1. INTRODUÇÃO
A atividade do jurista, acima de tudo, é a interpretação. Com isso em mente, importa que se tenha com clareza a diferenciação entre conceitos de relevância jurídica, para que sua aplicação seja correta. Não menos verdadeira a afirmação, quando posta à frente do estudo do Direito Tributário,
Nesses trilhos, objetiva-se com o presente estudo, brevemente, diferenciar entre o que se conhece como “fato gerador” e “hipótese de incidência”, para enfim concluir acerca consequências daí decorrentes, em especial no que tange à tributação de atividades ilícitas.
2. DESENVOLVIMENTO
Mais do que uma simples relação de poder, a ligação que se forma entre o Estado e a pessoa sujeita à tributação é uma relação jurídica. Ela surge a partir da ocorrência de um fato previsto na norma, que imprime a sua capacidade para produzir tal efeito. Ou seja, a lei descreve determinada situação que, ocorrendo, cria a relação entre o Estado a pessoa determinada na norma (MACHADO, 2009).
Assim como é a lei que cria e descreve o tributo, é também ela que aponta qual é o fato relevante para a tributação e qual é aquele que tem aptidão para criar a relação jurídica tributária principal ou acessória. É a este fato que se dá, pelo Código Tributário Nacional, a denominação de "fato gerador" (MARTINS, 2010).
Citando as palavras do próprio legislador (artigos 114 e 115 do Código Tributário Nacional), "fato gerador da obrigação tributária principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência", enquanto o fato gerador da obrigação acessória é "qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe uma prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal". Quer dizer, é o fato que praticado cria a obrigação de pagamento (principal), ou que impõe quaisquer outros deveres estabelecidos na legislação tributária sem caráter pecuniário (secundária).
Todavia, não é sem opositores a utilização ampliada da expressão "fato gerador", como o faz o CTN, porque, alertam os doutrinadores, o que "gera" a obrigação é a lei, e não o fato nela descrito. Ademais, e porventura mais importante, é considerada dúbia a expressão, porque confunde a previsão legal abstrata e o acontecimento concreto do fato tributado (AMARO, 2010).
Nas palavras de Paulo de Barros Carvalho (2004, p. 242), o maior equívoco ou vício que acompanha a locução "fato gerador", como utilizada pelo legislador brasileiro, é que ela alude a duas situações distintas "a) a descrição legislativa do fato que faz nascer a relação jurídica tributária; b) o próprio acontecimento relatado no antecedente da norma individual e concreta do ato de aplicação".
Em razão de tais críticas, criou-se o epíteto "hipótese de incidência". Conforme Hugo de Brito Machado (2009, p. 128):
A expressão hipótese de incidência designa com maior propriedade a descrição, contida na lei, da situação necessária e suficiente ao nascimento da obrigação tributária, enquanto a expressão fato gerador diz da ocorrência, no mundo dos fatos, daquilo que está descrito na lei. A hipótese é simples descrição, é simples previsão, enquanto o fato é a concretização da hipótese, é o acontecimento do que fora previsto.
Em resumo, a hipótese de incidência é aquela que está referenciada na norma, enquanto o fato gerador diz respeito à ocorrência concreta daquilo que foi delimitado na hipótese de incidência.
Hoje, é com certa segurança que se pode dizer que ambos os conceitos não se confundem. Mais que isso, a diferenciação entre eles se torna especialmente importante ao serem levados em consideração a tributação de eventos jurídicos com objeto ou consequências ilícitas e as suas decorrências práticas. A resposta razoavelmente consente a esse questionamento é que, em princípio, a ilicitude do ato não interfere na relação tributária
Evidente, porém, que não se admite a instituição de tributação sobre atos ilícitos. Daí a relevância de compreender a descrição do fato tributário na lei (hipótese de incidência) e o fato em si (fato gerador): saber em que momento se encontra a formação da relação tributária, para determinar as consequências jurídicas, por exemplo, da ilicitude (MACHADO, 2009).
A ilicitude que impede a tributação é aquela que se encontra na hipótese de incidência, ou seja, é aquela que está na definição da própria situação que acionará a criação da relação tributária. Como exemplo, não se pode admitir que "explorar casa de prostituição" tenha incidência de tributos prevista em uma lei. A hipótese de incidência em si conteria a ilicitude, logo vedada (MACHADO, 2009).
Situação diametralmente oposta é admitir a tributação da renda auferida da referida atividade. Isso porque a aquisição da renda é o que causou a tributação, pouco importando a sua origem. Nesse caso, a hipótese de incidência é plenamente lícita e basta a sua ocorrência para o surgimento da obrigação correspondente. Ilícita foi apenas a situação que veio a culminar na ocorrência do fato gerador (MACHADO, 2009).
Nas palavras de Hugo de Brito Machado (2009, p. 128-129):
Cuida-se, com efeito, de dois momentos. O primeiro é aquele em que o legislador descreve a situação considerada necessária e suficiente ao surgimento da obrigação tributária. Nessa descrição a ilicitude não entra. O outro momento é o da concretização daquela situação legalmente descrita. Nessa concretização pode a ilicitude eventualmente fazer-se presente. Aí estará, assim, circunstancialmente. Sua presença não é necessária para a concretização da hipótese de incidência do tributo. Mas não impede tal concretização [...].
Ou seja, importa para a tributação, apenas a licitude da abstração legal do fato, prevista em lei, na hipótese de incidência, mas não de sua materialização, fato gerador.
3. CONCLUSÃO
Em conclusão, há sim uma diferenciação entre os conceitos de “hipótese de incidência” e “fato gerador”, a qual serve, além de efetuar a separação entre a ocorrência fática e a prescrição normativa do fato tributado, para determinar, se for o caso, o momento em que porventura se insere alguma ilegalidade no processo tributário (em sentido amplo).
Havendo ilegalidade na hipótese de incidência (descrita pelo legislador), não poderá haver cobrança de tributo; porém, havendo ilegalidade no momento de concretização do ato tributável, fato gerador, é plenamente lícita a tributação.
4. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 16 ed. São Paulo: Saraiva, 2010.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 16 ed. São Paulo: Saraiva, 2004.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 30 ed. São Paulo: Malheiro Editores, 2009.
MARTINS, Sergio Pinto. Manual de Direito Tributário. 9 ed. São Paulo: Atlas, 2010.
