacidade de se manter erros crassos seguindo tortuosas e pseudo linhas de raciocínio. Isto revela a esperteza reprochável ou o inadmissível exercício de atividade com desconhecimento técnico e irresponsabilidade. São coisas simples a não incidência, a redundância, a função exatificadora da obrigação tributária pela via do crédito tributário nas incidências indiretas.
Uma isenção seria assimilável sem maiores danos, se tivesse continuidade em fases sequentes até a borda do mercado consumidor. Esta seria a borda do setor de economia, onde a mercadoria se tornaria insumo de produção de outra diferente. Uma isenção lícita se referiria à obrigação tributária principal num virtual sistema de direta incidência sobre o EVA. E, se refereria somente aos pagamentos fracionados, às obrigações tributárias primárias, num caso de incidência indireta.
Na LCN, 155, a, II, § 2.º, se contesta a disposição do inciso I, § 2.º, enquando a sequente alínea b, confirma a intenção devastadora. Mas para opções corretas há ainda suficiente embasamento. As paradoxais disposições sobre bloqueio de créditos em função de isenção deturpam, solapam suportes e aumentam carga. Expropriam com estarrecedora inconsequência e chocante persistência antiética. Causam alguma dispensa de ônus e aumento exorbitante, gerando irregular excedência de carga tributária.
A não reincidência e a não cumulatividade são mais que princípios formais da LCN. São mecanismos conceituais condicionantes de resultados matemáticos. Um algorítmo é continente do esquema indireto da TVA. Dispositivos isolados da LCN, reveladores da imprudência dos legisladores, persistem em afronta de leis científicas. Felizmente a estrutura da LCN não é flexível, horizontal linear, anovelável. Mas ainda quanto ao ser desengonçada no que toca à tributação, mostra-se desastradamente analítica e prolixa.
A essência do sistema de TVA (estabelecida com nitidez por alguns dispositivos da LCN) é a não reincidência que conferível pelo postulado da equivalência das cargas. Então deve-se interpretar a LCN sob o foco dessa essência, e por ela seguir com interpretações lógicas, teleológicas, históricas etc., que se anteponham a explicações improvisadas sobre flexibilidade de princípios, e mantras do tipo “laissez faire, laissez aller, laissez passer.”
A “mão invisível” do campo econômico evitou um unitário esquema de incidência sobre cada transação. Um enfoque usual notável como contábil interpretação teleológica e histórica, mantêm o esquema coletivo, periódico, indireto, multifásico e proporcional. Ele, de modo instintivo tem sido corretamente praticado. O legislador instituindo um novo sistema de tributação no cenário brasileiro traduziu o ideal de incidência exclusiva sobre o valor agregado por princípio da não cumulatividade.
Então com as disposições da LCN, § 2.º intentou ter atingido o esclarecimento suficiente. Os profissionais atuantes em campo real, sabem que todos os RICMS vigorantes repetem o que o AFRE MG Maurílio de Assis Vieira filho trouxe da França no começo dos anos 1970: o método do “buttoir”. Ele é indispensável para usar os créditos fiscais como anteparo da virtual superposição de carga. A “tradução” do “buttoir” foi:
“Em qualquer hipótese, o valor tributável não poderá ser inferior ao custo da mercadoria ou da prestação do serviço”.
Este condicionamento motivou a conceituação do método do débito fiscal contábil. Ele consiste em adaptar o débito fiscal de modo suficiente para racionalizar a integral apropriação do crédito fiscal. E para impedir torções prejudiciais à exclusividade da TVA ou do ideal de não cumulatividade.
O sistema de TVA original visa à tributação exclusiva de todos os EVAs. Prevalece a lógica, acima da “tradução” de tributação do valor agregado por algo vago como o “princípio” da não cumulatividade. Já o inciso II é continente dos maiores e escatológicos erros legais do século XX. A hermenêutica constitucional determina com bom senso, e ajustamento lógico, uma presunção de perfecção constitucional. Isto sempre que for possível coerente interpretação funcional, quanto à essência, ao objetivo e ao modo, a harmonia e sintonia geral com o texto maior.
Então, resta “blindar doutrinariamente” os dispositivos corretos, que por sorte são suficientes. Um adequado enxugamento de leis é necessário após um texto constitucional mais objetivo e estrutural. Devem ser evitados os casuísticos e mal focalizados dispositivos, melhor situáveis em campo periférico após escoima.
04.02 – A incidência modelar, a principal amplamente eficiente e praticável sem restrições, é a indireta, coletiva e periódica conjugada com os dados fiscais débitos e créditos fisco contábeis.