5 CONCLUSÃO
Das hipóteses levantadas, podemos agora concluir que:
Hipótese 1: O CTN admitiu a responsabilidade subjetiva como regra a todas as modalidades de infrações tributárias. No entanto deixou a Fazenda Pública livre de ter que perquirir a ocorrência da intenção (dolo).
Essa hipótese pode não ser unânime, mas sem sombra de dúvidas, é bem mais equânime do que a corrente que defende a adoção da responsabilidade objetiva pelas infrações tributárias estritamente fiscais. No entanto, a averiguação a ocorrência de culpa por parte do Fisco inviabiliza a atividade de fiscalização por ser de alto grau de dificuldade a comprovação da culpa do infrator por parte da Fazenda.
Hipótese 2: O CTN admitiu a responsabilidade objetiva como regra a todas as infrações tributárias não delituosas. No entanto, nesse caso teremos a não recepção do art. 136 do CTN pela CR/88, ante a sua completa inconformidade com o princípio constitucional da desconsideração prévia da culpabilidade.
Conforme já demonstrado, essa tese não se sustenta. A aplicação isolada e indistinta do princípio da presunção de inocência não se aplica no Direito Tributário. A Constituição deu a albergou esse princípio em seu artigo 5º, e por isso ele é fundamental, mas somente para infrações criminais. Nas infrações tributárias não-delituosas, outros princípios são mais adequados, como o da isonomia, da proporcionalidade e da racionalidade. Além, o princípio da presunção de inocência contrapõe-se ao princípio da praticidade tributária. Assim, a presunção de inocência sozinha não deve prosperar nas responsabilizações tributárias por infrações não criminais sob pena de inviabilizar todo o sistema de arrecadação tributária e prejudicar o financiamento das atividades estatais mais essenciais.
Hipótese 3: Após a promulgação da CR/88, há um embate entre a presunção de inocência (art. 5º, LVII da CR/88) e a presunção de culpabilidade (art. 136, CTN). Tal oposição é resolvida diante do caso concreto em que, se aplicando os princípios da proporcionalidade e da equidade, chega-se a uma ponderada decisão sobre a imputação, ou não, de responsabilidade pela autoria de infração tributária não-delituosa e a conseqüente submissão do agente às sanções cabíveis.
Por tudo o discutido e demonstrado nesse trabalho, acredita-se ser essa a hipótese mais viável de interpretação do art. 136 do CTN. A fiscalização está livre de provar a culpa do infrator, porque presumisse a culpa deste. No entanto, este tem o direito de provar sua inocência ou sua não culpabilidade, e se agir assim, será isento de aplicação da sanção. Há, assim, a inversão do ônus da prova nos casos das infrações estritamente fiscais. Assim presume-se a culpa do responsável, mas admite-se a prova em contrário.
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Notas
01CR/88 - Art. 5º LVII - ninguém será considerado culpado até o trânsito em julgado de sentença penal condenatória
02GODOI, Marciano Seabra de; ROLIM, João Dácio. Imposto sobre a renda e correção monetária do balanço: os expurgos de 1989 e de 1990 e a jurisprudência do STF. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 130, p. 69, jul. 2006
03 FOUCAULT, Michel. Vigiar e Punir, 19ª ed., Petrópolis: Ed. Vozes, 1999, p.13. Esse autor utiliza a expressão abominável teatro’ em referência às execuções em praça pública ocorridas em séculos passados.
04 SILVA, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributário Sancionador. – São Paulo: Quartier Latin, 2007, p. 62.
05 ROLIM, João Dácio; SOUTO, Daniela Silva de Guimarães. Sanções administrativas tributárias. In: MACHADO, Hugo de Brito (Coord.). Sanções administrativas tributárias. São Paulo: Dialética, 2004. p. 232.
06 Apesar de que, como visto na segunda parte desse trabalho, as sanções tributárias pela prática de ilícitos estritamente fiscal têm natureza tributária por ser oriunda do ius tributandi do Estado.
