Onde uma atividade envolva um EVA, situa um contribuinte e localiza a ocorrência de um fato gerador interativo com uma base de cálculo.
O STN, mesmo ainda imperfeito, já porta o impedimento de criação de imposições cumulativas ou sem fatos geradores inéditos, o ideal dos rumos do IVA. Mantêm o objetivo da trilha justa dos pagamentos fracionados ou das múltiplas incidências indiretas sobre cada EVA, a única com automática distribuição de arrecadação em âmbito nacional. [01]
Uma corrigenda necessária é relativa às falhas do Poder Público, cultivador de mal posicionadas isenções, alíquotas diferenciais diferidoras interestaduais de carga etc. As falhas provocam estrangulamento no fluxo fiscal de débitos/créditos e o ilógico, paradoxal e inconstitucional acúmulo de créditos fiscais.
A tangência da expressão venda nos textos das hipóteses de incidência gerou prolixidade que não impede o entendimento, mas permite intentos diversionistas. E, contra o ideal das correções localizadas, o culto do reformismo radical se expande com arremedos unifásicos de IVA. Um é a substituição tributária por diferimento, simples, adulterado, direto, e que, sem a regra do "buttoir", é mutilado e concentrador de carga na borda do mercado consumidor, em detrimento dos Estados produtores.
Ele constitui um IVV ou um polido IVC, exclusivo e na borda do mercado consumidor, sobre as vendas a varejo. Se, com única atinência sobre o faturamento, visa ao somatório de EVAs, só o faz com perfeição matemática em casos gerais em que o último faturamento seja o maior. Outro, pior, a substituição por retenção, não dispõe do preço de venda final, depende de arbitramento de bases de cálculo e de uma desordenada anteposição de arbitrárias obrigações tributárias aos fatos geradores somente virtuais. Este concentra toda a arrecadação na fonte, nos Estados produtores.
01.01 – NOVA LEGISLAÇÃO – NECESSIDADE versus DESNECESSIDADE
A rede internacional de computadores personais ativa faixas dos campos econômico, financeiro, intelectual etc. dinamizando o comportamento convencional com eficientes meios de pesquisa, coleta, processamento, armazenamento e transcepção de dados. Isto provoca nos lindes do ICMS/ISS incursões fiscais inusitadas, manifestações doutrinárias e decisões de julgamento, aparentemente convergentes, divergentes, conflitantes etc. Mesmo as atividades resultando de experiência e prática e sendo dotadas de objetividade e coerência, ainda restam para análises pontos interferentes do campo da informática.
Já com inflação quantitativa de dispositivos, uma estrutura sólida e uma funcionalidade contínua persistem com um enquadramento pleno, sem receptividade para expansionismo legiferativo. O ICMS e o ISS são, como tipos de TVA, indireta e globalmente atinentes sobre vendas de materiais e serviços, real e centradamente incidentes sobre o diferencial entre vendas e custo. Quanto às mercadorias, conforme o CTN, 4.º, I, importa não a intitulação jurídica das hipóteses de incidência, consignação mercantil, "entrada", "saída", venda, escambo etc., e sim o fator jurídico, cerne perfectivo do fato gerador, a suficiente transferência de propriedade.
Para evolução do sistema na trilha do IVA fracionado, mantenha-se com as legais hipóteses de incidência, um fluxo de fatos geradores interativos com bases de cálculo perfectivas com EVA positivo. Isto, como condição suficiente para gerar obrigação tributária matriz do crédito tributário.
No campo de tributação indireta do EVA (TVA indireta), um fato gerador de imposto por si só determina a incidência, mas não uma obrigação tributária.
No campo econômico da produção e da circulação, impostos com incidência indireta sobre valores diferenciais têm legislação abrangente o suficiente para permitir condições adequadas de funcionamento. Toda transação alheia ao campo da natural e lógica não incidência, ao desabrigo da formal-constitucional imunidade ou da formal-legal isenção, estará acessível à formal-legal incidência. Os serviços sujeitos à tributação municipal estão analisados e listados. O item 17 da EM do DL 406/68, já revelava a exclusividade da lista e a ociosidade da antiga polêmica, taxatividade ou exaustão versus exemplificação:
"... há serviços cuja prestação envolve necessariamente o fornecimento de mercadorias; mesmo estes, se constantes da lista, ficam sujeitos ao imposto municipal. Por outro lado serviços não especificados na mesma lista podem implicar ou não no fornecimento concomitante de mercadorias. Se implicarem o tributo devido será o Imposto de Circulação de Mercadorias, se não implicarem, nenhum imposto será devido. Esta hipótese é marginal, pois a lista tem suficiente extensão para abranger os serviços habitualmente prestados. "
No campo estadual uma legislação abrangente de qualquer tipo de mercadoria, independente de denominação, não deixa margem para hipóteses de incidência inéditas, ou para reconhecimento de coisas não enquadradas. Ela estabelece tratamento tributário, dentre outros, também para os serviços de comunicação. E para todos os outros no campo municipal, veio funcionando a Lista de Serviços do DL 406/68 com 66 itens iniciais. Depois a lista foi reformulada pelo DL 834/69 sem alteração quantitativa, ampliada para 100 com a implementação da LC 56/87, dilatada para 101 com o advento da LC 100/99 etc. etc.
A venda de natureza complementar, suplementar, adicionada, ou de qualquer tipo, submete-se ao tratamento rotineiro da incidência indireta sobre o EVA (créditos relativos aos ingressos, deduzidos dos débitos relativos aos faturamentos). Em síntese:
01 – É impossível dilatar o campo de tributação de mercadorias. Ele tem abrangência de conceito suficiente para dispensar nomenclatura identificadora. A municipal Lista de Serviços, detalhista, alcançou com as implementações uma plenitude inclusiva de nomenclatura genérica, e com os serviços do campo estadual, parece não restar nenhum item sem enquadramento.
02 – Se restarem serviços extrapolantes da lista, sem definição de tratamento tributário, situados ou não na área da Internet, deve haver um enquadramento típico daquele do item 17 do DL 406/68, o do campo natural e informal da não incidência.
03 – É difícil localizar uma atividade carente de citação, seja qual for o esquema de sua denominação. É mais fácil a ocorrência de atividades conjugadas, com sujeição à dupla ICMS e ISS, ou da trinca perfectível com o IPI, na trívia de produção, venda de produto material e venda de serviços correlatos.
04 – Não há necessidade de mais leis porque o conjunto ICMS/ISS (quase um IVA) atinge todos os tipos de EVA, menos os dos imóveis. O enfoque pode ser feito sobre duas faixas: comércio eletrônico direto ou propriamente dito, envolvente de análise e comércio eletrônico indireto, impropriamente dito, convencionalmente enquadrável.
Para aprimoramento do sistema, paradoxalmente, após um "enxugamento", a legislação regulamentar evidenciaria o suporte legal estruturado. Isto tornaria o trânsito convencional e a "internavegação" mais fluentes e seguros até para as análises fiscais conclusivas sobre os "estabelecimentos virtuais" e sobre a "economia invisível".
O advento da era da informática não torna necessária uma legislação tributária nova, mesmo porque é natural que um provedor se situe onde quiser e que mantenha seus servidores em diferentes localizações. A desnecessidade de novas disposições legais com relação a cada invento tecnológico é explicável pelo contínuo e persistente relacionamento significativo dos fatos tributários com o campo econômico financeiro.
01.02 – ANÁLISE DAS VENDAS DE SERVIÇOS DO CAMPO DO ICMS
A venda de coisas tangíveis e/ou de serviços de transporte de longa distância (no mínimo intermunicipal) e a venda de serviços de comunicação situam-se em nível tributário estadual. Comunicação, sujeita ao ICMS pelo STN da LCN, 155 é nome genérico da continente das atividades da Internet que perfazem a telecomunicação, classe especial com o campo regulado pela Lei 9472/97, esclarecedora, em síntese, de que:
- serviço de comunicação é o conjunto de atividades que permite a oferta da comunicação, ou da telecomunicação consistente em emissão e/ou recepção por qualquer processo de quaisquer informações, por meio de sinais gráficos ou sonoros; A telecomunicação é feita por intermédio de estações, consistentes em conjunto de equipamentos, acessórios etc. enfim pelos meios próprios inclusive terminais portáteis.
- serviço de valor adicionado, não é serviço de telecomunicações, é a atividade que, embasada no serviço de telecomunicações, a ele acrescenta utilidade de acesso, armazenamento, apresentação, movimentação ou recuperação de informações, por comunicação eletrônica;
- provedor de serviços de conexão à Internet é um "usuário" não final do serviço de telecomunicações.
A atividade "internética" é relativa à organização e transcepção de informações armazenadas, e seria como espécie nova, complementar e caracterizada como "serviço de valor adicionado" num jargão de campo técnico. E o provedor seria como um simples usuário da telecomunicação. Mas, como qualquer serviço de comunicação – à pequena, média ou longa distância é igualmente enquadrado – a telecomunicação submete-se à incidência do ICMS, que é multifásico e abrangente de todos os tipos de intermediários, inclusive os órgãos da administração pública, as autarquias etc.
No campo de serviços de telecomunicação, o provedor, com seu EVA, situa-se fora do campo natural e lógico de não incidência (onde não tem sequer condições de passagem). Está situado fora do campo formal-constitucional de imunidade (onde não é relacionado) e ainda fora do formal-legal de isenção (onde não é citado). Sendo o internauta um real usuário e contribuinte de fato, para seu fornecedor de serviços, o provedor, por exclusão, só resta o campo normal e rotineiro de contribuinte sujeito à incidência formal-legal conforme o CTN.
O provedor pode ser um usuário, mas, adequando seu produto para revenda torna-se comerciante varejista de serviço elaborado, algo intangível, básico para o comércio eventual de coisas tangíveis ou não. A questão poderia ser o enquadramento da venda de serviço, quanto ao campo do ICMS, na LS do ISS, ou de não incidência tributária.
"De valor adicionado" é um jargão usado em área tecnicológica para focalizar uma atividade de intermediação, de comunicação. No campo tributário averso à nomenclatura diversionista e artificial, revela-se uma impropriedade. [02]
Sejam quais e/ou quantos forem os contribuintes legais, e/ou sejam quantos forem os pagamentos fracionados nas etapas de débitos/créditos fiscais, a carga tributária final deve permanecer proporcional ao preço de venda ao consumidor.
O consumidor é o internauta atuante na outra borda do mercado logo após o último vendedor, o provedor comerciante de serviços de comunicação internética. Este contribuinte legal perfaz o último fato gerador do ICMS (comunicação) na série, e deve apropriar-se como crédito fiscal, do imposto devido pelo seu fornecedor. [03]
01.02.01 – ENFOQUE DAS VENDAS DE MATERIAIS E DE SERVIÇOS
Com um conceito abrangente de que trabalho é mercadoria, podem ser enfocadas as vendas de mercadorias intangíveis, tangíveis e convencionais, inclusive as de produtos eletrônicos. A função da Internet é usar as vias, telefone, cabo, satélite etc. para promover a comunicação, transmissão, recepção, transcepção em pesquisa etc. A comunicação internética é prestativa para venda de mercadorias tangíveis e intangíveis ou no emergente jargão de campo, respectivamente, para o comércio eletrônico propriamente denominado ou direto e para o comércio eletrônico indireto.
Como exemplo de uma coisa não sensível ao tato, que seja inteiramente processável e transmissível pela comunicação numa venda direta por meios eletrônicos, pode ser citado um texto musical. Como exemplo de venda de coisa sensível ao tato, tangível e trafegável pelas vias convencionais, pode ser citado um CD musical continente da mesma música, do mesmo texto musical. A intermediação é enquadrável como um tipo de serviço amplo, absorvido e listado em campo tributário municipal quanto a diversas alternativas.
Mas isto não causa alteração quanto ao fato de que ocorram outros enfoques quanto às vendas decorrentes de atividades de representantes comerciais intermediadores.
01.02.02 – VENDAS DE MERCADORIAS – MATERIAIS TANGÍVEIS
Para o comércio eletrônico indireto de mercadorias tácteis, basta o quadro fisco-tributário nacional, regulamentado em nível de decretos estaduais pelos respectivos RICMS. A encomenda pode ser convencional, via fax, telefone ou Internet. O "site" não necessariamente um estabelecimento virtual, é uma dependência ou cartaz eletrônico de divulgação. A intermediação formalizada é meio de comunicação, de estabelecimento de contacto entre duas posições isoladas.
01.02.02.01 – VENDA DE SOFTWARE DE PRATELEIRA
Pelos fatos e o conceito contido na Lei 9.609/98, software é o conjunto racional de instruções em idioma natural ou formal, codificado para acionamento de computadores digitais e/ou equipamentos periféricos, digitais ou analógicos, para fins programados. Com suporte material ou não, o software ou programação é um continente de quaisquer esquemas, sistemas operacionais, conjunto de instruções etc. com quaisquer características. O software de prateleira é moldado ao conceito de mercadoria tangível, com amplo mercado e sem características personalizadas de um consumidor, que dispõe de veículo material, um disquete ou disco compacto.
O veículo material lembra a incidência do ICMS relativa à mercadoria. E por ele se prestar à atividade de comunicação lembra ainda a outra incidência específica. Mas tanto os disquetes quanto os discos compactos assumem funções de um livro convencional, de um conjunto de instruções diretas para absorção por uma máquina ou por uma pessoa. E, tal como acontece com o livro convencional, devem receber o tratamento determinado pela LCN, a imunidade.
E mesmo que um CD – ROM, e/ou um disquete, comportem instruções diretamente absorvíveis pela aparelhagem, devem ser enquadrados apenas como livros modernos e mais eficientes. Mesmo porque uma leitura, feita por quem ou pelo que for, acontecerá em fase posterior à tradução eletrônica.
Quanto ao ISS, ICMS, IR etc. relativos aos livros, elaborados por, com, para ou sob quaisquer métodos, materiais, veiculação e formatos, lembre-se a imunidade. Um conjunto de instruções é um veículo de informação. Um CD-ROM (ou um DVD) com informações ou instruções para pessoas ou uma intermediária CPU é um livro "multilingüe". O livro convencional e o "e-book" informatizado, permitem acréscimos de anotações sem perda de características, sem que sofram um enquadramento diferente como se fossem cadernos.
01.02.02.02 – VENDA DE MERCADORIAS INTANGÍVEIS E DE SERVIÇOS LISTADOS
Para todas as atividades do campo tributário de nível estadual, o tratamento rotineiro de âmbito nacional, regulamentado por decretos estaduais (RICMS), é sempre suficientemente abrangente. Ainda que se trate de mercadorias intangíveis (aqueles serviços próprios do campo de incidência do ICMS). O mesmo se pode dizer da lista do CTN, inclusive quanto aos serviços de consultoria técnica, de pesquisa e fornecimento de informação etc. com a regulamentação em nível municipal.
Os empreendimentos administradores de financiamento pela via de cartões de crédito, e/ou as empresas administradoras de cartões de débito, em nada interferem com a tributação própria da venda de serviços e de materiais efetivada por uma das alas de sua clientela. E, com relação aos mencionados estabelecimentos virtuais, os artigos 126 do CTN e 11 da LC 87/96, lembram que:
A capacidade tributária passiva independe de regular preenchimento de formalidades, bastando a configuração de uma unidade econômica ou profissional. Basta o fato gerador interativo com a base de cálculo definir a tributação, indicar o contribuinte, identificar quem concretiza a hipótese de incidência e recebe o EVA correspondente à base de cálculo.
01.02.03 – VENDA DE SOFTWARE POR ENCOMENDA
A venda de software, pode ser antecedida por eventual encomenda para simples reserva de produto que seja alvo de muita demanda. Pode-se tratar de venda de simples mercadorias conservantes de características materiais inalteradas, com amplo mercado e sujeição à incidência do ICMS. Mas também pode a encomenda envolver a solicitação de inovações de características, personalizantes quanto ao encomendante.
E neste caso, provocante de restrição de mercado e de enquadramento tributário. Então, não seria tão somente a ocorrência de uma encomenda que classificaria um produto como resultante de prestação de serviço para sujeição ao ISS.
01.02.04 – VENDA DE SOFTWARE VIRTUAL
As atividades comerciais exercidas diretamente por vias eletrônicas não dependem de meios de "transporte comunicativo material" nem de inovações legiferativas para adequação de enquadramento tributário. Por exemplo, o "e-book" virtual, quanto ao conteúdo, é equiparável ao livro convencional imune. No processo de transferência, continente e conteúdo são eletrônicos, sem características materiais convencionais.
O software virtual, quando não enquadrável como "e-book", ou quando elaborado em atendimento de encomenda, com restrição de mercado em função de características personalizantes do encomendante, enquadra-se como produto de serviço listado, (ou constante das listas de serviços sujeitos a uma tributação própria).
A venda de software em mercado amplo, seja o produto encomendado ou não, sendo impessoal, sem características de serviço, não se sujeita ao ISS. E sendo a coisa virtual, não envolvente de emprego de materiais, não se sujeita ao ICMS. Na vez do questionamento sobre a necessidade de uma lei que seja enquadrante da transação num campo tributário, estadual ou municipal, justo é, exclusivamente, reconhecer a perfeição de caso de não incidência, a figura lógica, informal e natural.
O enquadramento do provedor tem sido alvo de incursões advocatícias. Sua atividade, remunerada, envolvente de valor adicionado, de EVA, não situada no campo de não incidência, não prevista nas Listas de Serviços do ISS nem na área de isenção ou imunidade, sequer do ICMS, por exclusão fica no campo de incidência deste último.
Para fundamento da abordagem, lembre-se que a LC 87/96, 2.º, III, determina a incidência do ICMS sobre "prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive geração, emissão, recepção, transmissão, retransmissão, repetição e ampliação de comunicação de qualquer natureza."
Então não fica nenhuma dúvida sobre a incidência do ICMS sobre serviços de comunicação, quer este seja ou não de comunicação a curta distância ou uma telecomunicação. E finalizando, pode ser lembrada a norma 004/95 da Agência Nacional de Telecomunicações – ANATEL:
"Para fins desta Norma são adotadas as definições contidas no Regulamento Geral para execução da Lei nº. 4.117, aprovado pelo Decreto n.º 52.026, de 20 de maio de 1963, alterado pelo Decreto n.º 97.057, de 10 de novembro de 1988, e ainda as seguintes:
a. Internet: nome genérico que designa o conjunto de redes, os meios de transmissão e comutação, roteadores, equipamentos e protocolos necessários à comunicação entre computadores, bem como o "software" e os dados contidos nestes computadores;
b. Serviço de Valor Adicionado: serviço que acrescenta a uma rede preexistente de um serviço de telecomunicações, meios ou recursos que criam novas utilidades específicas, ou novas atividades produtivas, relacionadas com o acesso, armazenamento, movimentação e recuperação de informações;
c. Serviço de Conexão à Internet (SCI): nome genérico que designa Serviço de Valor Adicionado que possibilita o acesso à Internet a Usuários e Provedores de Serviços de Informações;
d. Provedor de Serviço de Conexão à Internet (PSCI): entidade que presta o Serviço de Conexão à Internet;
e. Provedor de Serviço de Informações: entidade que possui informações de interesse e as dispõem na Internet, por intermédio do Serviço de Conexão à Internet;
f. Usuário de Serviço de Informações: Usuário que utiliza, por intermédio do Serviço de Conexão à Internet, as informações dispostas pelos Provedores de Serviço de Informações;
g. Usuário de Serviço de Conexão à Internet: nome genérico que designa Usuários e Provedores de Serviços de Informações que utilizam o Serviço de Conexão à Internet;
h. Ponto de Conexão à Internet: ponto através do qual o SCI se conecta a Internet;
i. Coordenador Internet: nome genérico que designa os órgãos responsáveis pela padronização, normatização, administração, controle, atribuição de endereços, gerência de domínios e outras atividades correlatas, no tocante à Internet;