1 INTRODUÇÃO
O presente artigo visa explorar acerca da possibilidade da aplicação do instituto da dação em pagamento de bem móvel com o intuito de extinguir crédito tributário.
A possibilidade ou não da aplicação do instituto da dação em pagamento como modalidade de extinção da crédito tributário sempre foi um tema que levantou diversos debates na doutrina e na jurisprudência, sendo que esta possibilidade se tornou clara com a alteração do artigo 156 do Código Tributário Nacional trazida pela Lei Complementar 104/2001, oportunidade que incluiu a dação em pagamento de bens imóveis como forma de extinção de dívida tributária. Todavia, ainda persistem divergências de posicionamento entre instâncias judiciais brasileiras no que diz respeito a entrega de bens móveis.
Assim, diante da ausência de uma lei ou mandamento claro no sentido de permitir, também, a dação em pagamento de bens móveis para a quitação de débito tributário, o presente trabalho se destina a analisar e demonstrar ao final, através de avaliações da jurisprudência, que é possível a instituição de dação em pagamento de bens móveis por lei específica em âmbito estadual, desde que não ofenda princípio da licitação.
A abordagem do tema proposto teve como base metodológica uma pesquisa bibliográfica em fontes doutrinárias e jurisprudenciais, buscando-se materiais ligados ao objeto de estudo, com a finalidade de conhecer mais a temática abordada no tema em comento.
2 CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Crédito Tributário é a prestação em moeda ou outro valor nela se possa exprimir, que o sujeito ativo da obrigação tributária (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) tem o direito de exigir do sujeito passivo direto ou indireto (contribuinte, responsável ou terceiro).
Com efeito, de acordo com o artigo 142 do Código Tributário Nacional, em sua parte inicial, o crédito tributário nasce com o lançamento tributário.
Transcrevo o referido artigo[1]:
Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. (sem grifo no original)
Segundo ensinamentos de Sabbag (2011, p. 757),
o lançamento é o instrumento que confere exigibilidade à obrigação tributária, quantificando-a (aferição do quantum debeatur) e qualificando-a (identificação do na debeatur). Em outras palavras, esta, sendo ilíquida e inexigível, carece dos atributos de certeza e liquidez, que se dão pela autuação do Fisco, por meio do lançamento. Com a formalização deste, não há que se falar em ‘obrigação tributária’, mas em crédito tributário. (grifo no original)
Desta forma, verifica-se que apenas quando formalizada a existência e liquidez, quando criado o crédito tributário, o que se dá pelo lançamento, é que pode a Fazenda Pública exigir do contribuinte o pagamento do mesmo.
Ainda, cabe ressaltar que o crédito tributário não surge com o fato gerador, mas sim com o lançamento, ou seja, somente com o lançamento que se constitui o crédito tributário.
Cabe ressaltar que lançamento é um procedimento administrativo vinculado que declara a obrigação tributária e constitui o crédito tributário, sendo dividida em três espécies, quais sejam: a) direito, de ofício ou ex officio (artigo 149, I, do CTN); b) misto ou por declaração (artigo 147 do CTN); e, c) por homologação ou autolançamento (artigo 150 do CTN) (SABBAG, 2011).
Por fim, conforme artigo 142 do CTN, através do lançamento é possível verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, ou seja, o débito a pagar, identificar o sujeito passivo e propor a aplicação da penalidade cabível, quando for o caso.
3 DAÇÃO EM PAGAMENTO
A dação em pagamento trata-se de um instituto jurídico disciplinado nos artigos 356 a 359 do Código Civil em que o credor e o devedor fazem um acordo, pactuando-se a substituição do objeto obrigacional anteriormente estipulado por outro.
Cabe ressaltar que, para que ocorra a dação em pagamento, é necessária a manifestação de consentimento expressa do credor, o que faz de tal instituto um negócio jurídico bilateral (TARTUCE, 2012).
Nesse sentido é a jurisprudência do E. Tribunal Regional Federal da 4ª Região[2]:
CONTRATO BANCÁRIO. DAÇÃO EM PAGAMENTO. AUSÊNCIA DE ANUÊNCIA DO CREDOR. IMPOSSIBILIDADE. A dação em pagamento trata-se de acordo entre credor e devedor com intuito de por fim ao liame obrigacional, e não forma alternativa de pagamento à disposição deste. Não podem pretender os devedores que o agente financeiro receba em pagamento bem diverso do que foi pactuado (dinheiro), pois a dação em pagamento exige acordo específico. (TRF4 – AC: 89 SC 2008.72.07.000089-4, Relator: Sérgio Renato Tejada Garcia, Data de Julgamento: 12/01/2011, QUARTA TURMA, Data de Publicação: 21/01/2011)
Existem várias modalidades de substituição, não necessariamente dinheiro, ou seja, pode haver substituição de dinheiro por bem móvel ou imóvel, de uma coisa por outra coisa, de dinheiro por título de crédito, de uma coisa por prestação de um fato, entre outras, desde que seu conteúdo seja lícito, possível, determinado ou determinável. Ainda, pode ter como conteúdo fatos e abstenções (GONÇALVES, 2011; TARTUCE, 2012).
Segundo ensinamentos de Tartuce (2012, p. 366),
No caso de haver a entrega de uma coisa por outra coisa (datio rem pro re), haverá similaridade entre a dação e a troca ou permuta (art. 533 do CPC). Mas como o contrato em questão é regulamentado apenas por um dispositivo do Código Civil, na maioria das vezes serão aplicadas as próprias regras da datio in solutum previstas na codificação e que estão sendo no momento estudadas.
Desta forma, verifica-se que, apesar de haver semelhança de dação e a troca ou permuta no caso de entrega de uma coisa por outra, em regra, são aplicadas as normas disposta no Código Civil no que diz respeito a dação em pagamento.
De acordo com artigo 357 do Código Civil, observa-se que quando entregue dinheiro, ou seja, as partes estabelecem preço ao bem dado em pagamento, aplicar-se-ão os dispositivos legais relativos ao contrato de compra e venda, oportunidade que as partes assumirão a posição de vendedor (devedor) e comprador (credor).
Ainda, de acordo com o artigo 358 do Código Civil, caso a coisa dada em pagamento seja um título de crédito, a transferência deste importa cessão. Todavia, o instituto de dação em pagamento e cessão de crédito não se confundem, sendo que nesta há a transmissão da obrigação e, naquela, há o pagamento indireto pela substituição da prestação (TARTUCE, 2012).
Da mesma forma, cabe ressaltar que a dação não se confunde com a novação, sendo que nesta última há apenas a substituição da obrigação por uma nova, e naquela há o adimplemento da prestação.
Por fim, nos termos do artigo 359 do Código Civil, caso o credor seja evicto da coisa recebida, será restabelecida a obrigação primitiva, ficando sem efeito a quitação dada, ressalvados os direitos de terceiros de boa-fé.
Assim, a título de exemplo, as partes acordam em substituir um imóvel por um veículo e caso o devedor entregue ao credor um veículo que não seja de sua propriedade, a obrigação volta a ser a entrega do imóvel. Todavia, se o devedor alienar o imóvel objeto da obrigação a um terceiro de boa-fé, não haverá o retorno à obrigação primitiva, sendo que o credor terá que ingressar com eventual ação regressiva contra o devedor.
4 DAÇÃO EM PAGAMENTO NO DIREITO TRIBUTÁRIO
O instituto da dação em pagamento foi incluído no Código Tributário Nacional como modalidade extintiva de crédito tributário através da Lei Complementar 104, de 10 de janeiro de 2001, sendo exclusivamente para bem imóveis.
Nesse sentido, passou a redação do artigo 156 do CTN a vigorar na seguinte forma[3]:
Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
I - o pagamento;
II - a compensação;
III - a transação;
IV - remissão;
V - a prescrição e a decadência;
VI - a conversão de depósito em renda;
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164;
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória;
X - a decisão judicial passada em julgado.
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149. (sem grifo no original)
A dação em pagamento representa modalidade indireta de extinção de crédito tributário, vez que é necessária, para a sua aplicação, edição de lei específica que estabeleçam forma e condições exigidas para que créditos tributários sejam extintos pela dação em pagamento de bens imóveis (SABBAG, 2011).
Por fim, cabe ressaltar que o instituto da dação em pagamento encontra-se respaldo no Direito Tributário como modalidade de extintiva de crédito tributário no artigo 3º do Código Tributário Nacional, quando conceitua o tributo como sendo prestação pecuniária ou em cujo valor nela se possa exprimir.
5 A POSSIBILIDADE DE DAÇÃO EM PAGAMENTO DE BENS MÓVEIS COM O FIM DE EXTINGUIR CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Como visto, a dação em pagamento como modalidade extintiva de crédito tributário prevista em codificação tributária, especificamente no artigo 156, inciso XI, do CTN, diz respeito apenas a entrega de bens imóveis, não se falando em bens moveis.
Assim, diante da ausência de uma lei ou mandamento claro no sentido de permitir, também, a dação em pagamento de bens móveis para a quitação de débito tributário, começaram a surgir entendimentos jurisprudenciais diversos quanto à permissão ou não da aplicação de tal instituto.
Uma primeira corrente alega que, logo após a alteração introduzida pela Lei Complementar n.º 104/2001, o Código Tributário passou a prever a modalidade extintiva de dação em pagamento em seu artigo 156, inciso XI, mas apenas quanto a bem imóveis, sendo que não pode a Administração ser obrigada pelo contribuinte em aceitar bens móveis com o fim de quitar débitos tributários, por ausência de previsão legal.
Nesse sentido transcrevo em parte julgado do E. Tribunal Regional da 2ª Região[4]:
[...] O art. 156 do Código Tributário Nacional não contempla, em seus incisos, a dação em pagamento em bens móveis como modalidade extintiva de crédito tributário. Logo, a falta de expressa previsão legal, é vedado ao sujeito passivo de obrigação tributária quitar débitos fiscais com pedras preciosas. [...] (TRF – 2 – AC 243853 / 2000.02.01.049770-1, Relator: Desembargador Federal Sergio Schwaitzer, Data de Julgamento: 08/05/2002, Sexta Turma, Data de Publicação: 23/05/2002)
Por outro lado, através de jurisprudência firme e coesa, afastando a acima citada, adota-se o posicionamento que é plenamente possível a utilização do instituto da dação em pagamento de bens móveis como forma de extinção de crédito tributário em âmbito estadual.
Cabe ressaltar que a decisão tida como paradigma para a solução do tema ora debatido é a proferida no julgamento do mérito, confirmando julgamento de medida cautelar, da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) n.º 1917/DF, que teve como relator o Ministro Ricardo Lewandowski, ementada na seguinte forma[5]:
EMENTA: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. OFENSA AO PRINCÍPIO DA LICITAÇÃO (CF, ART. 37, XXI). I - Lei ordinária distrital – pagamento de débitos tributários por meio de dação em pagamento. II - Hipótese de criação de nova causa de extinção do crédito tributário. III – Ofensa ao princípio da licitação na aquisição de materiais pela administração pública. IV – Confirmação do julgamento cautelar em que se declarou a inconstitucionalidade da lei ordinária distrital 1.624/1997. (STF – ADI 1917 DF, Relator: Ministro Ricardo Lewandowski, Julgado em 26/04/2007)
De acordo com o Min. Relator no julgado supratranscrito, ao analisar Lei Distrital que dispunha acerca de pagamento de débitos das microempresas, das empresas de pequeno porte e das médias empresas, mediante dação em pagamento de materiais destinados a atender a programas de Governo do Distrito Federal, entendeu que referida lei trata-se de efetiva criação de nova modalidade de extinção de crédito tributário, sendo que a mesma viola fatalmente o princípio da licitação, vez que afasta a incidência do processo licitatório, exigido pelo artigo 37, inciso XXI, da Constituição Federal, para a aquisição de materiais pela administração pública.
Ainda, no mesmo julgamento, os Ministros, além do relator, quais sejam, Eros Grau, Sepúlveda Pertence, Gilmar Mendes, Cezar Peluso, Carlos Britto, Celso de Mello, Ellen Gracie, Joaquim Barbosa e Cármen Lúcia, enfatizaram que as causas de extinção do crédito tributário não estariam sujeitas à reserva de lei complementar, prevalecendo a liberdade dos entes federados para o estabelecimento de regras específicas de quitação de seus tributos.
Cabe ressaltar que, referido entendimento, corroborou entendimento esposado no julgamento na Medida Cautelar da Ação Direta de Inconstitucionalidade n.º 2405/RS, do qual transcrevo em parte a ementa[6]:
EMENTA: Ação direta de inconstitucionalidade: medida cautelar: L. estadual (RS) 11.475, de 28 de abril de 2000, que introduz alterações em leis estaduais (6.537/73 e 9.298/91) que regulam o procedimento fiscal administrativo do Estado e a cobrança judicial de créditos inscritos em dívida ativa da fazenda pública estadual, bem como prevê a dação em pagamento como modalidade de extinção de crédito tributário. I - Extinção de crédito tributário criação de nova modalidade (dação em pagamento) por lei estadual: possibilidade do Estado-membro estabelecer regras específicas de quitação de seus próprios créditos tributários. Alteração do entendimento firmado na ADInMC 1917-DF, 18.12.98, Marco Aurélio, DJ 19.09.2003: conseqüente ausência de plausibilidade da alegação de ofensa ao art. 146, III, b, da Constituição Federal, que reserva à lei complementar o estabelecimento de normas gerais reguladoras dos modos de extinção e suspensão da exigibilidade de crédito tributário. [...] (STF – Medida Cautelar da ADI 2405 DF, Relator: Ministro Carlos Britto, Julgado em 06/11/2002)
De acordo com o Min. Relator no julgado supratranscrito, o rol de institutos causadores da extinção do crédito tributário não é taxativo, sendo que os Entes Federativos possuem total autonomia para estabelecer novas modalidades de extinção de dívida ativa, através de suas leis.
Logo, verifica-se que a inconstitucionalidade de lei estadual que criou a dação em pagamento de bens móveis se deu especificamente em razão da ofensa do princípio da licitação, vez que o objeto da dação seriam licitáveis frente a Lei n.º 8.666/1993.
Assim, extrai-se que é possível a dação em pagamento de bens móveis instituída por lei específica criada por Ente Federado no que diz respeito às hipóteses de bens que são acobertados pela dispensa ou inexigibilidade de licitação previstas na Lei n.º 8.666/93.
Nesse sentido é o entendimento do E. Tribunal de Justiça do Distrito Federal e Territórios[7]:
DIREITO TRIBUTÁRIO E CIVIL - AÇÃO DE DAÇÃO EM PAGAMENTO - APELAÇÃO - CRÉDITO TRIBUTÁRIO - EXTINÇÃO - DAÇÃO EM PAGAMENTO - BENS MÓVEIS - DEBÊNTURES DA COMPANHIA VALE DO RIO DOCE - INEXISTÊNCIA DE LEI ESPECÍFICA - RECUSA DA FAZENDA - LEGITIMIDADE - RECURSO DESPROVIDO. 1. A dação em pagamento de bens imóveis constitui modalidade de extinção dos créditos tributários (CTN, 156, XI). 2. A possibilidade de extinção da dívida fiscal mediante dação em pagamento de bens móveis pressupõe a existência de lei específica que a autorize. 3. Inexistente lei específica que autorize a extinção do crédito tributário mediante dação bens móveis, como o são as debêntures da Companhia Vale do Rio Doce, a Fazenda Pública não pode ser compelida a aceitá-las. 4. Em se tratando de execução fiscal, a indicação de bens penhoráveis obedece à ordem legal estatuída na Lei 6.830/80, legislação especial que prevalece sobre a disciplina do artigo 655 do CPC. 5. A recusa da Fazenda Pública em receber debêntures quando existentes outros bens penhoráveis mostra-se legítima mesmo quando se considera a norma inscrita no artigo 655 do Código de Processo Civil, segundo a qual os títulos e valores mobiliários ocupam o décimo lugar na ordem de preferência. 6. Recurso desprovido. (APC 20130111653285 DF. Relatora: Leila Arlanch. Data de Julgamento: 21/01/2015. 2ª Turma Cível. Data de Publicação: 29/01/2015) (sem grifo no original)
Diante do acima exposto, verifica-se que jurisprudência, tomando por parâmetro julgado da Corte Suprema, vem entendendo que é plenamente possível a dação em pagamento de bens móveis com o fim de extinguir créditos tributários, sendo que cada estado-membro tem autonomia para legislar no sentido de admitir tal instituto como forma de extinção do crédito tributário, desde que seja para proteger o erário público e não ofenda aos princípios da licitação.
6 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Verifica-se que, analisando detidamente a evolução jurisprudencial da Suprema Corte no que diz respeito à aplicação do instituto de dação em pagamento de bens móveis, tal instituto, apesar de não previsto expressamente no artigo 156 do Código Tributário Nacional, pode ser disciplinado e aplicado em âmbito estadual como modalidade de extinção de crédito tributário.
Com efeito, a posição da jurisprudência, a partir do julgamento da Medida Cautelar da Ação Direta de Inconstitucionalidade n.º 2405/RS, vem se tornando frequente no sentido de admitir o instituto de dação em pagamento de bens móveis como causa de extinção do crédito tributário disciplinadas por leis estaduais, vez que as causas de extinção do crédito tributário não estariam sujeitas à reserva de lei complementar, prevalecendo a liberdade dos entes federados para o estabelecimento de regras específicas de quitação de seus tributos.
Ainda, conforme se infere do julgamento definitivo de mérito da ADI 1.917-DF, admite-se o instituto estudado, vez que o rol de modalidades causadoras da extinção do crédito tributário não é taxativo, sendo que os Entes Federativos possuem total autonomia para estabelecer novas modalidades de extinção de dívida ativa, através de suas leis, desde que não ocorra ofensa aos princípios aplicáveis às licitações.
Logo, diante de todo o exposto, conjugando-se o entendimento exarado pelo E. Supremo Tribunal Federal no julgamento da Medida Cautelar ADI 2.405 com o proferido no julgamento definitivo da ADI 1.917-DF, merece prosperar a tese de que é plenamente possível lei estadual específica disciplinar dação em pagamento de bens móveis como forma de extinção de crédito tributário.
REFERÊNCIAS
BRASIL. Código Tributário Nacional. Brasília: Senado Federal, 1966.
______. Supremo Tribunal Federal. Ação Direta de Inconstitucionalidade 1917-5 - DF. Relator. Min Ricardo Lewandowski. Data de Julgamento: 26/04/2007. Tribunal Pleno. Disponível em: https://stf.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/757451/acao-direta-de-inconstitucionalidade-adi-1917-df. Acesso em: 30/05/2018.
______. Supremo Tribunal Federal. Medida Cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade 2405-1 - RS. Relator: Min. Carlos Britto. Data de Julgamento: 06/11/2002. Tribunal Pleno. Disponível em: https://stf.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/772350/medida-cautelar-na-acao-direta-de-inconstitucionalidade-adi-mc-2405-rs. Acesso em: 30.05.2018.
______. Tribunal de Justiça do Distrito Federal e Territórios. Apelação Cível n.º 20130111653285 DF 0008970-12.2013.8.07.0018. Relator: Leila Arlanch. Data de Julgamento: 21/01/2015, Segunda Turma Cível. Disponível em: https://tj-df.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/164062689/apelacao-civel-apc-20130111653285-df-0008970-1220138070018. Acesso em 30/05/2018.
______. Tribunal Regional da 2ª Região. Apelação Cível n.º 243853 – 2000.02.01.049770-1. Relator: Desembargador Federal Sergio Schwaitzer. Data de Julgamento: 08/05/2002, Sexta Turma. Disponível em: https://trf-2.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/827763/apelacao-civel-ac-243853-20000201049770-1. Acesso em 30/05/2018.
______. Tribunal Regional da 4ª Região. Apelação Cível n.º 89 SC 2008.72.07.000089-4. Relator: Sergio Renato Tejada Garcia. Data de Julgamento: 12/01/2011, Quarta Turma. Disponível em: https://trf-4.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/18555302/apelacao-civel-ac-89-sc-20087207000089-4-trf4. Acesso em 30/05/2018.
GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito civil esquematizado. Volume 1. São Paulo: Saraiva, 2011.
SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 3ª Edição – atualizada. São Paulo: Saraiva, 2011.
TARTUCE, Flávio. Manual de Direito Civil. 2ª Edição – revista, atualizada e ampliada. São Paulo: Método, 2012.
[1] Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm. Acesso em: 30/05/2018.
[2] Disponível em: https://trf-4.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/18555302/apelacao-civel-ac-89-sc-20087207000089-4-trf4. Acesso em: 30/05/2018.
[3] Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm. Acesso em: 30/05/2018.
[4] Disponível em: https://trf-2.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/827763/apelacao-civel-ac-243853-20000201049770-1. Acesso em: 30/05/2018.
[5] Disponível em: https://stf.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/757451/acao-direta-de-inconstitucionalidade-adi-1917-df. Acesso em 30/05/2018.
[6] Disponível em: https://stf.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/772350/medida-cautelar-na-acao-direta-de-inconstitucionalidade-adi-mc-2405-rs. Acesso em 30/05/2018.
[7] Disponível em: https://tj-df.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/164062689/apelacao-civel-apc-20130111653285-df-0008970-1220138070018. Acesso em 30/05/2018.