TRF DECIDE PELA EXCLUSÃO DO ICMS E ISS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS
Roberto Rodrigues de Morais
Elaborado em 05/2014
Em mais um, entre tantos, julgados do Tribunal Regional Federal da 1ª Região favorecendo os contribuintes no tema exclusão do ICMS e do ISS da Base de Cálculo da COFINS e do PIS, extraímos do voto do Desembargador Relator ensino sobre o tema.
Eis a EMENTA do aresto (1), verbis:
“TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PRESCRIÇÃO. EXCLUSÃO DO
ICMS E ISS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS, IRPJ E CSLL.
1. A 4ª Seção desta Corte, no julgamento da Questão de Ordem nos Embargos
Infringentes 0016794-43.2005.4.01.3400-DF, e-DJF1 de 1º/6/2012, da minha
relatoria, por decisão majoritária, manteve a orientação de que se deve
prosseguir no julgamento dos feitos relativos à inclusão do ICMS na base de
cálculo do PIS e da COFINS, diante do escoamento do prazo da medida cautelar na ADC 18 (r. Des. Federal Maria do Carmo Cardoso).
2. Impetrado o mandado de segurança depois da vigência da LC 118/2005, a
prescrição é quinquenal.
3. O ICMS e o ISS são Despesas do contribuinte, que não podem ser incluídos na base de cálculo da COFINS e do Pis – contribuições sociais incidentes sobre o “faturamento” (Lei 9.718/1998, art. 3º). Despesa não é faturamento (Constituição, art. 195/I, alínea “b”). “Faturamento” é a receita decorrente da venda de serviços e/ou mercadorias.
4. A escrituração dos créditos de ICMS caracteriza a "aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de acréscimos patrimoniais", muito embora possa não significar aquisição de disponibilidade financeira quando há restrições ao uso dos créditos adquiridos, e, portanto, permite a tributação pelo IRPJ e pela CSLL. Precedente do STJ.
5. A compensação será realizada de acordo com a lei vigente na época de sua
efetivação, vedada antes do trânsito em julgado (REsp 1.164.452-MG,
representativo da controvérsia, r. Ministro Teori Albino Zavaski, 1ª Seção)
6. Apelação da impetrante parcialmente provida.
ACÓRDÃO
A 8ª Turma, por unanimidade, deu parcial provimento à apelação da impetrante. Brasília, 21.03.2014
NOVÉLY VILANOVA DA SILVA REIS
Desembargador Federal Relator
Da ementa acima colecionada vê-se que o Relator afirmou que “Despesa não é faturamento (Constituição, art. 195/I, alínea “b”) (2). “Faturamento” é a receita decorrente da venda de serviços e/ou mercadorias”, fornecendo aos estudiosos da matéria definição de faturamento sujeito à tributação pelo PIS e pela COFINS.
A parcela do ICMS e ISS, no caso, é receita dos Estados Membros e dos Municípios, respectivamente, não podendo assim ser base de cálculo para as contribuições sociais denominadas PIS e COFINS.
Na fundamentação do VOTO do Desembargador Relator do Acórdão in comento encontramos material de grande utilidade para estudo do tema. Eis alguns tópicos:
“MÉRITO:
O ICMS e o ISS são despesas do contribuinte, que não podem ser
incluídos na base de cálculo da COFINS e do Pis – contribuições sociais incidentes sobre o “faturamento” (Lei 9.718/1998, art. 3º). Despesa não é faturamento (Constituição, art. 195/I, alínea “b”). “Faturamento” é a receita decorrente da venda de serviços e/ou mercadorias.
Embora não concluído o julgamento do RE 240.785-2-MG, adota-se o voto
do relator, Ministro Marco Aurélio, no sentido da inconstitucionalidade da
inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS:
...A tríplice incidência da contribuição para financiamento da previdência social, a cargo do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, foi prevista tendo em conta a folha dos salários, o faturamento e o lucro.
As expressões utilizadas no inciso I do art. 195 em comento hão de ser tomadas no sentido técnico consagrado pela doutrina e jurisprudencialmente. Por isso mesmo, esta Corte glosou a possibilidade de incidência da contribuição, na redação primitiva da Carta, sobre o que pago àqueles que não mantinham vínculo empregatício com a empresa, emprestando, assim, ao vocábulo “salários”, o sentido técnico-jurídico, ou seja, de remuneração feita com base no contrato de trabalho – Recurso Extraordinário nº 128.519-
2/DF.
Jamais imaginou-se ter a referência à folha de salários como a apanhar, por exemplo, os acessórios, os encargos ditos trabalhistas resultantes do pagamento efetuado. Óptica diversa não pode ser emprestada ao preceito constitucional, revelador da incidência sobre o faturamento. Este decorre, em si, de um negócio jurídico, de uma operação, importando, por tal motivo, o que percebido por aquele que a realizada, considerada a venda de mercadoria ou mesmo a prestação de serviços.
A base de cálculo da COFINS não pode extravasar, desse modo, sob o ângulo do faturamento, o valor do negócio, ou seja, a parcela percebida com a operação mercantil ou similar.
O conceito de faturamento diz como riqueza própria, quantia que tem ingresso nos cofres de quem procede à venda de mercadorias ou à prestação de serviços, implicando, por isso mesmo, o envolvimento de noções próprias ao que se entende como receita bruta. Descabe assentar que os contribuintes da COFINS faturam, em si, o ICMS. O valor deste revela, isto sim, um desembolso a beneficiar a entidade de direito público que tem a competência para cobrá-lo.
Pelo que se, na parte do relatório acima, que o entendimento do Relator foi no sentido de que “A Base de cálculo da COFINS não pode extravasar, desde modo, sob o ângulo do faturamento, o valor do negócio, ou seja, a parcela percebida com a operação mercantil o similar”.
Desde modo, o ICMS e o ISS não constituem faturamento do contribuinte, sendo que este, em relação ao ICMS e o ISS, age como mero intermediário entre os contribuintes de fato (consumidores finais) e os entes tributantes Estaduais (ICMS) E Municipais (ISS), tal como ocorre com a contribuição previdenciária descontadas dos empregados (não é também faturamento), assim os valores relativos ao IPI e IRRF, onde os contribuintes que os retém são também meros intermediários, obrigados a retê-los e repassá-los à UNIÃO FEDERAL, sob pena de serem processados por apropriação indébita (Crime Tributário).
Continuando, assevera o Desembargador Relator:
“A conclusão a que chegou a Corte de origem, a partir de premissa errônea, importa na incidência do tributo que é a COFINS, não sobre o faturamento, mas sobre outro tributo já agora da competência de unidade da Federação.
No caso dos autos, muito embora com a transferência do ônus para o contribuinte, ter-se-á, a prevalecer o que decidido, a incidência da COFINS sobre o ICMS, ou seja, a incidência de contribuição sobre imposto, quando a própria Lei Complementar nº 70/91, fiel à dicção constitucional, afastou a possibilidade de incluir-se, na base de incidência da COFINS, o valor devido a título de IPI.
Difícil é conceber a existência de tributo sem que se tenha uma vantagem, ainda que mediata, para o contribuinte, o que se dirá quanto a um ônus, como é o ônus fiscal atinente ao ICMS. O valor correspondente a este último não tem a natureza de faturamento. Não pode, então, servir à incidência da COFINS, pois não releva medida de riqueza apanhada pela expressão contida no preceito da alínea “b” do inciso I do art. 195 da Constituição Federal.
Cumpre ter presente a advertência do ministro Luiz Gallotti, em voto proferido no Recurso Extraordinário nº 71.758: “se a lei pudesse chamar de compra e venda o que não é compra, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inscrito na Constituição – RTJ 66/165.
Conforme salientado pela melhor doutrina, “a COFINS só pode incidir sobre o faturamento que, conforme visto, é o somatório dos valores das operações negociais realizadas”. A contrário sensu, qualquer valor diverso deste não pode ser inserido na base de cálculo da COFINS. Há de se atentar para o princípio da razoabilidade, pressupondo-se que o texto constitucional mostre-se fiel, no emprego de institutos, de expressões e de vocábulos, ao sentido próprio que eles possuem, tendo em vista o que assentado pela doutrina e pela
jurisprudência. Por isso mesmo, o artigo 110 do Código Tributário Nacional conta com regra que, para mim, surge simplesmente pedagógica, com sentido didático, a revelar que:
A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios para definir ou limitar competências tributárias.
Da mesma forma que esta Corte excluiu a possibilidade de ter-se, na expressão “folhas de salários”, a inclusão do que satisfeito a administradores, autônomos e avulsos, não pode, com razão maior, entender que a expressão “faturamento” envolve, em si, ônus fiscal, como é o relativo ao ICMS, sob pena de desprezar-se o modelo constitucional, adentrando-se a seara imprópria da exigência da contribuição, relativamente a valor que não passa a integrar o patrimônio do alienante quer de mercadoria, quer de serviço, como é o relativo ao ICMS.
Se alguém fatura ICMS, esse alguém é o Estado e não o vendedor da mercadoria. Admitir ao contrário é querer, como salientado por Hugo de Brito Machado em artigo publicado sob o título “COFINS – Ampliação da base de cálculo e compensação do aumento de alíquota”, em “CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS – PROBLEMAS JURÍDICOS”, que a lei ordinária redefina conceitos utilizados por norma constitucional, alterando, assim, a Lei Maior e com isso afastando a supremacia que lhe é própria.
Conforme previsto no preceito constitucional em comento, a base de cálculo é única e diz respeito ao que faturado, ao valor da mercadoria ou do serviço, não englobando, por isso mesmo, parcela diversa. Olvidar os parâmetros próprios ao instituto, que é o faturamento, implica manipulação geradora de insegurança e, mais do que isso, a duplicidade de ônus fiscal a um só título, a cobrança da contribuição sem ingresso efetivo de qualquer valor, a cobrança considerado, isso sim, um desembolso.
Desta forma, ao dizer que é o Estado quem Fatura o ICMS tira, no entendimento do Relator, os Contribuintes da condição de quem “fatura o ICMS” e, assim, não podendo incluí-lo – assim como o ISS – na base de cálculo do PIS e da COFINS.
Continuando, o Relator do Aresto detalha a Compensação de Créditos discutidos judicialmente através de Mandado de Segurança:
“COMPENSAÇÃO:
O mandado de segurança constitui ação adequada para a
declaração do direito à compensação tributária” (Súmula 213/STJ). A compensação será realizada de acordo com a lei vigente na época de sua efetivação (limites percentuais, os tributos compensáveis etc), vedada antes do trânsito em julgado
(CTN, art. 170-A) - REsp 1.164.452-MG, representativo da controvérsia, r.
Ministro Teori Albino Zavaski, 1ª Seção em 25.08.2010:
...
1. A lei que regula a compensação tributária é a vigente à data do encontro de contas entre os recíprocos débito e crédito da Fazenda e do contribuinte. Precedentes.
2. Em se tratando de compensação de crédito objeto de controvérsia judicial, é vedada a sua realização "antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial", conforme prevê o art. 170-A do CTN, vedação que, todavia, não se aplica a ações judiciais propostas em data anterior à vigência desse dispositivo, introduzido pela LC 104/2001. Precedentes.”
Nesse ponto não houve novidade no aresto, por estar em consonância com a Lei (CTN) e a Jurisprudência já sedimentada no STJ.
CONTROVÉRSIA:
O ponto central – núcleo - do tema é o “conceito de faturamento”.
Lembremos de que o Supremo Tribunal Federal já vem decidindo, em conta-gotas, no sentido de enxugar a base de cálculo da COFINS e PIS, quando julgou inconstitucional o alargamento preconizado da Lei de nº. 9.718, de 27/11/1998, quando a COFINS passou a ter por base de cálculo a receita bruta das empresas, em flagrante afronta à CFB/1988. (3)
Mais uma vez houve uma derrama de ações judiciais questionando o alargamento da base de cálculo, culminado com a decisão do STF favorável aos contribuintes. Como decorrência está em andamento o projeto de Súmula Vinculante:
Enunciado:
"É inconstitucional o parágrafo 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, que ampliou o conceito de receita bruta, a qual deve ser entendida como a proveniente das vendas de mercadorias e da prestação de serviços de qualquer natureza, ou seja, soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais." (4).
Também foram excluídas da base de cálculo e do conceito de faturamento as "vendas inadimplidas", por equiparação com as vendas canceladas, aplicando o princípio da equidade constante do CTN (5).
Daí a importância da depuração da base de cálculo da COFINS, excluindo os valores que efetivamente não são receita das empresas, que está a cargo da Excelsa Corte.
Resta-nos aguardar a boa vontade dos Ministros do STF em colocar na pauta o julgamento da ADC-18 e o RE nº 240.785-2/MG para que sele a segurança jurídica sobre o tema EXCLUSÃO DO ICMS E DO ISS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS.
NOTA:
{C}(1) {C}Ac 0030805-31.2011.4.01.38.00/MG;
{C}(2) {C}CFB/1988, art. 195/I, alínea “b”:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
...................................................
b) a receita ou o faturamento;”
{C}(3) {C}Lei de nº. 9.718, de 27/11/1998:
"Art. 3º - O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde receita bruta da pessoa jurídica."
{C}(4) {C}Enunciado 6 do STF: “TRIBUTO. COFINS. BASE DE CÁLCULO. CONCEITO DE RECEITA BRUTA. INCONSTITUCIONALIDADE DO PARÁGRAFO 1º DA LEI 9.718/98.”
{C}(5) {C}Art. 108, § 2º, do CTN
Roberto Rodrigues de Morais
Especialista em Direito Tributário.
Autor do Livro online REDUZA DÍVIDAS PREVIDENCIÁRIAS
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