I – Conceitos e identificação do contribuinte

COFINS – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social, instituída pela Lei Complementar 70 de 30/12/1991.

São contribuintes da COFINS as pessoas jurídicas de direito privado em geral, inclusive as pessoas a elas equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, exceto as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao Simples Nacional.

PIS - Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público – PIS/PASEP, de que tratam o art. 239 da Constituição de 1988 e as Leis Complementares 7, de 07 de setembro de 1970, e 8, de 03 de dezembro de 1970.

São contribuintes do PIS as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, inclusive empresas prestadoras de serviços, empresas públicas e sociedades de economia mista e suas subsidiárias, excluídas as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao Simples Nacional.

II – Regimes de tribução

O PIS e a COFINS vigoram, atualmente, em 2 regimes distintos, o regime comulativo, e o regime não comulativo.

CONCEITO DE CUMULATIVIDADE E NÃO CUMULATIVIDADE

O regime da cumulatividade, muito questionado na doutrina em função da sua incidência em cascata em toda cadeia de produção, não possui um conceito próprio capaz de lhe dar conteúdo jurídico.

Consiste num método de apuração segundo o qual o tributo é exigido na sua inteireza toda vez que ocorre a hipótese de incidência descrita na norma tributária, sem a possibilidade de se amortizar nessa operação o valor do tributo incidido na operação antecendente.

A não cumulatividade, contrario sensu, consiste justamente em compensarse o valor do tributo devido em cada operação com o montante cobrado na operação anterior.

 A não cumulatividade é um princípio já consagrado na nossa Constituição em relação à cobrançca de outros tributos como o ICMS e o IPI, ganhando também junto às contribuições para o PIS e a COFINS.

 Assevera o Professor José Eduardo Soares de Mello que:

“A não-cumulatividade significa um sistema operacional que objetiva minimizar a carga tributária incidente sobre as operações realizadas com produtos, mercadorias e serviços, tendo por finalidade diminuir o preço que repercute na diminuição do custo de vida, possibilitando a geração de emprego, realização de investimentos empresariais e outras medidas benéficas ao desenvolvimento econômico.”[1]

Em suma, a não-cumulatividade da contribuição para o PIS e a COFINS, com os propósitos que lhes foram inseridos, teve em mente incentivar determinadas atividades econômicas e desonerar os contruintes do efeito cascata que lhes eram impingidos pelo regime cumulativo. No entando, não podemos esquecer, também, que o regime não-cumulativo para o PIS e a COFINS estabeleceu a aplicação de uma alíquota nominal mais elevada, se comparada com o regime cumulativo dessas contribuições, o que por vezes se mostra desvantajoso para o contribuinte como veremos adiante.

 A) REGIME CUMULATIVO DO PIS E DA COFINS

Regido pela Lei 9.718/1998 e alterações posteriores. Neste regime não há desconto de créditos, calculando-se, regra geral, o valor das contribuições devidas diretamente sobre a base de cálculo.

A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, no regime de incidência cumulativa, é o faturamento mensal, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, § 1º)

Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores:

1. das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);
2. das vendas canceladas;
3. dos descontos incondicionais concedidos;
4. do IPI;
5. do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
6. das reversões de provisões;
7. das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;
8. dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;
9. dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;
10. das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente.

As alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de incidência cumulativa, são, respectivamente, de sessenta e cinco centésimos por cento (0,65%) e de três por cento (3%).

A apuração e o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins serão efetuados mensalmente, de forma centralizada, pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica.

O pagamento deverá ser efetuado até o último dia útil do 2º (segundo) decêndio subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores.

b) REGIME NÃO CUMULATIVO

A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, com a incidência não-cumulativa, é o valor do faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil (Lei nº 10.637, de 2002, art 1º, §§ 1º e 2º e Lei nº 10.833, de 2003, art. 1º, §§ 1º e 2º).

Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores:

1. das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);
2. das vendas canceladas;
3. dos descontos incondicionais concedidos;
4. do IPI;
5. do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
6. das reversões de provisões e das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;
7. dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;
8. dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; e
9. das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente;
10. das receitas de revenda de bens em que a contribuição já foi recolhida pelo substituto tributário;
11. das receitas excluídas do regime de incidência não-cumulativa, constantes do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003.

Ainda que a pessoa jurídica esteja submetida ao regime de incidência não-cumulativa, as receitas constantes do art. 8º da Lei nº 10.637, de 2002, e do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, observado o disposto no art. 15 desta última Lei, estão excluídas desse regime, o que significa também que os custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas não geram direito ao desconto de créditos. As receitas excluídas do regime de incidência não-cumulativa são as decorrentes:

1. de prestação de serviços de telecomunicações;
2. de venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens;
3. de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;
4. de serviços prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas; e de serviços de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue(Ver ADI SRF nº 26/2004);
5. de venda de mercadorias realizadas pelas lojas francas de portos e aeroportos (free shops);
6. de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo;
7. da edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos de telefonia;
8. de prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro (RAB);
9. de prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral;
10. da execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2008;
11. auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme definido na Portaria Interministerial nº 33, de 2005, dos Ministros de Estado dos Ministérios da Fazenda e do Turismo;
12. de prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior.
13. de contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003:

a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central;

b). com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços; e

c). de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data.

d). de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando decorrente de contratos de longo prazo.

1. de venda de álcool para fins carburantes;
2. das operações sujeitas à substituição tributária;
3. de venda de veículos usados de que trata o art. 5º da Lei nº 9.716, de 1998;
4. das operações de compra e venda de energia elétrica, no âmbito do Mercado Atacadista de Energia Elétrica (MAE), pelas pessoas jurídicas submetidas ao regime especial de que trata o art. 47 da Lei nº 10.637, de 2002;
5. da prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos;
6. de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias;
7. da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo.
8. das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas, auferidas por empresas de serviços de informática. A exclusão da não-cumulatividade não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado.

As alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, com a incidência não-cumulativa, são, respectivamente, de um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento (1,65%) e de sete inteiros e seis décimos por cento (7,6%).

No entendo, há exceções à aplicação das alíquotas acima.

Os valores de Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins apurados, a pessoa jurídica submetida à incidência não-cumulativa poderá descontar créditos, calculados mediante a aplicação das alíquotas de 7,6% (Cofins) e 1,65% (Contribuição para o PIS/Pasep), sobre os valores das aquisições de bens para revenda efetuadas no mês;

Ressalta-se, primeiramente, que o crédito, na hipótese de aquisição, para revenda, de papel imune a impostos de que trata o art. 150, inciso VI, alínea d da Constituição Federal, quando destinado à impressão de periódicos, será determinado mediante a aplicação da alíquota de 3,2% (Cofins) e 0,8% (Contribuição para o PIS/Pasep)

Além disso, o crédito, na hipótese de revenda de nafta petroquímica pela central petroquímica que adquiriu o produto com a redução de alíquota prevista no art. 56 da Lei nº 11.196, de 2005, ou no art. 8º, § 15 da Lei nº 10.865, de 2004, será determinado mediante a aplicação da alíquota de 4,6% (Cofins) e 1% (Contribuição para o PIS/Pasep).

As aquisições, efetuadas no mês, de bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, fazem parte desta exceção.

No entanto, no caso de subcontratação, por empresa de transporte rodoviário de cargas, de serviço de transporte de carga prestado por pessoa jurídica transportadora optante pelo Simples, a alíquota dos créditos é de 5,7% (Cofins) e 1,2375% (Contribuição para o PIS/Pasep)

Já a pessoa jurídica industrial de bebidas que optar pelo regime de apuração previsto no art. 52 da Lei nº 10.833, de 2003, se credita com base nos valores das contribuições estabelecidos nos incisos I a III do art. 51 referentes às embalagens que adquirir, no período de apuração em que registrar o respectivo documento fiscal de aquisição.

1. dos bens recebidos em devolução, no mês, cuja receita de venda tenha integrado o faturamento do mês ou de mês anterior, e tenha sido tributada no regime de incidência não-cumulativa; 
   OBS: O crédito será determinado mediante a aplicação das alíquotas incidentes na venda sobre o valor ou unidade de medida, conforme o caso, dos produtos recebidos em devolução no mês.
2. das despesas e custos incorridos no mês, relativos:

a) à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

b) a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, utilizados nas atividades da empresa;

É vedado o crédito relativo a aluguel de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.

c) a contraprestação de operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurídica, exceto quando esta for optante pelo Simples;

É vedado o crédito relativo contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.

d) armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor;

e) dos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos a partir de maio de 2004, para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços (Ver IN SRF nº 457, de 2004);

Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular esse crédito, em relação a máquinas e equipamentos, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 7,6% (Cofins) e 1,65% (Contribuição para o PIS/Pasep) sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de acordo com a IN SRF nº 457, de 2004.

Para os bens adquiridos depois de 1º de outubro de 2004, o contribuinte poderá calcular esse crédito, em relação a máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados em ato do Poder Executivo, no prazo de 2 (dois) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 7,6% (Cofins) e 1,65% (Contribuição para o PIS/Pasep) sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do valor de aquisição do bem (art. 2º da Lei nº 11.051, de 2004, e Decreto nº 5.222, de 2004, e IN SRF nº 457, de 2004).

Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular esse crédito, relativo à aquisição de vasilhames referidos no inciso IV do art. 51 desta Lei, destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 12 meses, à razão de 1/12 (um doze avos), ou, na hipótese de opção pelo regime de tributação previsto no art. 52 desta Lei, poderá creditar-se de 1/12 (um doze avos) do valor da contribuição incidente, mediante alíquota específica, na aquisição dos vasilhames, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal.

O contribuinte — que tenha projeto aprovado na forma do art. 1º da MP nº 2.199-14, de 2001 em microrregiões menos desenvolvidas definidas em regulamento localizadas nas áreas de atuação das extintas Sudene e Sudam — tem direito ao desconto desse crédito no prazo de 12 meses (Lei nº 11.196, de 2005, art. 31).

Não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados para incorporação ao ativo imobilizado os custos de mão-de-obra paga a pessoa física; e da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. 
 

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f) dos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, adquiridas ou realizadas a partir de maio de 2004, utilizados nas atividades da empresa.

O direito ao desconto de créditos de que tratam as letras e) e f) não se aplica ao valor decorrente da reavaliação de bens e direitos do ativo permanente.

Entende-se como insumos:

1. utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
   1. as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
   2. os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
2. utilizados na prestação de serviços:
   1. os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e
   2. os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.

A pessoa jurídica que adquirir imóvel para venda ou promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado a venda, utilizará o crédito referente aos custos vinculados à unidade construída ou em construção somente a partir da efetivação da venda.

A IN SRF nº 458, de 2004, dispõe sobre a incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre as receitas decorrentes das atividades imobiliárias em questão.

Os estoques de abertura de bens destinados à venda e de bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços, de que tratam o art. 3º, I e II das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, inclusive estoques de produtos acabados e em elaboração, existentes na data de início da incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, dão direito ao desconto de crédito presumido. Inclusive os estoques de produtos destinados à fabricação de produtos sujeitos à incidência concentrada, que não geraram crédito na aquisição por terem sido adquiridos na época em que a incidência monofásica não estava integrada à não-cumulatividade, exceto nos casos em que os produtos foram adquiridos com a alíquota 0 (zero), isentos ou não foram alcançados pela incidência das contribuições.

O montante do crédito da Contribuição para o PIS/Pasep, referente a estoques, será igual ao resultado da aplicação do percentual de 0,65% sobre o valor dos estoques. E o montante do crédito referente a estoques da Cofins será igual ao resultado da aplicação do percentual de 3%. No caso dos estoques de produtos destinados à fabricação de produtos sujeitos à incidência concentrada, que não geraram crédito na aquisição, o crédito presumido será calculado mediante a aplicação dos percentuais de 1,65% (Contribuição para o PIS/Cofins) e 7,6% (Cofins). Os créditos assim calculados podem ser utilizados em 12 parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir do mês em que iniciar a incidência não-cumulativa.

Os bens recebidos em devolução, tributados antes do início da incidência não-cumulativa, serão considerados como integrantes do estoque de abertura, devendo o crédito ser utilizado em doze parcelas mensais, iguais e sucessivas a partir da data da devolução.

A pessoa jurídica sujeita à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas à parte de suas receitas, deve apurar crédito apenas em relação aos estoques vinculados às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa. No caso de estoques de bens vinculados às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa, os créditos serão determinados pelo método de apropriação direta ou rateio proporcional, conforme o caso.

A pessoa jurídica que aufira receitas decorrentes de operações de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços à pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior, com pagamento em moeda conversível, e vendas a empresa comercial exportadora, poderá calcular os créditos previstos nos itens Desconto de créditos e Créditos referentes a estoque de abertura em relação a custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.

Somente gera direito aos créditos os custos, despesas e encargos vinculados às receitas de exportação de produtos ou de prestação de serviços, que estariam sujeitas à incidência não-cumulativa, caso as vendas fossem destinadas ao mercado interno.

A pessoa jurídica vendedora poderá utilizar os créditos decorrentes de exportação para fins de:

1. dedução do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno;
2. compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria.

A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar os créditos por qualquer das formas previstas acima poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.

A compensação e o ressarcimento estão limitados aos créditos decorrentes de custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação devendo ser feito o rateio proporcional ou apropriação direta, conforme o caso, em relação aos custos, despesas e encargos comuns a receitas de exportação e de venda no mercado interno.

O direito de utilizar os créditos não beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim específico de exportação, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados à receita de exportação.

O art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, trata de hipótese de dedução de crédito presumido sobre a aquisição de insumos utilizados por pessoas jurídicas agroindustriais, inclusive cooperativas, que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal relacionadas em seu caput e destinadas à alimentação humana ou animal.

O art. 15 da Lei nº 10.925, de 2004, trata de hipótese de dedução de crédito presumido sobre a aquisição de insumos utilizados por pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam vinhos de uvas frescas.

A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar serviço de transporte de carga prestado por pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devida em cada período de apuração, crédito presumido de 5,7% e 1,2375% calculados sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços.

A pessoa jurídica industrial ou importadora de produtos sujeitos ao selo de controle de que trata o art. 46 da Lei nº 4.505, de 1964, poderá deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido correspondente ao ressarcimento de custos relativos ao fornecimento do selo. [Lei nº 11.196, de 2005, art. 60]

O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:

1. aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
2. aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País;
3. aos encargos de depreciação e amortização de bens adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País.

Observação: Excetua-se a esta limitação o direito ao crédito em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços, na forma da Lei nº 10.865, de 2004.

Não dará direito ao crédito a aquisição para revenda de bens submetidos a alíquotas concentradas, de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária, e de álcool para fins carburantes.

Não dará direito ao crédito a aquisição, para utilização como insumo, de desperdícios, resíduos ou aparas de plástico, de papel ou cartão, de vidro, de ferro ou aço, de cobre, de níquel, de alumínio, de chumbo, de zinco e de estanho, classificados respectivamente nas posições 39.15, 47.07, 70.01, 72.04, 74.04, 75.03, 76.02, 78.02, 79.02 e 80.02 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados – TIPI, e demais desperdícios e resíduos metálicos do Capítulo 81 da Tipi. (Lei nº 11.196, de 2005, art. 47)

Não dará direito ao crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.

Não dará direito ao crédito o pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI.

Deverá ser estornado o crédito relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação.

A versão de bens e direitos, em decorrência de fusão, incorporação e cisão de pessoa jurídica domiciliada no País considera-se aquisição, para fins do desconto do crédito previsto nos arts. 3º das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, somente nas hipóteses em que fosse admitido o desconto do crédito pela pessoa jurídica fusionada, incorporada ou cindida.

Os créditos só podem ser apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados a receitas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.

No caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa, os créditos serão determinados, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:

1. apropriação direta, aplicando-se ao valor dos bens utilizados como insumos, aos custos, às despesas e aos encargos comuns, adquiridos no mês, a relação percentual entre os custos vinculados à receita sujeita à incidência não-cumulativa e os custos totais incorridos no mês, apurados por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
2. rateio proporcional, aplicando-se ao valor dos bens utilizados como insumos, aos custos, às despesas e aos encargos comuns, adquiridos no mês, a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas no mês.

Os créditos só podem ser utilizados para desconto dos valores da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados sobre as receitas sujeitas à incidência não-cumulativa. Ou seja: contribuinte que tem parte das receitas sujeitas à incidência não-cumulativa e parte sujeita à incidência cumulativa, não pode utilizar o crédito para diminuir o valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre as receitas sujeitas à incidência cumulativa.

Os créditos não ensejam compensação ou restituição, salvo expressa disposição legal, como no caso dos créditos apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação (ver créditos na exportação ).

O aproveitamento de créditos não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.

O crédito não aproveitado em determinado mês pode ser utilizado nos meses subseqüentes.

O valor dos créditos apurados não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da contribuição.

As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. O saldo credor acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude dessa hipótese poderá ser objeto de compensação com débitos próprios ou ressarcimento, conforme disposto na Lei nº 11.116, de 2005

Apuração e Pagamento

A apuração e o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins serão efetuados mensalmente, de forma centralizada, pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica.

O pagamento deverá ser efetuado até o último dia útil do 2º (segundo) decêndio subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores.

III – Regimes diferenciados

As duas contribuições, apesar de originarem-se de diferentes legislações, têm uma relativa semelhança na base de cálculo, pois em sua formação devem ser somadas todas as receitas auferidas, com as exceções e exclusões previstas em lei.

Além dos ditos regimes, há tributação pelo PIS e COFINS nas importações - Lei 10.865/2004.

Além dos regimes especificados, existem normas específicas de tributação pelo PIS e COFINS - como PIS e COFINS - Substituição Tributária, e PIS e COFINS - Incidência Fixa sobre Volumes (Bebidas), PIS e COFINS - Regimes Monofásicos (Produtos Farmacêuticos, de Higiene e correlatos).

Regimes Diferenciados

A característica comum é alguma diferenciação em relação à apuração da base de cálculo e/ou alíquota. A maioria dos regimes diferenciados se refere à incidência especial em relação ao tipo de receita e não a pessoas jurídicas, devendo a pessoa jurídica calcular ainda a Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS no regime de incidência não cumulativa ou cumulativa, conforme o caso, sobre as demais receitas.

De modo geral, os regimes diferenciados podem ser subdivididos em:

a) Base de cálculo e alíquotas diferenciadas, onde se enquadram: as instituições financeiras, as entidades sem fins lucrativos e as pessoas jurídicas de direito público interno;

b) Base de cálculo diferenciada: as empresas de fomento comercial (factoring), as operações de câmbio, realizadas por instituição autorizada pelo Banco Central do Brasil e as receitas relativas às operações de venda de veículos usados, adquiridos para revenda;

c) Substituição Tributária: cigarros e veículos novos da pessoa jurídica fabricante;

d) Alíquotas Concentradas: combustíveis, querosene de aviação, produtos farmacêuticos, veículos, pneus novos de borracha, bebidas, embalagens e biodiesel e;

e) Alíquotas Reduzidas: nafta petroquímica, papel imune, destinado á impressão de periódicos, papel destinado à impressão de jornais, determinados produtos hortícolas e frutas, aeronaves, suas partes, peças etc., semens e embriões, Zona Franca de Manaus (ZFM), concessionários de veículos, fertilizantes, defensivos agrícolas e outros, gás natural canalizado, carvão mineral, produtos químicos e farmacêuticos, livros, combustíveis, bebidas e embalagens, receitas financeiras, Programa de Inclusão Digital e outros Regimes Especiais.

Como se não bastasse todo esse carnaval feito em torno dessas contribuições, a Fazenda Nacional elevou em aproximadamente 45% a arrecadação do PIS e 70% a arrecadação da COFINS, superando em muito o crescimento do Produto Interno Bruto – PIB nacional do mesmo período.  Ou seja, apenas remodelando o que já existia o Governo conseguiu extrair ainda mais do contribuinte.

Conforme apresentado na proposta do presente trabalho, buscou-se traçar nesse breve estudo algumas considerações práticas que norteiam a cobrança do PIS e da COFINS em seus regimes de cumulatividade e não cumulatividade. A importância desse estudo se presta em chamar a atenção dos operadores de planejamento tributário para as formas de apurarem essas contribuições de modo a buscarem melhores resultados financeiros para suas empresas. Isso porque a definição do regime pode influenciar significativamente nos valores a serem pagos por esses tributos.

IV – Conclusão

A legislação brasileira ao permitir a compensação dos créditos do PIS e da COFINS decorrentes dos casos previstos na lei, com os débitos incidentes sobre o seu faturamento, por meio do regime da não cumulatividade, majorou a alíquota das respectivas contribuições de forma que o resultado prático dessa compensação, nem sempre é vantajoso para o contribuinte.

 Por isso a importância de verificar no caso concreto qual a melhor opção de apuração dessa contribuição para se evitar dissabores com os resultados dela advindos.

O contribuinte pode optar, salvo os casos defesos em lei, por recolher essas contribuições pela sistemática cumulativa ou pela sistemática não cumulativa, conforme a opção de apuração dos tributos federais pelo lucro presumido ou lucro real respectivamente.

Por essa razão se mostra necessária, também, a verificação conjunta da melhor opção com base nos demais tributos federais, haja vista que a definição de apuração dos tributos pelo lucro real ou presumido interferirá não só na opção da apuração do PIS e da COFINS como em todos os demais tributos federais, não se podendo precisar de antemão qual seria a melhor alternativa para uma empresa, senão a partir da análise de todas as variáveis aqui trabalhadas.

 Por essas e outras razões que o planejamento tributário vem se tornando cada vez mais importante no cenário empresarial e, muitas vezes imprescindível para a obtenção de resultados capazes de levar um empreendimento ao sucesso.

[1] MELO, José Eduardo Soares de. LIPPO, Luiz Francisco. A não-cumulatividade tributária. 2a ed. São Paulo: Dialética, 2004.