Neste exemplo, um contribuinte do imposto de renda efetuou resgate com aplicação acima de 10 (dez) anos, sendo que no ano-calendário 2018, ele recebeu o informe de rendimentos para fins da declaração de ajuste anual, com a rubrica plano PGBL, tributação regressiva, com rendimentos sujeitos à tributação exclusiva/definitiva no valor de R$ 100.000,00, cuja aplicação foi no valor de R$ 60.000,00 e o rendimento foi no valor de R$40.000,00 e um imposto retido, calculado sobre o valor total à alíquota de 10%, no valor de R$ 10.000,00.
- DECLARAÇÃO COMPLETA
- TABELA REGRESSIVA DO IR ADMINISTRADAS PELA SRFB
- Mais de 10 anos - 10%
- PLANO PGBL TRIBUTAÇÃO REGRESSIVA:
- Total do Resgate – R$ 100.000,00
- Imposto de Renda na Fonte - IRF (10%) – R$ 10.000,00.
- Vale esclarecer que, além do rendimento da previdência complementar, havendo por parte do contribuinte outro rendimento, este deverá na Declaração de Ajuste Anual efetuar o respectivo lançamento no quadro específico.
- VALOR LÍQUIDO RECEBIDO PELO CONTRIBUINTE DA PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR
- R$ 100.000,00*10% = (R$ 10.000,00) = R$ 90.000,00
- PASSO A PASSO PARA LANÇAMENTO NA DIRPF
- RENDIMENTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO EXCLUSIVA/DEFINITIVA
- Campo: Tipo de rendimento: 12 - Outros;
- Campo: Tipo de beneficiário: Titular;
- Campo: Beneficiário: João Brasileiro da Silva;
- Campo: CPF/CNPJ da Fonte Pagadora: 00.000.000/0001-00;
- Campo: Nome da Fonte Pagadora: Xavantes Seguros de Pessoas e Previdência SA;
- Campo: Descrição: Resgate de Plano PGBL – Regime Regressivo;
- Campo: Valor: 100.000,00.
Por outro lado, existem situações em que no plano PGBL ou VGBL poderão ocorrer as isenções previstas em lei, por exemplo, no caso de pecúlio por morte pago de uma só vez aos beneficiários em caso do participante portador de moléstia grave, ocasião em que a instituição da previdência privada deverá emitir o Comprovante de Rendimentos para fins do IRPF, no campo de rendimentos isentos e não tributáveis.
Por essas razões, ao contribuinte que receber o rendimento como isento e não tributável recomenda-se utilizar a Declaração Simplificada[43], pois as deduções não são permitidas; por esse motivo, é desnecessário utilizar o modelo completo, exceto caso haja outro rendimento que seja tributável.
Em relação ao exemplo hipotético demonstrado anteriormente nosso objetivo foi mostrar ao leitor os mecanismos de cálculos e os respectivos lançamentos nas declarações do imposto de renda de ajuste; a seguir demonstraremos os prós e contras sobre os planos nas modalidades VGBL e PGBL.
Portanto, a fim de que os leitores possam melhor efetuar suas análises críticas neste trabalho discorremos de maneira pormenorizada sobre as modalidades dos planos PGBL e VGBL comparando a utilização e as consequências dos referidos planos.
De fato, o PGBL, ao possibilitar abater até 12% da sua renda tributável como beneficio fiscal, estará reduzindo a sua base tributável de seu rendimento, exemplificando, caso tenha efetuado aportes no valor de R$ 12.000,00 até o dia 31 de dezembro e tenha uma renda tributável anual de R$ 100.000,00, podendo abater da Declaração de Ajuste Anual o valor dos aportes, resultando um valor tributável efetivo no exercício de R$ 88.000,00.
Assim, ocorrerá o diferimento, isto é, o pagamento do imposto quando da realização do resgate, imposto de renda que incidirá numa base de cálculo com valor acumulado.
Por esses motivos, o PGBL em relação à tabela de tributação apresenta duas faces de uma mesma moeda, podendo ser progressiva ou regressiva. A primeira é mais interessante no caso de se resgatarem valores menores ou de se efetuarem aportes num prazo curto limitado em 12% da renda tributável anual, além da elevada carga tributária que poderá onerar o orçamento.
Já a segunda aplica-se a tabela de tributação regressiva para fins de resgates no longo prazo, visando à aposentadoria do trabalhador, por exemplo, acima de dez anos de tempo do contrato de adesão com a empresa de previdência privada, o imposto de renda sobre o resgate terá a alíquota de 10% sobre o valor dos aportes acrescidos dos rendimentos.
Ainda, nesse contexto, conforme já mencionamos, é oportuno mostrar ao leitor que a SRFB reconhece por meio da Solução de Consulta Cosit nº 152/2016 a isenção do IRPF para os portadores de doenças graves[44] que possuem contratos com empresa da previdência complementar na modalidade de plano PGBL.
Entretanto, não reconhece para fins de isenção a modalidade de plano VGBL, por entender que ele não é um plano de previdência complementar por se enquadrar no ramo de seguro de pessoas; sujeitando-se ao imposto de renda na fonte e na declaração de ajuste anual, o lançamento do rendimento deverá ser efetuado no quadro “Rendimentos Sujeitos à Tributação Exclusiva/Definitiva”, mesmo que o beneficiário de tais rendimentos seja portador de moléstia grave.
Não obstante, além dos aspectos que citamos sobre o direito da isenção do imposto de renda como portador de doenças graves em relação aos rendimentos da previdência complementar, como foi mostrado neste trabalho, vale mencionar que a isenção do imposto de renda está prevista na jurisprudência, bem como nas próprias normas da SRFB.
De fato, a respeito dos direitos da isenção do imposto de renda como portador de doença grave nos rendimentos sobre a previdência complementar, além daqueles já mencionados no RIR, aprovado pelo Decreto nº 3000/1999, atualmente revogado pelo Decreto nº 9.580/2018, é do nosso conhecimento que a Solução de Consulta nº 152 – Cosit, de 31/10/2016, publicada no DOU de 18/11/2016, seção 1, pág. 49, em relação ao direito da isenção do IRPF concedida aos portadores de doenças graves, faz distinções.
De maneira que o portador de doenças graves do Plano Gerador de Benefício Livre (PGBL) tem direito a isenção e aquele portador da moléstia grave, com Plano Vida Geradores de Benefício Livre (VGBL) não tem direito a isenção, aliás, instituindo a figura bizarra[45] do contribuinte “meio-portador de moléstia grave” os quais são existentes no meio jurídico em relação ao portador de doenças graves, onde num determinado momento ele é sadio e não tem direito a isenção, por sua vez, em outro momento ele é portador da moléstia grave e tem direito a isenção. Aliás, parafraseando o saudoso Alfredo Augusto Becker[46], estamos diante de um “Manicômio Previdenciário”.
De fato, a Solução de Consulta, inclusive fundamentada pelo Regulamento do Imposto de Renda, não deixa dúvidas sobre a isenção do IRPF para os portadores de doenças graves que possuem contratos com empresa da previdência complementar, isto é, na modalidade de plano PGBL.
Todavia, não reconhece para fins de isenção a modalidade de plano VGBL[47], por se enquadrar no ramo de seguro de pessoas, por isso, sujeitando-se ao imposto de renda na fonte, mesmo que o beneficiário dos rendimentos do citado plano seja portador de moléstia grave, senão vejamos:
Assim, uma vez que os dispositivos legais que tratam de isenção devem ser interpretados literalmente, verifica-se que os portadores de moléstia grave são isentos do imposto sobre a renda apenas dos proventos de aposentadoria, reforma ou pensão (exceto os valores recebidos a título de pensão decorrentes de moléstia profissional) e suas respectivas complementações (recebidas de entidades de previdência privada), sendo que, conforme demonstrado anteriormente, o VGBL não é um plano de previdência complementar por se enquadrar no ramo de seguro de pessoas.
Nesse contexto, a Solução de Consulta da Cosit tem efeito vinculante, o que vale mencionar que suas normas se aplicam às demais previdências complementares. Além do mais, o ato administrativo da espécie normativa, denominado Solução de Consulta, tem força regulamentar, considerando suas qualidades jurídicas, tais como presunção de legitimidade, imperatividade, coercibilidade e executoriedade.
Também, a Instrução Normativa RECEITA FEDERAL DO BRASIL – RFB nº 1.434, de 30/12/2013, publicada no DOU de 02/01/2014[48], estabelece que a Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência têm efeito vinculante no âmbito da RFB, senão vejamos:
Art. 1º Os arts. 3º, 8º, 9º, 15, 23, 25 e 27 da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de 2013, passam a vigorar com a seguinte redação:
[...]
“Artigo 9º A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua publicação, têm efeito vinculante no âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente, desde que se enquadre na hipótese por elas abrangida, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique seu efetivo enquadramento.”
Desse modo, a Coordenação-Geral de Tributação, da Secretaria da Receita Federal do Brasil, por meio da referida Solução de Consulta nº 152 da Cosit, de 31/10/2016[49], concluiu:
Diante do exposto, proponho que a presente consulta seja solucionada informando-se à consulente que:
a) Em razão da interpretação literal a que se sujeita a legislação que trata de isenção, apenas os rendimentos relativos a proventos de aposentadoria, reforma ou pensão e suas respectivas complementações, tais como as dos Planos Geradores de Benefício Livre (PGBL), recebidos por portadores de moléstia grave, são isentos do imposto sobre a renda. Os rendimentos decorrentes de VGBL sujeitam-se ao imposto sobre a renda, na fonte e na declaração de ajuste anual, mesmo que o beneficiário de tais rendimentos seja portador de moléstia grave.
b) Por força de disposição contida nos incisos I e II, art. 18, da Instrução Normativa RFB nº 1.396/2013, é ineficaz a consulta no que se refere ao questionamento sobre o preenchimento da Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte-DIRF, por se tratar de questão eminentemente procedimental e por não indicar os dispositivos da legislação tributária sobre cuja aplicação há dúvidas.
Da mesma forma, a exemplo de outras normas editadas pela SRFB, o referido órgão tem editado durante décadas sobre a isenção do imposto de renda relacionada aos rendimentos recebidos, inclusive sobre a complementação da aposentadoria, reforma ou pensão por portadores de doenças graves, conforme poderá ser constatado na Instrução Normativa RFB nº 1500[50], de 30/10/2014, senão vejamos:
[...]
CAPÍTULO III
DOS RENDIMENTOS ISENTOS OU NÃO TRIBUTÁVEIS
Seção I
Dos Rendimentos Originários do Trabalho e Assemelhados
Art. 5º São isentos ou não se sujeitam ao imposto sobre a renda, os seguintes rendimentos originários do trabalho e assemelhados:
I – [...]
X - contribuições para Plano de Poupança e Investimento (Pait), cujo ônus tenha sido do empregador, em favor do participante;
XI - contribuições pagas pelos empregadores relativas a programas de previdência complementar em favor de seus empregados e dirigentes;
XII - contribuições pagas pelos empregadores relativas ao Fundo de Aposentadoria Programada Individual (Fapi), destinadas a seus empregados e administradores, a que se refere a Lei nº 9.477, de 24 de julho de 1997;
[...]
Seção II
Dos Rendimentos Pagos por Previdências
Art. 6º São isentos ou não se sujeitam ao imposto sobre a renda, os seguintes rendimentos originários pagos por previdências:
I - os provenientes de aposentadoria e pensão, de transferência para a reserva remunerada ou de reforma pagos pela Previdência Social da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, por qualquer pessoa jurídica de direito público interno ou por entidade de previdência complementar, a partir do mês em que o contribuinte completar 65 (sessenta e cinco) anos de idade, até o valor mensal constante das tabelas do Anexo I a esta Instrução Normativa, observado o disposto nos §§ 1º a 3º, aplicando-se as tabelas progressivas do Anexo II a esta Instrução Normativa sobre o valor excedente;
II – proventos de aposentadoria ou reforma motivada por acidente em serviço e os percebidos por pessoas físicas com moléstia profissional, tuberculose ativa, alienação mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira, hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, hepatopatia grave, estados avançados de doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome de imunodeficiência adquirida (Aids), e fibrose cística (mucoviscidose), comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial, da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, devendo ser fixado o prazo de validade do laudo pericial no caso de moléstias passíveis de controle, mesmo que a doença tenha sido contraída depois da aposentadoria ou reforma, observado o disposto no § 4º;(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1756, de 31 de outubro de 2017)
III - valores recebidos a título de pensão, quando o beneficiário desse rendimento estiver acometido de doença relacionada no inciso II do caput, exceto a decorrente de moléstia profissional, comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial, da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, devendo ser fixado o prazo de validade do laudo pericial no caso de moléstias passíveis de controle, mesmo que a doença tenha sido contraída depois da concessão da pensão, observado o disposto no § 4º;(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1756, de 31 de outubro de 2017)
Por sua vez, a Instrução Normativa nº 1.756[51], de 31/10/2017, alterou a Instrução Normativa RFB nº 1.500, de 29 de outubro de 2014, notadamente o art. 6º, inciso II, §4º, incisos II e III, que disciplinam sobre a isenção do imposto de renda nos rendimentos dos portadores de doenças graves, inclusive da complementação de aposentadoria, senão vejamos:
[...]
Art. 6º[...]
II – proventos de aposentadoria ou reforma motivada por acidente em serviço e os percebidos por pessoas físicas com moléstia profissional, tuberculose ativa, alienação mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira, hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, hepatopatia grave, estados avançados de doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome de imunodeficiência adquirida (Aids), e fibrose cística (mucoviscidose), comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial, da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, devendo ser fixado o prazo de validade do laudo pericial no caso de moléstias passíveis de controle, mesmo que a doença tenha sido contraída depois da aposentadoria ou reforma, observado o disposto no § 4º;
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - II - PROVENTOS DE APOSENTADORIA OU REFORMA MO - Alteração)
III - valores recebidos a título de pensão, quando o beneficiário desse rendimento estiver acometido de doença relacionada no inciso II do caput, exceto a decorrente de moléstia profissional, comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial, da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, devendo ser fixado o prazo de validade do laudo pericial no caso de moléstias passíveis de controle, mesmo que a doença tenha sido contraída depois da concessão da pensão, observado o disposto no § 4º;
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - III - VALORES RECEBIDOS A TÍTULO DE PENSÃO, Q - Alteração)
[...]
VI - pensão especial recebida por pessoa física com deficiência física conhecida como “Síndrome da Talidomida”, quando dela decorrente;
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - VI - PENSÃO ESPECIAL RECEBIDA EM DECORRÊNCIA - Alteração)
[...]
§ 4º [...]
[...]
II - aos rendimentos recebidos acumuladamente por pessoa física com moléstia grave, desde que correspondam a proventos de aposentadoria, reforma ou pensão, ainda que se refiram a período anterior à data em que foi contraída a moléstia grave; e
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - II - AOS RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE - Alteração)
III - à complementação de aposentadoria, reforma ou pensão recebida por pessoa física com moléstia grave.
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - III - À COMPLEMENTAÇÃO DE APOSENTADORIA, REFO - Alteração)
[...]
§ 5º [...]
[...]
II - a qualificação da pessoa física com moléstia grave;
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - II - A QUALIFICAÇÃO DO PORTADOR DA MOLÉSTIA; - Alteração)
III - o diagnóstico da moléstia (descrição; CID-10; elementos que o fundamentaram; a data em que a pessoa física é considerada com moléstia grave, nos casos de constatação da existência da doença em período anterior à emissão do laudo);
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - III - O DIAGNÓSTICO DA MOLÉSTIA (DESCRIÇÃO; C - Alteração)
IV - caso a moléstia seja passível de controle, o prazo de validade do laudo pericial ao fim do qual a pessoa física com moléstia grave provavelmente esteja assintomática; e
(Instrução Normativa RFB nº 1500, de 29/10/14 - § 7º PARA FINS DO DISPOSTO NO INCISO XI DO CA - Inclusão)
No entanto, lamentavelmente temos conhecimento que instituição financeira de previdência complementar, bem como a própria SRFB, não observaram a Solução de Consulta Cosit nº 152/2016 e o próprio RIR/1999, mantidos no RIR/2018, sobre a isenção do IRPF, no que diz respeito aos rendimentos do Plano PGBL, dos portadores de doenças graves[52]. Com isso, não observaram os direitos constitucionais à saúde em relação à dignidade da pessoa humana sobre o conceito holístico de saúde integral.
Reportando-nos sobre a reforma da Previdência, conforme a PEC nº 6/2019, é importante uma reflexão de todos em relação à previdência complementar, pois constatamos que o sistema atual é complexo, também sendo que algumas instituições do serviço público possuem a referida previdência, enquanto o setor privado não oferece aos empregados o referido benefício, com algumas exceções.
De fato, a PEC prevê sobre títulos de capitalização[53] para fins de aposentadoria, atualmente com tributação à alíquota de 30%, com rendimentos sujeitos a tributação exclusiva/definitiva, código 49.
Portanto, observamos que durante décadas os formatos previdenciários e tributários do país ficaram nas amarras de um lado pelo poder do Estado, por outro lado, pelo poder econômico. Diante disso, caso a Reforma da previdência que tramita no Congresso Nacional não seja modificada em beneficio do trabalhador, este continuará presenciando um “Manicômio Previdenciário”.